Недействительная сделка: какие варианты возврата НДС возможны

Суд отказал компании-продавцу в вычете НДС по недействительной сделке из-за пропуска годичного срока на вычет, и указал на неправильно выбранный ею механизм корректировки налоговых обязательств.

Суть дела

Компания в счет погашения долга по займу передала кредитору имущество и отразила эту операцию как реализацию, исчислив с нее НДС в I квартале 2018 г.

Затем компания была признана банкротом, а сделка по передаче имущества — недействительной. Во исполнение судебного акта 30 ноября 2020 г. кредитор вернул компании имущество и восстановил НДС, ранее принятый к вычету.

Компания в декабре 2022 г. подала уточненную декларацию по НДС за IV квартал 2020 г., заявив сумму исчисленного при передаче имущества НДС к возмещению из бюджета.

Налоговики отказали в возмещении из-за пропуска срока. Поскольку право на вычет по возвращенному товару регулируется специальными нормами (п. 5 ст. 171, п. 4 ст. 172 НК РФ), заявить его можно не позднее одного года с момента возврата. Имущество вернули 30 ноября 2020 г., а уточненная декларация была подана только 22 декабря 2022 г., то есть с пропуском годичного срока.

Не согласившись с отказом, компания обратилась в суд с требованием признать решение налоговиков недействительным и обязать инспекцию возместить НДС.

Решение судов

Все три инстанции (первая, апелляционная и кассационная) поддержали налоговиков. Они указали, что сам по себе факт признания сделки недействительной не является автоматическим основанием для перерасчета налогов. Налоговые последствия влекут не сделки, а реальные финансово-хозяйственные операции. Все изменения, связанные с возвратом товара, должны отражаться в учете как новые факты хозяйственной жизни в периоде их возникновения (в данном случае — в IV квартале 2020 г., когда имущество фактически вернулось).

Пункт 5 ст. 171 НК РФ не содержит исчерпывающего перечня оснований, влекущих за собой возникновение права на применение налогового вычета. Из его буквального толкования следует, что право на вычет возникает в случае возврата товаров продавцу или отказа от них по любым основаниям, а не только в связи с поставкой товара ненадлежащего качества или иных нарушений гражданско-правовых обязательств.

Как указано в письме ФНС России от 11.04.2018 № СА-4-7/6940, главой 21 НК РФ прямо не предусмотрен порядок корректировки у продавца ранее исчисленного налога в случае признания сделки по реализации недействительной, в связи с чем также возможна корректировка налогооблагаемой базы в периоде реализации (в рассматриваемом случае — I квартал 2018 г.) вместо применения налоговых вычетов, предусмотренных п. 5 ст. 171 НК РФ, в периоде возврата имущества (в рассматриваемом случае — IV квартал 2020 г.).

Компания, выбрав механизм корректировки налоговых обязательств через налоговые вычеты, должна соблюдать установленные порядок и условия применения вычета. Возврат состоялся 30 ноября 2020 г., следовательно, крайний срок для вычета — IV квартал 2021 г. Декларация же подана только в конце 2022 г., то есть с пропуском срока.

В суде компания настаивала на том, что раз сделка признана недействительной, она не влечет юридических последствий с момента совершения. Следовательно, объекта налогообложения (реализации) никогда не существовало.

Суды признали ссылку компании на то, что налог не должен был уплачиваться вовсе, несостоятельной, так как операция была реально исполнена, а последующая реституция не аннулирует прошлые пе­рио­ды, а создает новое событие — возврат. Само по себе признание недействительным договора не освобождает от уплаты налога с полученного по такой сделке дохода. Все совершенные в определенном налоговом или отчетном периоде хозяйственные операции по реализации товаров (работ, услуг), соответствующие ст. 39 НК РФ, подтвержденные первичными документами, составленными сторонами этих операций, признаются выручкой налогоплательщика, и их стоимость, определенная в первичных документах, подлежит включению в состав дохода от реализации для исчисления НДС и налога на прибыль организаций.

Все последующие изменения стоимости или количества (объемов), совершенных в соответствующем налоговом или отчетном периоде хозяйственных операций, в том числе в виде возврата товара, непринятия части работ (услуг) или оспаривания сделки, на основании которой была произведена хозяйственная операция, подлежат учету налогоплательщиком как новые факты хозяйственной жизни в налоговом (отчетном) периоде их возникновения (периоде возврата товара, уменьшения его цены, реституции в связи с признанием сделки недействительной).

Налогоплательщик имеет право отразить возврат реализованного ранее имущества или уменьшить налоговую базу только после фактического его получения и только в том периоде, в котором будут осуществлены операции по возврату. Корректировка в налоговом учете должна быть произведена в том году, когда имел место новый факт хозяйственной деятельности, — расторжение договора и возврат имущества либо признание сделки ничтожной и составление акта передачи спорного имущества законному собственнику.

В случае фактического осуществления реституции финансово-хозяйственные операции по возврату имущества подлежат отражению на дату их совершения. Перерасчет налоговых обязательств по недействительной сделке может быть произведен после осуществления двусторонней реституции, то есть в периоде возврата сторонами друг другу всего полученного по сделке.

В периоде возврата средств по недействительной сделке у продавца появляется право принять к вычету НДС, начисленный в периоде подписания сторонами договора об оказании услуг. Использование этого права можно отложить, но не более чем на один год с момента подписания акта, подтверждающего обратную передачу недвижимости.