Компания заявила вычеты НДС в одном налоговом периоде, а потом путем подачи уточненной декларации исключила эти вычеты, и заявила их в другом периоде. Суды разошлись во мнениях по поводу правомерности ее действий (постановление АС Центрального округа от 22.05.2025 № Ф10-862/2025 по делу № А54-622/2024).
Суть дела
Компания по счетам-фактурам, полученным от контрагента, заявила вычеты НДС в I квартале 2021 г. Потом 11 октября 2022 г. она представила уточненную декларацию по НДС за I квартал 2021 г., в которой исключила вышеуказанные счета-фактуры из состава налоговых вычетов. Затем эти же счета-фактуры компания указала в декларации за II квартал 2022 г., заявив по ним вычеты.
Обнаружив данный факт, налоговики доначислили компании НДС за II квартал 2022 г. и штраф. Они посчитали, что компания в нарушение подп. 2 п. 1 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ повторно применила налоговый вычет по НДС за II квартал 2022 г. на основании счетов-фактур, которые уже были учтены ей в составе налоговых вычетов по НДС за I квартал 2021 г.
Компания с этим не согласилась. Она полагала, что подача уточненной декларации по НДС за I квартал 2021 г. в целях оптимизации своей налоговой нагрузки в последующих периодах не запрещена положениями Налогового кодекса и соответствует требованиям ст. 81 НК РФ.
Компания обжаловала решение налоговиков в вышестоящем налоговом органе, но ей удалось только избавиться от штрафа. Тогда она обратилась в суд с требованием признать решение налоговиков недействительным.
Решения судов
Суд первой инстанции встал на сторону компании. Он указал, что положения главы 21 НК РФ не содержат прямого запрета на возможность предъявления налогоплательщиком к вычету НДС по ранее заявленной хозяйственной операции в переделах трехлетнего периода с корректировкой соответствующих обязательств. В рассматриваемой ситуации компания фактически оптимизировала свою налоговую нагрузку путем переноса в пределах трехлетнего срока ранее заявленных вычетов в более поздний период. При этом обязательства по I кварталу 2021 г. были скорректированы путем подачи уточненной декларации и исключения соответствующих вычетов. Налоговый орган не представил доказательств причинения бюджету ущерба путем осуществления налогоплательщиком соответствующей оптимизации.
Апелляционный суд с позицией суда первой инстанции не согласился. Он отметил, что налоговое законодательство не содержит норм, ограничивающих право налогоплательщика на применение налогового вычета в более поздний период, чем получен и оприходован товар, однако это не означает произвольное, не имеющее документального и правового обоснования уменьшение ранее заявленных к возмещению сумм НДС в одном налоговом периоде и предъявление тех же сумм налога в другом налоговом периоде.
Спорные счета-фактуры были выставлены в адрес компании в I квартале 2021 г. Соответственно, право на применение вычетов НДС по ним возникло в I квартале 2021 г., и в силу п. 2 ст. 173 НК РФ предельный срок для заявления вычета по указанным счетам-фактурам — 31 марта 2024 г. Тем не менее компания реализовала свое право на вычет в первом же налоговом периоде, когда оно и возникло, — в I квартале 2021 г.
Приведенные компанией причины подачи уточненной декларации (оптимизация налоговой нагрузки, вызванной увеличением стоимости отгруженной продукции) не являются основанием по смыслу ст. 81 НК РФ для представления уточненных деклараций в части переноса налоговых вычетов, поскольку спорные счета-фактуры были заявлены в первоначальной налоговой декларации за I квартал 2021 г. правомерно. Следовательно, у компании не имелось оснований для изменения периода применения налоговых вычетов, в то время как у налогового органа, напротив, в такой ситуации имелись правовые основания для принятия оспариваемого решения и доначисления спорной суммы.
Кассационный суд выводы апелляционного суда поддержал. Он отверг ссылку компании на положения п. 7 ст. 3 НК РФ и на то, что в связи с подачей уточненной декларации за I квартал 2021 г. сумма налога к уплате возросла, соответственно, налогоплательщик не получил никакой выгоды. Компания не учла, что, согласно представленной ей уточненной налоговой декларации, увеличилась сумма налога, подлежащего уплате в бюджет, по сравнению с суммой налога, отраженной ей в первичной налоговой декларации за I квартал 2021 г., а потери бюджета должны быть компенсированы уплатой соответствующих сумм пени. Компания, пользуясь правом переноса налогового вычета, искусственно формирует налоговую базу по НДС, а не определяет ее согласно фактическим хозяйственным операциям.