Не так давно в Государственную Думу поступил законопроект о внесении изменений в часть первую и вторую Налогового кодекса РФ. Данный законопроект достаточно объемен (более 200 стр.), но мы рассмотрим только несколько изменений, касающихся земельного налога.
Согласно предлагаемым изменениям, если на земельном участке, занятом жилищным фондом и объектами инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса, располагаются иные объекты недвижимости, то участок в соответствующей части облагается по общей ставке налога 1,5%. Для этого налогоплательщик должен представить уведомление о площади земельного участка, приходящегося на этот объект недвижимости, и приложить подтверждающие документы. Если такое уведомление не представлено, то налоговый орган сам должен рассчитать площадь участка.
По нашему мнению, данные изменения призваны исправить недостатки законодательной техники, содержащиеся в текущей редакции Кодекса.
Например, согласно действующему сейчас п. 2 ст. 391 НК РФ налоговая база определяется отдельно в отношении долей в праве общей собственности на земельный участок, в отношении которых налогоплательщиками признаются разные лица либо установлены различные налоговые ставки.
Как мы указывали в предыдущей статье («ЭЖ-Бухгалтер» № 14, 2023), данный пункт не имеет никакого смысла. Ведь если в праве собственности на участок выделены доли, то это в любом случае уже означает, что налогоплательщиками в отношении этого участка являются разные лица. В связи с этим указание в норме на различные налоговые ставки как дополнительный вариант раздельного определения налоговой базы выглядит излишним.
Однако и с различными налоговыми ставками в отношении одного участка не все так просто. Сейчас упоминание о возможном применении различных ставок содержится в подп. 1 п. 1 ст. 394 НК РФ. В нем указано, что в отношении участков, занятых жилищным фондом и объектами инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса, ставка налога не может превышать 0,3%, за исключением доли в праве на земельный участок, приходящейся на объект, не относящийся к жилищному фонду и к объектам инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса. На первый взгляд вывод может быть такой: один собственник участка, где расположены объекты ЖКХ, применяет пониженную ставку, а другой собственник (собственники) участка с иными объектами — обычную ставку. Однако с точки зрения гражданского законодательства все не так. Ведь при определении долей в общей собственности не устанавливается, какая часть участка кому принадлежит. Нельзя сказать, что этому собственнику принадлежит часть участка с жилым домом, а тому — часть участка, например, с магазином. Поэтому и не получится определить различные ставки в отношении долей в праве собственности.
Эту проблему и попытались решить в законопроекте. В нем «доля в праве на земельный участок» заменена на «часть земельного участка». И тогда все встает на свои места. Теперь пониженная ставка не может применяться именно к части участка, на которой находятся иные объекты. И не важно, сколько собственников у участка.
Стоит также обратить внимание, что такими иными объектами являются не все объекты, а только лишь объекты недвижимости. Таким образом, если на участке расположен какой-либо некапитальный объект, увеличивать ставку земельного налога не надо.
Однако здесь может скрываться «бомба замедленного действия». Наверное, уже все слышали о спорах по квалификации имущества по налогу на имущество. Налогом на имущество облагается только недвижимость, поэтому налоговые органы часто оспаривают квалификацию имущества, принятую налогоплательщиком.
По земельному налогу может возникнуть аналогичная проблема. Налоговые органы могут начать переквалифицировать объекты в недвижимые и доначислять налог по ставке 1,5%. Чтобы избежать подобных споров, было бы неплохо доработать законопроект в этой части.
Кроме того, на наш взгляд, непонятно, как считать размер земельного участка, занятый иными объектами. В законопроекте указано о площади участка, приходящейся на иной объект. В расчет должна приниматься только лишь часть участка, занятая таким объектом, или должна также учитываться и часть, предназначенная для обслуживания, эксплуатации и благоустройства данного объекта? Логика подсказывает, что второй вариант. Но, как всегда, там, где возможно двоякое толкование, а следовательно, и споры, лучше постараться максимально устранить все проблемы.
В целом кажется, что внесение изменений связано с недавним спором ОАО «Пансионат с лечением „Солнечная поляна“», рассмотренным в Верховном суде РФ (Определение от 21.03.2023 № 305-ЭС22-24825).
Напомним, что в этом споре на одной части участка налогоплательщика располагались объекты оздоровительного комплекса, а на другой — объекты инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса. При этом вид разрешенного использования участка — для оздоровительного комплекса. Суд не посчитал исследование данного вопроса необходимым для разрешения спора.
В законопроекте не указано, имеет ли значение вид разрешенного использования участка. В нем содержится лишь указание на земельный участок, занятый жилищным фондом или объектами инженерной инфраструктуры ЖКХ. Из буквального толкования следует, что вид использования значения не имеет, важен лишь сам факт нахождения таких объектов на участке. Будем надеяться, что такое толкование и будет использовано налоговым органом и судами.
Еще одним важным изменением в законопроекте является изменение порядка применения повышающего коэффициента для налогоплательщиков, осуществляющих жилищное строительство на основании договора о комплексном развитии территории. Сейчас повышающий коэффициент к налоговой ставке при осуществлении жилищного строительства начинает применяться с даты государственной регистрации прав на земельный участок. Законопроект предусматривает, что повышающий коэффициент для указанных выше налогоплательщиков применяется с даты выдачи разрешения на строительство.
Вероятно, эти изменения связаны с Определением ВС РФ от 15.10.2020 № 309-ЭС20-11143. В данном деле налогоплательщик оспаривал правомерность доначисления налога исходя из повышающего коэффициента. Как указал Верховный суд, в случае заключения договора о развитии застроенной территории сроки осуществления строительства устанавливаются в соответствии с утвержденным проектом планировки, охватывают собой снос имеющихся объектов и распространяются на новое строительство всех объектов в границах застроенной территории. Учитывая объем работ по договору, выполнение строительства на всех земельных участках в течение трех лет, начиная с даты государственной регистрации прав на данные земельные участки вплоть до государственной регистрации прав на построенные объекты, является заведомо невозможным.
Видимо, именно поэтому в законопроекте планируется сместить срок начала применения повышающего коэффициента для таких застройщиков. Согласно законопроекту трехлетний срок для применения ими повышающего коэффициента не будет включать в себя все этапы, которые необходимо выполнить до получения разрешения на строительство, в том числе и сам этап получения разрешения. Однако, приняв данные изменения, законодатель, по нашему мнению, поставит в невыгодное положение иных налогоплательщиков, застраивающих участки не на основании договоров комплексного строительства. Ведь у них трехлетний срок для применения повышающего коэффициента включает в себя сам этап получения разрешения на строительство. Тем самым сокращается срок самого строительства.
Возможно, такое неравенство обусловлено большей социальной направленностью комплексного развития территорий.