Отметим, что последний на сегодняшний день проект федерального стандарта бухгалтерского учета ФСБУ 28/2022 «Инвентаризация» подготовлен Минфином России 13 декабря 2022 г. Рассмотрим его основные положения.
До сих пор инвентаризация не регулировалась ни одним федеральным стандартом или положением по бухгалтерскому учету. Сейчас основанием проведения инвентаризации являются Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные приказом Минфина России от 13.06.95 г. № 49.
К сведению! Инвентаризация драгоценных металлов и драгоценных камней проводится в соответствии с Инструкцией о порядке учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней, продукции из них и ведения отчетности при их производстве, использовании и обращении, утвержденной приказом Министерства финансов Российской Федерации от 09.12.2016 № 231н.
Проект федерального стандарта бухгалтерского учета (далее — проект Стандарта) устанавливает требования к инвентаризации активов и обязательств экономических субъектов, за исключением организаций бюджетной сферы, а также случаи, сроки, порядок обязательного проведения инвентаризации и перечень объектов бухгалтерского учета, подлежащих инвентаризации при ее обязательном проведении.
Основные требования к проведению инвентаризации
При проведении инвентаризации фактическое наличие должно выявляться по всем активам и обязательствам организации. Фактическое наличие активов и обязательств должно обнаруживаться путем установления действительного существования, оценки их состояния и обоснованности нахождения у организации.
В целях проведения инвентаризации активов и обязательств подлежит выявлению также фактическое наличие:
а) объектов бухгалтерского учета организации, которые не учитываются в составе активов или обязательств, но подлежат отражению в бухучете на забалансовых счетах и (или) информация о которых подлежит раскрытию в бухгалтерской отчетности;
б) имущества, имущественных прав, обязательств, не учтенных в организации;
в) объектов бухучета, являющихся источниками финансирования деятельности организации, необходимых для оценки состояния активов, в том числе их способности приносить экономические выгоды, а также оценки обоснованности нахождения активов и обязательств в компании.
При проведении инвентаризации перечень объектов устанавливается законодательством РФ (ч. 4 ст. 11 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»).
Фактическое наличие объектов инвентаризации определяется путем:
-
подсчета, взвешивания, обмера, осмотра (если иное не установлено проектом Стандарта отношении активов, объектов бухгалтерского учета, которые, согласно ФСБУ, не учитываются в составе активов, но подлежат отражению в бухучете на забалансовых счетах и (или) информация о которых подлежит раскрытию в бухгалтерской (финансовой) отчетности, имущества, не учтенного экономическим субъектом (когда применение способов выявления фактического наличия отдельных видов активов, предусмотренных проектом Стандарта, невозможно или излишне затратно, допускается применение альтернативных способов выявления фактического наличия объектов таких активов, обеспечивающих реализацию цели инвентаризации, например, видео-, фотофиксация);
-
проверки документов, выполнения расчетов в отношении активов, относящихся к нематериальным активам и капитальным вложениям в них, денежным средствам на счетах в кредитных и иных организациях, финансовым вложениям, дебиторской задолженности, и иных аналогичных активов, обязательств, отложенных налоговых активов и обязательств, источников финансирования деятельности экономического субъекта, объектов бухгалтерского учета, которые, согласно федеральным стандартам бухгалтерского учета, не учитываются в составе обязательств, но подлежат отражению в бухгалтерском учете на забалансовых счетах и (или) информация о которых подлежит раскрытию в бухгалтерской (финансовой) отчетности, имущественных прав и обязательств, не учтенных экономическим субъектом.
Согласно п. 7 проекта Стандарта при проведении инвентаризации должна быть обеспечена обоснованность квалификации выявленных при инвентаризации расхождений между фактическим наличием объектов и данными регистров бухгалтерского учета.
Согласно проекту Стандарта под квалификацией результатов инвентаризации понимается определение:
-
объектов инвентаризации, оказавшихся в излишке;
-
утраченных активов и активов, оказавшихся испорченными (поврежденными) в пределах, сверх или в отсутствие норм естественной убыли;
-
возможности использования активов, оказавшихся испорченными (поврежденными), либо их продажи;
-
наличия пересортицы активов и оснований для возмещения недостачи активов виновными лицами, для признания дебиторской задолженности сомнительной или безнадежной, для списания обязательств, для доначисления или досписания объектов бухгалтерского учета.
Сведения о фактическом наличии объектов, сопоставление их с данными регистров бухгалтерского учета, результаты инвентаризации подлежат оформлению документами (в частности, инвентаризационные описи, акты инвентаризации, сличительные ведомости). Допускается применение документов, в которых объединены показатели документов, содержащих сведения о фактическом наличии объектов инвентаризации, и документов, содержащих результаты инвентаризации.
Отметим, что документы инвентаризации составляются, хранятся и исправляются в соответствии с требованиями, установленными для первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета Федеральным законом от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».
Руководитель организации должен обеспечивать полное и точное выявление фактического наличия объектов инвентаризации. Работники должны быть обеспечены исправными техническими и транспортными средствами, средствами связи и коммуникаций, весовым хозяйством, измерительными и контрольными приборами, мерной тарой.
Обязательное проведение инвентаризации
Проведение инвентаризации обязательно в случаях, установленных законодательством РФ, а также в следующих случаях:
а) при составлении годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности (организация вправе проводить инвентаризацию библиотечных фондов один раз в пять лет, других основных средств — один раз в три года);
б) при передаче (возврате) активов, имущественного комплекса (за исключением обычной деятельности экономического субъекта) в аренду, управление, безвозмездное пользование, а также при отчуждении активов экономического субъекта;
в) при смене работника, на которого возложена материальная ответственность;
г) при смене руководителя коллектива (бригадира), при выбытии из коллектива (бригады) более 50% его членов, а также по требованию одного или нескольких членов коллектива (бригады) (при коллективной (бригадной) материальной ответственности);
д) при установлении факта утраты или порчи (повреждения) активов;
е) в случае пожара, аварии, стихийного бедствия, а также иного бедствия, в результате которого сложилась чрезвычайная ситуация;
ж) при реорганизации организации, за исключением случаев реорганизации в форме преобразования;
з) при ликвидации организации.
Согласно п. 13 проекта Стандарта инвентаризация проводится в следующие сроки:
а) при составлении годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности — по состоянию на отчетную дату, за исключением активов, относящихся к основным средствам, нематериальным активам, капитальным вложениям, запасам, инвентаризация которых проводилась не ранее 1 октября отчетного года;
б) при передаче (возврате) активов, имущественного комплекса (за исключением обычной деятельности экономического субъекта) в аренду, управление, безвозмездное пользование, а также при отчуждении активов экономического субъекта — непосредственно перед передачей (возвратом) в аренду, управление, безвозмездное пользование, перед отчуждением;
в) при смене работника, на которого возложена материальная ответственность, — по состоянию на день приемки-передачи дел;
г) по требованию одного или нескольких членов коллектива (бригады) (при коллективной (бригадной) материальной ответственности) — непосредственно по факту предъявления требования;
д) при установлении факта утраты или порчи (повреждения) активов — непосредственно по установлению такого факта;
е) в случае пожара, аварии, стихийного бедствия, а также иного бедствия, в результате которого сложилась чрезвычайная ситуация, — непосредственно по окончании соответствующего события (при наличии возможности проведения инвентаризации в данный срок);
ж) при реорганизации экономического субъекта — перед составлением передаточного акта или разделительного баланса;
з) при ликвидации экономического субъекта — перед составлением промежуточного ликвидационного баланса.
Отметим, что для проведения инвентаризации создается инвентаризационная комиссия экономического субъекта. Может быть создано несколько инвентаризационных комиссий. Распределение обязанностей между такими комиссиями и порядок их взаимодействия устанавливаются руководителем организации.
Результаты инвентаризации, отражаемые в бухгалтерском учете
Напомним, что в соответствии с ч. 4 ст. 11 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» результаты инвентаризации подлежат регистрации в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому относится дата, по состоянию на которую проводилась инвентаризация. При составлении годовой бухгалтерской отчетности результаты инвентаризации регистрируются в бухучете последним календарным днем отчетного года; результаты инвентаризации активов, которая проводилась не ранее 1 октября отчетного года, допускается регистрировать в бухгалтерском учете того отчетного периода, в котором была закончена инвентаризация, но не позднее последнего календарного дня отчетного года.
Согласно п. 32 проекта Стандарта результаты инвентаризации принимаются к бухгалтерскому учету в следующей оценке, определяемой на дату, по состоянию на которую проводилась инвентаризация:
а) активы, оказавшиеся в излишке, — по их справедливой стоимости, либо по их балансовой стоимости, либо по балансовой стоимости аналогичных активов;
б) недостача активов — по балансовой стоимости активов;
в) расхождения в суммах дебиторской задолженности и обязательств (есть исключение) — в суммах, вытекающих из документов, подтверждающих эти задолженность, обязательства и признаваемых правильными экономическим субъектом;
г) расхождения в суммах оценочных обязательств, отложенных налоговых активов и обязательств — в суммах, подтвержденных соответствующими расчетами.
Для целей проекта Стандарта справедливая стоимость определяется в порядке, предусмотренном МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости», введенным в действие на территории РФ приказом Минфина России от 28.12.2015 № 217н. Балансовая стоимость активов определяется в соответствии с федеральными стандартами бухгалтерского учета соответствующих объектов бухгалтерского учета.
Результаты инвентаризации отражаются на счетах бухгалтерского учета в следующем порядке:
-
стоимость активов, оказавшихся в излишке, относится на доходы экономического субъекта;
-
стоимость утраченных активов, а также активов, оказавшихся испорченными (поврежденными) и не подлежащих использованию или продаже, относится на виновных и (или) иных лиц (при наличии оснований для ее возмещения, в том числе намерения экономического субъекта предъявить требование такого возмещения) или на расходы экономического субъекта (при отсутствии оснований для ее возмещения);
-
стоимость активов, оказавшихся испорченными (поврежденными), но подлежащих использованию либо продаже, корректируется на сумму обесценения в соответствии с федеральными стандартами бухгалтерского учета соответствующих объектов бухгалтерского учета;
-
выявленные при инвентаризации суммы дебиторской задолженности и обязательств, по которым срок исковой давности истек, а также иных долгов, нереальных для взыскания, списываются с бухгалтерского баланса в общем порядке;
-
выявленные при инвентаризации расхождения в суммах дебиторской задолженности и обязательств (есть исключение), отложенных налоговых активов и обязательств доначисляются или досписываются в соответствии с федеральными стандартами бухгалтерского учета соответствующих объектов бухгалтерского учета.
Согласно п. 34 проекта Стандарта зачет излишков и недостач активов, относящихся к запасам, и иных аналогичных активов в результате пересортицы допускается в исключительных случаях за один и тот же период, у одного и того же материально ответственного лица, в отношении активов одного и того же наименования и в тождественных количествах.
В случае, когда при зачете недостач излишками по пересортице стоимость недостающих активов выше стоимости активов, оказавшихся в излишке, образовавшаяся разница отражается по определенным правилам.
Отметим, что недостача активов, для которых организацией установлены нормы естественной убыли, отражается на счетах бухгалтерского учета в следующем порядке:
а) убыль активов в пределах норм относится на затраты, относящиеся к производству продукции, выполнению работ, оказанию услуг, или расходы на продажу при осуществлении торговой деятельности (при этом нормы убыли применяются только в случае выявления фактической недостачи активов и убыль активов в пределах норм определяется после зачета недостач активов излишками по пересортице). При наличии недостачи активов после зачета по пересортице нормы естественной убыли применяются только по тому наименованию активов, по которому установлена недостача;
б) убыль активов сверх норм отражается в определенном в проекте Стандарта порядке.
В заключение отметим, что результаты инвентаризации подлежат отражению в бухгалтерском учете экономического субъекта:
а) своевременно;
б) на основании их квалификации, утвержденной руководителем экономического субъекта по представлению лица (лиц), на которое (которые) возложено проведение инвентаризации;
в) в порядке, установленном проектом Стандарта.
Обязательное применение Стандарта планируется с 1 апреля 2025 г. Организация может принять решение о применении Федерального стандарта бухгалтерского учета ФСБУ 28/2022 «Инвентаризация» до указанного срока.