1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 224

Виктор Бациев: «Дробление бизнеса. Как складывается налоговая математика?»

Виктор Бациев, руководитель правового направления проекта «Поддержка», судья ВАС РФ в отставке

Мы не откроем Америки, сказав, что споры о наличии (или отсутствии) необоснованной налоговой выгоды часто оказываются привязаны к понятию искусственного дробления бизнеса. Ситуация, как правило, выглядит так: инспекция в ходе проверки обнаруживает группу взаимосвязанных субъектов малого предпринимательства, применяющих специальные налоговые режимы (УСН, ЕНВД), и делает вывод, что в совокупности они фактически представляют собой единый хозяйствующий субъект, управляемый из общего центра. «Основной» структуре в этом случае вменяются доходы, полученные за проверяемый период дочерними, зависимыми организациями или индивидуальными предпринимателями, со всеми вытекающими отсюда налоговыми и даже уголовно-правовыми последствиями. Это уже довольно распространенная практика, в большинстве случаев не сулящая ничего хорошего попавшему под подозрение в дроблении бизнеса налогоплательщику. Однако есть существенный нюанс, позволяющий эффективно защищаться от подобных претензий. О нем и пойдет речь далее.

Оговоримся сразу, что каждая ситуация и каждый спор сугубо индивидуальны. Решение в каждом случае зависит от множества взаимосвязанных (и, конечно же, доказанных) обстоятельств. Однако ключевой вопрос, на котором необходимо остановиться, — это экономическая самостоятельность субъектов группы и, как следствие, возможность говорить о них как о составных частях единого бизнес-процесса.

Президиум Верховного суда РФ 4 июля 2018 г. утвердил Обзор практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства. Пункт 4 этого Обзора содержит концептуальный вывод, сделанный на примере реальных дел, одно из которых разрешено в пользу налогоплательщика, а другое — в пользу налогового органа.

В обоих случаях налоговики проверяли деятельность групп, состоящих из нескольких предприятий, отвечающих признакам взаимозависимости (а значит, и искусственного дробления бизнеса), и приняли решение о привлечении налогоплательщиков к ответственности.

Однако в первом кейсе (закончившемся положительно для налогоплательщика) в процессе обжалования решения налогового органа судами было установлено, что общество являлось единственным дистрибьютором товаров определенной торговой марки на территории нескольких регионов и, в силу заключенного с правообладателем соглашения имело право самостоятельно определять, каким образом выстраивать сеть продаж. Несмотря на взаимозависимость общества и его контрагентов, оптовых покупателей, каждый из контрагентов имел свой штат работников, клиентскую базу, а их деятельность осуществлялась раздельно по соответствующим сегментам рынка (оптовые продажи сельскохозяйственным производителям, мобильная торговля среди розничных покупателей, продажи через интернет-сайт).

В другом деле суд согласился с доводами налогового органа о том, что посредством распределения доходов от реализации товаров между взаимозависимыми лицами налогоплательщик создал ситуацию, при которой видимость действий нескольких юридических лиц прикрывала фактическую деятельность одного хозяйствующего субъекта, не отвечавшего установленным главой 26.2 Налогового кодекса РФ условиям для применения упрощенной системы налогообложения. Как установил суд, создание каждой последующей организации — контрагента налогоплательщика — совпадало по времени с периодом, когда налогоплательщиком и ранее созданными контрагентами достигалось пороговое значение дохода, предусмотренное п. 4 ст. 346.13 Налогового кодекса РФ. Из материалов дела также следовало, что хранение товаров осуществлялось на общем складе без фактического разделения мест хранения, используемых в работе погрузочных машин и штата работников. Организации имели общий офис, состоящий из кабинетов директора, бухгалтера и операторов.

Иными словами, для вывода об искусственном дроблении бизнеса необходимо не только определить зависимость лиц, осуществляющих хозяйственную деятельность, но и доказать их фактическую экономическую несамостоятельность и отсутствие иных разумных целей в выстраивании цепочки контрагентов, кроме как сохранение налоговых преференций от использования УСН и/или ЕНВД. А для этого Президиум ВС РФ предлагает учитывать такие обстоятельства, как:

  • особенности корпоративной структуры (история создания взаимозависимых лиц, причины их реорганизации и др.);

  • практика принятия управленческих решений внутри группы взаимозависимых лиц;

  • использование общих трудовых и производственных ресурсов;

  • особенности гражданско-правовых отношений внутри группы.

Изложенный подход позволяет отделять случаи, когда для ведения дел в силу рыночной конъюктуры или особенности технологических процессов создается несколько юридических лиц, работающих как полноценные предприятия на рыночных принципах и в условиях определенной автономности (штат, оборудование, управленческие решения, платежи и т.п.), от искусственных конгломератов ООО с неприметными названиями, фактически управляемых из одного офиса и с одного IP-адреса.

В приведенном Обзоре практики не указаны номера конкретных дел, которые были взяты для обобщения. Однако можно назвать несколько примеров (по которым недавно были приняты «отказные» определения ВС РФ), весьма близких как по фабуле, так и по мотивировке и итоговым решениям. В частности, это дело АО «Вятка-ЦУМ» (см. в картотеке под № А28-5839/2016), в котором налогоплательщик (как можно понять из названия — крупный торговый центр) даже не оспаривал того факта, что многие арендаторы торговых площадей являются взаимозависимыми по отношению к нему лицами, однако доказал, что они ведут вполне самостоятельную деятельность, имеют собственный штат работников, менеджмент, независимых поставщиков товара, а также арендуют помещения для магазинов не только у своей головной организации, но и других торговых центров города (и за его пределами).

Из числа примеров, характеризующих «другую сторону медали», можно назвать дело № А59-5764/2017. Здесь при похожей внешней оболочке налоговым органом, а впоследствии и судами было установлено, что собственником сети АЗС было создано несколько юридических лиц, которые арендовали заправочные станции и подлежали замене немедленно после того, как их показатели по выручке подходили к верхней границе, установленной для применения УСН. Этот факт, а также полная фактическая подконтрольность одному физическому лицу, привели к отказу в удовлетворении требований налогоплательщика.