1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 22

Обобщена практика применения законодательства о налогах и сборах

Второй обзор судебной практики Верховного Суда РФ за 2017 год утвержден 26 апреля 2017 года. Проанализируем практику применения законодательства о налогах и сборах, на которую обратил внимание ВС РФ в обзоре.

Поправки в НК РФ

Утрата налогоплательщиком права на применение патентной системы налогообложения не влечет одновременную утрату им права на применение упрощенной системы налогообложения либо изменение порядка исчисления налога, уплачиваемого в рамках упрощенной системы.

До начала 2017 года в случае утраты индивидуальными предпринимателями права на применение патентной системы налогообложения, такие предприниматели должны были пересчитать налоги за весь период, на который выдан патент, в рамках общего режима налогообложения.

Данное правило распространялось и на тех индивидуальных предпринимателей, которые совмещали упрощенную систему налогообложения и патентную систему налогообложения, вызывая определенные проблемы, связанные с пересчетом налогов и совмещением разных режимов налогообложения.

С 01.01.2017 в Налоговый кодекс РФ внесены поправки, касающиеся патентной системы налогообложения. В частности, несвоевременная оплата патента теперь не является основанием для утраты права на патентную систему налогообложения. В случае если индивидуальный предприниматель все-таки утратил право на применение патентной системы, то пересчет налогов за срок, на который выдан патент, производится в рамках общей системы налогообложения только в том случае, если индивидуальный предприниматель не совмещал патентную систему с упрощенной системой налогообложения.

Таким образом, начиная с 2017 года на законодательном уровне решены проблемы, в отношении которых в предыдущих налоговых периодах возникла противоречивая судебная практика.

Позиции ВС РФ

Определение ВС РФ было принято в январе 2017 г., то есть в начале действия поправок в НК РФ, в отношении спора с налоговым органом, возникшем в период существования неясностей применения положений п. 6 ст. 346.45 НК РФ.

Полагаем, что данное дело не случайно вошло в Обзор судебной практики Верховного Суда Российской Федерации от 26.04. 2017 № 2.

До внесения поправок в Налоговый кодекс фискальные органы считали, что на основании п. 7 ст. 346.45 НК РФ (в ред., действующей до 1 января 2017 г.) при нарушении условий, установленных п. 6 ст. 346.45 НК РФ, индивидуальный предприниматель является перешедшим на общий режим налогообложения с начала налогового периода, на который был выдан патент. Никаких исключений из данного правила НК РФ на тот случай, когда предприниматель совмещал патентную систему налогообложения с упрощенной системой налогообложения, не содержит. Следовательно, он должен пересчитать и уплатить в бюджет налог за период, на который был получен патент, в рамках общего режима налогообложения. И только с даты снятия с учета в качестве налогоплательщика патентной системы налогообложения индивидуальный предприниматель вправе применять упрощенную систему налогообложения, в том числе и по виду деятельности, в отношении которого был получен патент. Данная позиция была изложена в письмах Минфина от 21.04.2016 № 03-07-14/22914, от 13.04.2016 № 03-11-12/21180 и т. д.). Подкреплена такая позиция и соответствующим Определением Верховного Суда от 10.02.2015 № 309-КГ15-19227. В нем судебный орган отверг доводы индивидуального предпринимателя о том, что норма относительно перехода на общий режим налогообложения применима только к налогоплательщикам, которые не использовали иные специальные налоговые режимы и не имели освобождения от обязанности уплачивать определенные виды налогов в связи с применением специального режима налогообложения. Подход налогоплательщика, по мнению суда, основан «на неправильном толковании права».

Позднее Верховный Суд занял иную позицию и в Определении от 01.06.2016 № 304-КГ16-1457 поддержал доводы индивидуального предпринимателя, при этом пришел к выводу, что при утрате права на применение патента индивидуальный предприниматель может использовать упрощенную систему налогообложения, если он совмещал два специальных режима в отношении всей осуществляемой налогоплательщиком деятельности. Это связано с тем, что согласно НК РФ упрощенные режим и общий режим налогообложения одновременно применяться не могут.

При такой двоякой позиции индивидуальным предпринимателям было практически невозможно отстоять свое право на применение упрощенной системы налогообложения в случае утраты права на применение патента при совмещении двух спецрежимов.

Настойчивый предприниматель

Отсутствие единообразия в судебной практике по данному вопросу помогло одному настойчивому индивидуальному предпринимателю довести свое дело до рассмотрения в ВС РФ. Это дело и вошло в Обзор судебной практики Верховного Суда Российской Федерации от 26.04.2017 № 2.

По данному делу индивидуальный предприниматель настаивал на том, что утрата права на применение патента не является основанием для утраты права и на применение упрощенной системы налогообложения. В то же время упрощенная система налогообложения освобождает налогоплательщика от уплаты налогов в рамках общей системы налогообложения.

Поскольку на момент рассмотрения дела в ВС РФ уже была внесена ясность в решение данной проблемы на уровне поправок в НК РФ, то судьям было проще поддержать позицию индивидуального предпринимателя. При этом судебная коллегия решила, что при утрате права на патентную систему налогообложения индивидуальный предприниматель, который совмещал два спецрежима, переходит не на общий режим налогообложения, а на упрощенный режим налогообложения.

По мнению судебной коллегии, именно положения НК РФ позволяют совмещать патентную и упрощенную системы налогообложения. При этом применение каждого из данных спецрежимов освобождает индивидуального предпринимателя от уплаты налогов в рамках общей системы налогообложения.

Также суд отметил, что упрощенная система налогообложения при применении ее индивидуальным предпринимателем является общей по отношению к патентной системе, в рамках которой осуществляется налогообложение доходов лишь по отдельным видам деятельности налогоплательщика. Толкование п. 6 ст. 346.45 НК РФ судом кассационной инстанции неверно, поскольку «возлагает на предпринимателя несение избыточного налогового бремени в сравнении с той ситуацией, как если бы им не применялась патентная система налогообложения, что не отвечает принципу равенства всех перед законом и по существу означает применение к налогоплательщику меры юридической ответственности, которая прямо не установлена законом».

Таким образом, ВС РФ устранил противоречия в собственной правовой позиции по вопросу толкования п. 6 ст. 346.45 НК РФ.

Кроме того, у индивидуальных предпринимателей, совмещавших два спецрежима, пересчитавшим и уплатившим налоги в соответствии с общим режимом налогообложения при утрате права на применение патентной системы до января 2017 года, открывается возможность вернуть излишне уплаченные налоги.