Несмотря на то что с момента появления главы 25 «Налог на прибыль организаций» прошло 15 лет, применение ее положений вызывает много вопросов. Законодатель постоянно вносит изменения в главу 25 НК РФ, пытаясь усовершенствовать налоговый учет и наиболее полно и четко прописать нормы. Тем не менее еще остаются так называемые белые пятна в налогообложении на прибыль. В данной статье рассмотрим некоторые из них.
Возникает ли в целях налогообложения прибыли внереализационный доход в виде материалов и оборудования при разборе оборудования, не являющегося основным средством? В организациях нередки ситуации, когда оборудование и инструменты, которые уже не пригодны для использования в работе, демонтируются. Далее из них может быть собрано другое оборудование или они реализуются на сторону. В НК РФ существует норма относительно стоимости материалов, полученных от разборки основных средств. Согласно п. 13 ст. 250 НК РФ стоимость материалов, полученных при разборке основных средств, признается внереализационным доходом. Но есть ли доход, если материал получен при разборке имущества, не являющегося основным средством?
По данному вопросу существует две точки зрения.
Стоимость материалов, полученных при демонтаже или разборке имущества, не являющегося основным средством, учитывается во внереализационных доходах (письма Минфина России от 19.04.2010 № 03-03-06/1/277, от 06.04.2010 № 03-03-06/1/234).
Дохода в таком случае не возникает (Письмо Минфина России от 07.05.2007 № 03-03-06/1/261). Данная позиция поддержана и арбитражными судами (постановления ФАС МО от 13.04.2011 № КА-А40/1689-11 по делу № А40-59214/10-35-324, ФАС МО от 09.08.2011 № КА-А40/8328-11 по делу № А40-61747/10-76-239).
По мнению судей, при разборке имущества, не являющегося основным средством, полученные материалы не относятся к внереализационным доходам (п. 13 ст. 250 НК РФ). Обязательным условием включения стоимости полученных материалов в состав доходов является принадлежность демонтируемого имущества к основным средствам, а также получение материалов только при разборке основных средств, выводимых из эксплуатации.
Можно ли учесть в расходах для целей налога на прибыль стоимость спецодежды, выдаваемой сверх норм, предусмотренных законодательством? Трудовым кодексом РФ установлена обязанность работодателя по обеспечению безопасных условий и охраны труда. В частности, работодатель обеспечивает приобретение и выдачу за счет собственных средств специальной одежды и обуви, других средств индивидуальной защиты, а также смывающих и обезвреживающих средств, прошедших обязательную сертификацию или декларирование соответствия. При этом работодатель вправе устанавливать нормы выдачи спецодежды, улучшающие защиту работников по сравнению с типовыми нормами, которые устанавливаются Правительством РФ (ст. 221 ТК РФ).
Согласно подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ в расходах учитываются затраты на спецодежду, выдача которой предусмотрена законодательством. При этом не уточняется, относится это ограничение только к случаям выдачи спецодежды либо также к нормам ее выдачи.
Поэтому у работодателей, устанавливающих повышенные нормы выдачи спецодежды, возникает вопрос: можно ли учесть в расходах стоимость спецодежды, выдаваемой сверх норм, предусмотренных законодательством?
По данному вопросу есть две точки зрения: Минфина России и УФНС по городу Москве.
Согласно позиции Минфина, выраженной в письмах от 11.12.2012 № 03-03-06/1/645, от 16.02.2012 № 03-03-06/4/8, работодатель вправе учесть в полной сумме затраты на приобретение спецодежды, в том числе и сверх норм, поскольку это улучшает защиту работников.
По мнению УФНС по городу Москве, на основании подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ можно учесть только расходы на выдачу спецодежды в пределах норм, утвержденных законодательно (письма УФНС России по г. Москве от 15.01.2009 № 19-12/001813, от 03.07.2008 № 20-12/063172). Данная позиция также поддержана судами.
Таким образом, принимая решение об учете в расходах выданной сверх нормы спецодежды, налогоплательщику следует быть готовым к защите своей позиции в суде.
С какого момента конкурсный кредитор прекращает в налоговом учете по налогу на прибыль начисление процентов по долговым обязательствам должника, в отношении которого возбуждено производство по делу о банкротстве? Согласно п. 1 ст. 126 Федерального закона от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» начисление процентов, неустоек (штрафов, пеней) и применение иных санкций прекращается с даты принятия арбитражным судом решения о признании должника банкротом и об открытии конкурсного производства за неисполнение или ненадлежащее исполнение денежных обязательств и обязательных платежей.
В соответствии с п. 1 ст. 269 НК РФ в целях главы 25 НК РФ под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от их формы (п. 1 ст. 269 НК РФ). Проценты по долговым обязательствам признаются внереализационными доходами (п. 6 ст. 250 НК РФ). Порядок ведения налогового учета доходов в виде процентов по долговым обязательствам, установленный в ст. 328 НК РФ, не содержит положения о том, когда в целях налогообложения нужно прекратить начисление процентов по долговым обязательствам должника, в отношении которого возбуждено производство по делу о банкротстве.
По рассматриваемому вопросу существует три точки зрения.
Согласно разъяснениям Минфина России конкурсный кредитор прекращает в налоговом учете начисление процентов по долговым обязательствам должника, в отношении которого возбуждено производство по делу о банкротстве, с момента введения процедуры наблюдения (Письмо Минфина России от 17.11.2014 № 03-03-06/2/57946).
В налоговом учете конкурсный кредитор прекращает начисление процентов по долговым обязательствам должника, в отношении которого возбуждено производство по делу о банкротстве, с даты принятия арбитражным судом решения о признании должника банкротом и об открытии конкурсного производства (письма Минфина России от 25.03.2013 № 03-03-06/2/9219, от 19.07.2012 № 03-03-06/2/83).
В налоговом учете конкурсный кредитор прекращает начисление процентов по долговым обязательствам должника, в отношении которого возбуждено производство по делу о банкротстве, после того как требования включены в реестр требований кредиторов. Эта позиция основана на судебных решениях (Постановление ФАС МО от 23.08.2011 № КА-А40/9297-11 по делу № А40-142313/10-129-545).
Учитывая наличие нескольких позиций при принятии решения о дате включения процентов в доходы, следует принять во внимание тот факт, что первая позиция основана на разъяснениях ВАС РФ, она изложена в п. 4 Постановления Пленума ВАС от 06.12.2013 № 88. Судьи указали, что проценты по долговому обязательству для целей налогообложения прекращают начисляться с момента введения процедуры наблюдения. При этом с указанного момента и до даты введения следующей процедуры банкротства необходимо начислять проценты в размере ставки рефинансирования, установленной Банком России на дату введения наблюдения. Эти проценты учитываются в доходах для целей налогообложения лишь в случае их поступления на расчетный счет или в кассу организации.
Можно ли отнести в расходы сумму отпускных по переходящему отпуску в периоде их начисления? Этот вопрос уже давно плательщики задают контролирующим органам и Минфину России, но ясности по нему до сих пор нет. Когда начисление, выплата и дата начала отпуска находятся в одном отчетном периоде, проблемы не возникают. Но нередко работник уходит в отпуск в одном месяце, а возвращается в другом. В этих случаях у бухгалтера появляется вопрос: в каком периоде учесть в расходах сумму начисленных отпускных?
Отпуск начинается 25 марта и заканчивается 10 апреля. Расчет производится до 25 марта. Как отнести в расходы начисленную сумму?
Существует две позиции по этому вопросу.
Минфин считает, что отпускные включаются в расходы пропорционально числу дней отпуска, приходящихся на каждый отчетный период, поскольку при использовании метода начисления расходы учитываются в том периоде, к которому они относятся. Когда именно выплачены деньги, значения не имеет (Письмо Минфина России от 25.10.2016 № 03-03-06/2/62147).
Другая позиция высказана в Письме ФНС России от 06.03.2015 № 7-3-04/614@. Налоговое ведомство указывает, что расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска, приходящегося на несколько месяцев, учитываются единовременно в том отчетном периоде, в котором они сформированы и выплачены. ФНС разъясняет свою позицию следующим образом: глава 25 НК РФ «Налог на прибыль» не содержит нормы, предписывающей налогоплательщику признавать отпускные пропорционально дням отпуска, приходящимся на каждый отчетный период. Ранее ФНС разделяла с Минфином его точку зрения.
Изменить свое мнение налоговикам пришлось из-за того, что арбитражные суды в большинстве случаев выносили решение в пользу налогоплательщиков, учитывающих расходы по оплате отпускных в месяце из начисления, несмотря на то что отпуск начинался в одном месяце, а заканчивался в другом.
Таким образом, с учетом противоречивых мнений контролеров данный вопрос все еще окончательно не урегулирован. Так что налоговые риски у работодателей остаются.