1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 82

Антисоциальна ли сделка, заключенная в целях неуплаты налогов?

В последнее время налоговые органы все чаще стали использовать ст. 169 ГК РФ для взыскания в доход государства всего полученного по сделкам, направленным на минимизацию уплачиваемых налогов. Тем более важным представляется Постановление Пленума ВАС РФ от 10.04.2008 N 22 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с применением статьи 169 Гражданского кодекса Российской Федерации".

Значительность принятого документа состоит в появившейся для налогоплательщиков возможности избежать изъятия имущества. А если неприятность все-таки произошла, и имущество конфисковано, то можно ли попробовать его вернуть?

Институт недействительности сделок перешел "по наследству" еще из советского гражданского права. Как и тогда, недействительность сделки означает ненаступление того результата, который имели в виду лица, совершавшие сделку, а наступление результата, предусмотренного законом. Недействительность сделки зависит от характера нарушений, допущенных при ее совершении.

Традиционно различают две группы недействительных сделок: оспоримые и ничтожные. Оспоримая сделка недействительна в силу признания ее таковой судом, т.е. может быть признана недействительной только по решению суда, а ничтожная - в силу предписаний закона, т.е. независимо от судебного признания.

Ничтожность сделки означает ее абсолютную недействительность. Она является результатом серьезных нарушений действующего законодательства, грубого нарушения интересов общества, противоречия принципам и системе ценностей общества, когда решение вопроса о ее действительности нельзя предоставить выбору лица.

Ничтожными согласно Гражданскому кодексу РФ могут быть признаны следующие сделки: не соответствующие закону или иным правовым актам (ст. 168); противные основам правопорядка и нравственности (ст. 169); с недееспособными лицами (ст. 171); с лицами до 14 лет (ст. 172); совершенные с нарушением формы, предписываемой законом (ст. ст. 162 и 165); мнимые (ч. 1 ст. 170); притворные (ч. 2 ст. 170).

Последствия недействительных сделок

Одно из различий оспоримых и ничтожных сделок заключается в последствиях. Более печальные предусмотрены именно для ничтожных сделок.

Основные последствия недействительности сделки связаны с определением судьбы полученного сторонами по сделке.

По общему правилу, установленному п. 2 ст. 167 ГК РФ, последствием недействительности сделки является двусторонняя реституция, означающая возврат в натуре всего полученного по сделке обеими сторонами. В случае невозможности возвращения полученного в натуре (в том числе тогда, когда полученное выражается в пользовании имуществом, выполненной работе или предоставленной услуге) - возмещение его стоимости в деньгах.

Вместе с тем законодатель особо выделил ничтожные сделки, по которым установлены наиболее жесткие последствия: результат сделки полностью или частично взыскивается в доход государства. Речь идет о ничтожных сделках, противных основам правопорядка и нравственности (ст. 169 ГК РФ), именуемых в судебной практике антисоциальными.

У таких сделок последствия самые неприятные и зависят от наличия или отсутствия умысла.

При наличии умысла у обеих сторон такой сделки (в случае исполнения сделки обеими сторонами) все полученное сторонами по сделке взыскивается в доход Российской Федерации.

В случае исполнения такой сделки одной стороной с другой стороны взыскивается в доход Российской Федерации все полученное ею и все причитавшееся с нее - первой стороне в возмещение полученного.

При наличии умысла лишь у одной из сторон такой сделки все полученное ею по сделке должно быть возвращено другой стороне, а полученное последней либо причитавшееся ей в возмещение исполненного взыскивается в доход Российской Федерации (односторонняя реституция в отношении невиновной стороны).

Чем сдерживалось применение налоговыми органами ст. 169 ГК РФ?

До начала 2000-х гг. суды применяли ст. 169 ГК РФ по налоговым правонарушениям очень осторожно, учитывая правовую позицию Президиума ВАС РФ. Например, в Постановлении Президиума ВАС РФ от 14.10.1997 N 3724/97 Суд обратил внимание налоговиков на возможность применения ст. 169 ГК РФ только при наличии противоправной цели.

Чуть позже в Постановлении Президиума ВАС РФ от 10.03.1998 N 5624/97 был рассмотрен вопрос конкуренции двух норм: ст. ст. 168 и 169 ГК РФ.

Напомним: согласно ст. 168 ГК РФ сделка, не соответствующая требованиям закона или иных правовых актов, ничтожна, если закон не устанавливает, что такая сделка оспорима, или не предусматривает иных последствий нарушения. Тогда Президиум ВАС РФ подтвердил правовой принцип приоритета специальной нормы над общей. Он указал, что в случае существования специальной нормы (закона или иного правового акта), которой противоречит сделка, применяется именно она, а не общая норма ст. 169 ГК РФ.

Иными словами, при нарушениях в налоговой сфере следует применять нормы налогового законодательства <*>. Если нарушения выявлены в отношении процедуры банкротства - нормы Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)". Если банкротство касается кредитных организаций - нормы Федерального закона от 25.02.1999 N 40-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве) кредитных организаций".

--------------------------------

<*> Законодательство Российской Федерации о налогах и сборах согласно ст. 1 НК РФ состоит из самого Налогового кодекса РФ и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах.

И только в случае отсутствия соответствующих норм в конкретной отрасли права применяется общая норма - ст. 169 ГК РФ.

Аналогичная позиция была озвучена и Конституционным Судом РФ в п. 2 Определения от 05.10.2000 N 199-О: в случае коллизии норм, регулирующих одни и те же общественные отношения, применению подлежат нормы специального закона, имеющие приоритет над общими нормами.

Разворот: Конституционный Суд изменил мнение

Буквально через полгода наступил переломный момент, когда череда исков по признанию сделок недействительными и применению последствий ст. 169 ГК РФ буквально "засыпала" судебные инстанции.

Наиболее распространенными случаями взыскания по ст. 169 ГК РФ стали споры, инициатором которых являлись налоговые органы. Не отставали от них и арбитражные управляющие, оспаривающие сделки по выводу активов из организаций, признанных впоследствии должниками по законодательству о банкротстве. В качестве руководства к действию и те, и другие использовали решения Конституционного Суда РФ.

Например, в середине 2001 - начале 2002 г. появились первые ласточки - Определения КС РФ от 25.07.2001 N 138-О и от 10.01.2002 N 4-О.

Согласно новой позиции Конституционного Суда за налоговыми органами признавалось законное право осуществлять необходимую проверку и предъявлять в арбитражных судах требования, обеспечивающие поступление налогов в бюджет, включая иски о признании сделок недействительными и взыскании в доход государства всего полученного по таким сделкам. Суд фактически указал на то, что применение ст. 169 ГК РФ является мерой, направленной на обеспечение поступления налогов в бюджет.

Далее, в 2004 г. Конституционным Судом РФ было принято Определение от 08.06.2004 N 226-О, позволяющее налоговикам еще более вольно применять ст. 169 ГК РФ.

Немного предыстории дела. В феврале 2001 г. нефтеперерабатывающий завод заключил с обществом договор аренды на принадлежащие заводу сооружения нефтехимического предприятия. Постановлением ФАС Уральского округа от 10.12.2002 N Ф09-1307/02-ГК договоры аренды признаны ничтожными на том основании, что они являются "притворными, прикрывающими договоры на оказание услуг".

Основанием признания сделок ничтожными, как указано в решении, являлась противная основам правопорядка и нравственности цель - уклонение от уплаты налогов. На этом основании суд удовлетворил требование налоговиков. В результате по сделке все было взыскано в пользу государства.

Попытки завода обжаловать "драконовское" решение и пересмотреть его в порядке надзора успехом не увенчались. Тогда обиженная сторона обратилась в КС РФ с просьбой признать неконституционными нормы ст. 169 ГК РФ и абз. 4 п. 11 ст. 7 Закона РФ от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации" как противоречащие положениям Конституции РФ.

В частности, заявителем было указано на то, что содержащиеся в ст. 169 ГК РФ понятия "основы правопорядка" и "нравственность" в силу своей неопределенности создают возможность произвольного применения данной статьи, что приводит к несоразмерному ограничению прав и свобод субъектов гражданского права, а п. 11 ст. 7 Закона РФ "О налоговых органах Российской Федерации", позволяющий налоговикам выступать инициаторами конфискации в доход государства по недействительным сделкам, нарушает баланс частных и государственных интересов.

Конституционный Суд РФ отметил, что ст. 169 ГК РФ особо выделяется опасная для общества группа недействительных сделок - антисоциальные сделки, противоречащие основам правопорядка и нравственности. Они признаются ничтожными.

Квалифицирующим признаком антисоциальной сделки, по мнению КС РФ, является ее цель, т.е. достижение такого результата, который не просто не отвечает закону или нормам морали, а противоречит заведомо и очевидно для участников гражданского оборота основам правопорядка и нравственности.

Антисоциальность сделки, дающая суду право применять данную норму Гражданского кодекса РФ, как обратил внимание КС РФ, выявляется в ходе судопроизводства с учетом всех фактических обстоятельств, характера допущенных сторонами нарушений и их последствий.

Позиция КС РФ, выраженная в Определении N 226-О, до последнего времени истолковывалась представителями власти таким образом, что сделки, направленные на неуплату налогов, являются антисоциальными и безнравственными. Поэтому их можно признать ничтожными по ст. 169 ГК РФ с взысканием соответствующих сумм в доход госбюджета.

Эта позиция была воспринята налоговиками как руководство к действию. Отнесение сделки к категории безнравственных позволяет налоговому органу обратиться в суд с иском об изъятии имущества по сделке без предъявления претензий, позволяющих урегулировать возникший спор на досудебной стадии.

Конфискацию - в жесткие рамки

Увеличение количества судебных исков об оспаривании взыскания в доход государства стало предпосылкой для вмешательства Высшего Арбитражного Суда РФ в процесс отнимания имущества у экономических субъектов.

10 апреля 2008 г. Пленумом ВАС РФ было утверждено Постановление N 22 "О некоторых вопросах практики рассмотрения споров, связанных с применением статьи 169 Гражданского кодекса Российской Федерации" (далее - Постановление N 22).

Этот документ нацелен обеспечить единообразный подход арбитражных судов к разрешению вопросов, связанных с применением ст. 169 ГК РФ, для чего определены сделки, по которым применима санкция указанной статьи, и сделки, по которым следует применять иные нормы законодательства.

Принятым Постановлением N 22 фактически введен запрет налоговикам использовать общую норму гражданского законодательства ввиду наличия специальных налоговых норм, предусматривающих ответственность налогоплательщиков в виде пеней и штрафов.

Ранее мы уже говорили о существующем праве налоговых органов предъявлять в суд иски о признании сделок недействительными и взыскании в доход государства всего полученного, поэтому включение в Постановление N 22 ограничения использовать налоговиками ст. 169 ГК РФ следует рассматривать как дозволенное законом толкование норм права <*>.

--------------------------------

<*> Согласно пп. 1 п. 1 ст. 13 Федерального конституционного закона от 28.04.1995 N 1-ФКЗ "Об арбитражных судах в Российской Федерации" к полномочиям Пленума ВАС РФ отнесено рассмотрение материалов изучения и обобщения практики применения законов и иных нормативных правовых актов арбитражными судами и разъяснение вопросов судебной практики.

Требование о применении последствий недействительности сделки в виде взыскания в доход государства полученного (причитающегося) по сделке в соответствии со ст. 169 ГК РФ может быть предъявлено налоговым органом только в рамках полномочий, ему предоставленных, например при оспаривании сделок, направленных на производство и сбыт продукции, обладающей свойствами, опасными для жизни и здоровья граждан, а также в рамках возложенного на налоговый орган ст. 6 Закона РФ "О налоговых органах в Российской Федерации" полномочия по контролю за производством и оборотом этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции.

Сделки же, направленные на уклонение от уплаты налогов, выходят за рамки полномочий налогового органа, поскольку взыскание в доход Российской Федерации всего полученного (причитающегося) по сделке не является мерой, направленной на обеспечение поступления в бюджет налогов. Для обеспечения поступления в бюджет налогов в полном объеме налоговый орган вправе, как отметил Пленум ВАС РФ, руководствуясь ст. 170 ГК РФ, предъявить требование о признании совершенных налогоплательщиком сделок недействительными как совершенных лишь для вида, без намерения создать соответствующие им правовые последствия (мнимых) либо с целью прикрыть другую сделку (притворных).

Напомним, что в случае признания сделки ничтожной по основаниям ст. 170 ГК РФ наступают последствия, предусмотренные общим порядком, т.е. применяется реституция, а не взыскание в доход государства всего полученного по сделке.

Пленум ВАС РФ обратил внимание на случаи, когда имеются основания применить одностороннюю реституцию в отношении стороны сделки, действовавшей без умысла, и конфискацию имущества, полученного по сделке, - в отношении стороны, имевшей умысел на совершение антисоциальной сделки. Это касается сделок, совершенных с целью, заведомо противной основам правопорядка и нравственности, которые прикрываются иными сделками, формально не нарушающими требования законодательства. В данных случаях к сделке, которую стороны действительно имели в виду, с учетом ее существа применяются относящиеся к ней правила (п. 2 ст. 170 ГК РФ), в силу чего притворная сделка квалифицируется как ничтожная исключительно по ст. 170 ГК РФ, а прикрываемая сделка при наличии к тому оснований может быть квалифицирована по ст. 169 ГК РФ.

Таким образом, Пленумом ВАС РФ сделан вывод о том, что нельзя использовать правовую конструкцию ст. 169 ГК РФ по одному только основанию - целевой направленности сделки на уклонение от уплаты налогов.

Сделки, которые могут быть признаны недействительными по ст. 169 ГК РФ

Как обратил внимание Пленум ВАС РФ, при определении сферы применения ст. 169 ГК РФ необходимо исходить из того, что для признания сделки, совершенной с целью, заведомо противной основам правопорядка