1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 2904

IAS 19: отличия вознаграждений с установленными выплатами от вознаграждений с установленными взносами

Одним из видов вознаграждений, об учете которых говорится в IAS 19, являются вознаграждения по окончании трудовой деятельности. К ним в том числе относятся выплаты по пенсионным планам. Бывают пенсионные планы с установленными взносами и планы с установленными выплатами. Проанализируем, чем отличаются одни от других и как учитывать выплаты в том и другом случае.

Пенсионный план: понятие и классификация

Пенсионный план — это программа пенсионного обеспечения, устанавливающая правила осуществления пенсионных выплат и способы их финансирования. Она разрабатывается работодателем или группой работодателей для обеспечения работников, увольняемых по достижении ими пенсионного возраста.

Работодатели учреждают пенсионный фонд и перечисляют на его счета определенную часть балансовой прибыли на пенсионное обеспечение работников. При этом компания-работодатель является вкладчиком, а работник — участником этого фонда. Распорядителем активов пенсионного фонда является банк, в котором организация открыла пенсионную программу (план).

В соответствии с IAS 19 существуют совместно учрежденные и совместно управляемые планы.

Совместно учрежденные планы — это планы, учредителями которых являются несколько юридических или физических лиц (п. 32 Международного стандарта финансовой отчетности (IAS) 19 «Вознаграждения работникам», введен в действие на территории РФ приказом Минфина России от 18.07.2012 № 106н).

Совместно управляемый план — это простая совокупность отдельных планов различных работодателей. Они объединяются для того, чтобы работодатели могли объединить свои активы для инвестирования и уменьшить затраты на управление инвестициями и администрирование. Но при этом требования различных работодателей разделены для раздельной выплаты вознаграждений своим работникам (п. 38 IAS 19). Это могут быть планы, взятые как из одного пенсионного фонда, так и из разных, и объединенные для совместного управления определенной группой компаний.

В зависимости от экономического содержания пенсионные планы делятся (п. 27 IAS 19):

  • на планы с установленными взносами;
  • планы с установленными выплатами.

План с установленными выплатами

План с установленными выплатами — это программа выплат работникам по окончании их трудовой деятельности, при которой обязательство предприятия заключается в обеспечении вознаграждений согласованного размера (п. 30 IAS 19). Другими словами, этот план предусматривает гарантированный работодателем размер пенсии.

Пенсионные выплаты, осуществляемые в рамках этой программы, зависят от средней зарплаты работника в течение всей его карьеры и размера заработной платы перед выходом на пенсию, поскольку исходя из суммы последней зарплаты определяется «пенсионная доля».

Пример 1

Компания «Альфа» гарантирует работникам надбавку к пенсии, размер которой устанавливается исходя из стажа и величины заработной платы за последний год их работы в компании. Каждый год работы на предприятии дает работникам право на получение дополнительной прибавки к пенсии в размере 4% от их последней зарплаты. Последняя зарплата М. Коробец составляла 45 000 руб., ее стаж работы в компании — 15 лет.

Размер ежегодной надбавки к пенсии составит 27 000 руб. (45 000 руб. х 4% х 15 лет).

Риск этой программы заключается в том, что при нехватке средств к моменту выхода работника на пенсию компания должна будет возмещать недостающую сумму. Но есть и выгода: если средств окажется больше, чем необходимо для выплат, то компания получит прибыль.

Учет пенсионных планов с установленными выплатами достаточно сложен, потому что для оценки обязательства и расходов требуются актуарные допущения и существует возможность возникновения актуарных прибылей и убытков. Более того, обязательства оцениваются на дисконтированной основе, поскольку расчет по ним может производиться через много лет по окончании периода, в котором работники оказали соответствующие услуги (п. 55 IAS 19).

Актуарные допущения — это оценка демографических, финансовых и других факторов, определяющих окончательный объем затрат на обеспечение выплат по окончании трудовой деятельности (п. 76 IAS 19).

Актуарные прибыли и убытки — это финансовый результат изменений активов и долгосрочных обязательств в течение отчетного периода. Они представляют собой отклонение фактичес­кого результата от зафиксированного ранее как ожидаемого (то есть расчетного, произведенного актуарием). Допустим, доходность активов пенсионного плана прогнозировалась на уровне 13%, а фактически, по результатам годового отчета, составила 15%. Актуарная прибыль по активам пенсионного плана составит 2%.

Актуарные расчеты — это система вычислений, позволяющая на базе актуарных допущений определить оптимальный размер взносов в пенсионный план и выплат пенсионерам, а также провести оценку активов и обязательств пенсионного плана на текущий момент для определения актуарных прибылей и/или убытков (п. 59 IAS 19).

Учет пенсионных планов с установленными выплатами

Последовательность отражения в учете пенсионного плана с установленными выплатами приведена в п. 57 IAS 19.

1. Определить дефицит или профицит. Этот процесс включает следующее:

— использование метода актуарных расчетов, метода прогнозируемой условной единицы для надежной оценки суммы выплат, причитающихся работникам за оказанные ими услуги в текущем и предшествующем периодах. Для этого предприятие должно определить размеры выплат, причитающихся за текущий и предшествующий периоды, и произвести оценку (сделать актуарные допущения) в отношении демографических переменных (таких как текучесть персонала и смертность) и финансовых переменных (таких как будущее увеличение заработной платы и затраты на медицинское обслуживание), которые будут влиять на затраты на выплату вознаграждений;

— дисконтирование этих выплат с целью определения приведенной стоимости обязательств пенсионного плана с установленными выплатами и стоимости услуг текущего периода;

— вычет справедливой стоимости любых активов плана из приведенной стоимости обязательств пенсионного плана с установленными выплатами.

2. Определить сумму чистого обязательства (актива) пенсионного плана с установленными выплатами как суммы дефицита или профицита, с учетом корректировок любого влияния ограничения суммы чистого актива плана с установленными выплатами до предельной величины актива.

3. Рассчитать суммы, которые должны быть признаны в составе прибыли или убытка:

— стоимость услуг, оказанных в текущем периоде;

— стоимость любых услуг, оказанных в предыдущих периодах, и выручка или убыток, возникающий при их оплате;

— чистую величину процентов в отношении обязательства (актива) пенсионного плана с установленными выплатами.

4. Определить сумму переоценки чистого обязательства (актива) пенсионного плана с установленными выплатами, которые должны быть признаны в составе совокупного дохода, включая:

— актуарную прибыль и убытки;

— доход на активы плана, за исключением сумм, включенных в чистую величину процентов в отношении обязательства (актива) пенсионного плана с установленными выплатами;

— любое изменение влияния предельной величины активов, за исключением сумм, включенных в чистую величину процентов в отношении обязательства (актива) пенсионного плана с установленными выплатами.

Пример 2

Компания «Ять» выплачивает своим сотрудникам вознаграждения по окончании трудовой деятельности на основе планов с установленными выплатами. Имеются следующие данные по этому плану:

— ставка дисконтирования равна 3%;

— ожидаемая ставка доходности активов плана равна 6%;

— приведенная стоимость обязательства на начало и конец года — 750 000 руб. и 1 330 000 руб. соответственно;

— справедливая стоимость активов плана на начало и конец года — 480 000 руб. и 610 000 руб. соответственно;

— стоимость текущих услуг — 220 000 руб.;

— прочий совокупный доход составит 255 500 руб. [(1 330 000 руб. – 610 000 руб. – (750 000 руб. – 480 000 руб.) – 220 000 руб. + + 3% х (1 330 000 руб. – 480 000 руб.)];

— итого совокупный доход составит 475 500 руб. (220 000 руб. + + 255 500 руб.).

Планы с установленными взносами

По пенсионным планам с установленными взносами юридическое или обусловленное сложившейся практикой обязательство предприятия ограничивается суммой, которую оно согласно внести в фонд.

Полученная работником сумма вознаграждений по окончании трудовой деятельности определяется суммой взносов, которые предприятие внесло в план вознаграждений по окончании трудовой деятельности или уплатило страховой компании, в совокупности с доходом от инвестиции средств, полученных в качестве взносов.

Предприятие в данном случае никаких рисков не несет. Оно не обязано покрывать дефицит средств, который может образоваться к дате выхода работника на пенсию. Актуарный риск (риск того, что вознаграждения будут меньше ожидаемых) и инвестиционный риск (риск того, что инвестированные активы окажутся недостаточными для обеспечения предполагаемых вознаграждений) возлагаются на работника (п. 28 IAS 19).

Обязательства компании за каждый месяц отражаются в размере взносов за тот же месяц. Взносы в пенсионный фонд, осуществ­ляемые в рамках плана с установленными взносами, относятся на расходы (себестоимость активов или текущие расходы отчетного периода) по мере возникновения обязательств по уплате очередного взноса, то есть обязательства по уплате очередного взноса возникают по мере признания расходов на оплату труда.

Расчет актуарных допущений по обязательствам, возникающим в рамках плана с установленными взносами, не требуется, потому что никаких актуарных прибылей или убытков не возникает (п. 50 IAS 19).

Пример 3

Компания «Бета» осуществляет взнос в пенсионный фонд в размере 6% от совокупного фонда заработной платы, который составляет 300 000 руб. Из заработной платы работников делают отчисления в пенсионный фонд в размере 3%.

Отражение в отчете о прибылях и убытках:

Дебет «Расходы на персонал (заработная плата)» — 300 000 руб.;

Дебет «Расходы на персонал (пенсии)» — 18 000 руб. (6% х 300 000 руб.).

Отражение в бухгалтерском балансе:

Кредит «Отчисления в пенсионный фонд» — 27 000 руб. (300 000 руб. х 3% + 18 000 руб.);

Кредит «Денежные выплаты работникам за вычетом отчислений в пенсионный фонд» — 291 000 руб. (300 000 руб. — 300 000 руб. х 3%).