1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 1419

Налоговый вычет по НДС

Налог на добавленную стоимость является косвенным налогом. Несмотря на то что фактически его уплачивает покупатель, плательщиком все же признается продавец. Наша статья поможет вам более точно рассчитать сумму налога, которую придется отдать бюджету.

Вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные нало­гоплательщику и уплаченные им при приобретении това­ров (работ, услуг), а также имущественных прав на терри­тории РФ либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию РФ в таможен­ных режимах для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории:

1) товаров (работ, услуг), приобретаемых для осущест­вления операций, признаваемых объектами налогообло­жения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ, то есть тех, которые используются для изготовления товаров (работ, услуг), не подлежащих обложению НДС, освобождаемых от уплаты этого налога;

2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепро­дажи.

При этом наличие и движение ТМЦ, приобретенных в качестве товаров для перепродажи, учитываются на сче­те41 «Товары»или на забалансовом счете 004 «Товары, принятые на комиссию».

Вычетам подлежат суммы НДС, уплаченные в соответ­ствии со ст. 173 НК РФ покупателями — налоговыми аген­тами (п. 3 ст. 171 НК РФ). Налоговыми агентами признают­ся лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогопла­тельщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов (п. 1 ст. 24 НК РФ).

Рассмотрим некоторые положения ст. 161 НК РФ.

1Налоговыми агентами признаются организации и ин­дивидуальные предприниматели, состоящие на учете в на­логовых органах, приобретающие на территории РФ това­ры (работы, услуги) у иностранных лиц, не состоящих на уче­те в налоговых органах РФ в качестве налогоплательщиков.

2 Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствую­щую сумму НДС вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчис­лением и уплатой НДС, и иные обязанности, установлен­ные главой 21 НК РФ.

3Налоговыми агентами признаются арендаторы феде­рального имущества, имущества субъектов РФ и муници­пального имущества. В этом случае налоговые агенты обя­заны исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арен­додателю, и уплатить в бюджет соответствующую сумму на­лога.

Право на вычет по НДС имеют те покупатели — нало­говые агенты, которые состоят на учете в налоговых орга­нах и исполняют обязанности налогоплательщика согласно главе 21 НК РФ. Налоговые агенты, осуществляющие операции, указанные в п. 4 ст. 161 НК РФ (а с 1 января 2006 г. — и в п. 5 ст. 161 НК РФ), не имеют права на вклю­чение в налоговые вычеты сумм НДС, уплаченных по этим операциям. Этим пунктом установлено, что при реализа­ции на территории России конфискованного имущества, бесхозяйных ценностей, кладов и скупленных ценностей, а также ценностей, перешедших по праву наследования государству, налоговая база определяется исходя из цены реализуемого имущества (ценностей), определяемой с учетом положений ст. 40 НК РФ; НДС (до конца 2005 г.); ак­цизов (для подакцизных товаров). Пример 1

У организации в соответствии со ст. 243 ГК РФ кон­фисковано имущество, рыночная стоимость которо­го 920 тыс. руб.

В этом случае при реализации конфискованного имуще­ства НДС должен быть определен следующим образом: 920 тыс. руб. х 18% : 118% = 140,3 тыс. руб.

В пункте 5 ст. 161 НК РФ (вводится в действие п. 10 ст. 1 Закона от 22.07.2005 № 119-ФЗ с 2006 г.) указано, что при реализации на территории России товаров иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах в качест­ве налогоплательщиков, налоговыми агентами признают­ся организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность с участием в расчетах на основе договоров поручения, ко­миссии, агентских договоров комиссии или агентских до­говоров с указанными иностранными лицами. В этом слу­чае налоговая база определяется налоговым агентом как стоимость таких товаров с учетом акцизов (для подакциз­ных товаров) и без включения в них сумм НДС.

Пример 2

Иностранная организация, не состоящая на учете в на­логовых органах, передала российской организации на реализацию товары на сумму 550 тыс. руб. без НДС (детские коляски). НДС (10%) 55 тыс. руб. (подп. 2 п. 2 ст. 164 НК РФ). Вознаграждение налогового агента за реализацию товаров составило 40 тыс. руб.

В этом случае стоимость товара, предназначенного для реализации, составит 590 тыс. руб., а НДС— 62,2 тыс. руб. К возмещению налоговый агент примет 7,2 тыс. руб. (18% от 40 тыс. руб.).

Вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные продав­цом покупателю и уплаченные продавцом в бюджет в слу­чае реализации товаров, возвращенные (в том числе в те­чение действия гарантийного срока) продавцу, или если по­купатель от них отказался (п. 5 ст. 171 НК РФ). Как указано в ст. 476 Гражданского кодекса РФ (далее — ГК РФ), продавец отвечает за недостатки товара, если покупатель докажет, что они возникли до передачи товара покупателю или по причинам, возникшим до этого момента.

При этом организация-покупатель товары, подлежащие возврату организации-поставщику в связи с их недостатка­ми, учитывает на забалансовом счете 002 «Товарно-матери­альные ценности, принятые на ответственное хранение».

Пример 3

Поставщик после предоплаты, сделанной покупате­лем по договору за продукцию в сумме 472 тыс. руб., произвел отгрузку в июле 2005 г. В августе 2005 г. от организации-покупателя поступило извещение о том, что поступившая продукция не соответствует требованиям заключенного договора и будет возвра­щена в полном объеме. Фактическая стоимость про­дукции (у поставщика) 320 тыс. руб.

Поставщик отражает в учете следующие операции:

Д-т сч. 51 К-т сч. 62 — на сумму 472 тыс. руб.

Д-т сч. 62 К-т сч. 68 — на сумму 72 тыс. руб. (472 тыс. руб. х 18%: 118%)

Д-т сч. 68 К-т сч. 51 — на сумму 72 тыс. руб.

Д-т сч. 62 К-т сч. 90 — на сумму 472 тыс. руб.

Д-т сч. 68 К-т сч. 62 — на сумму 72 тыс. руб.

Д-т сч. 62 К-т сч. 62— на сумму 472 тыс. руб.

Д-т сч. 90 К-т сч. 68 — на сумму 72 тыс. руб.

Д-т сч. 90 К-т сч. 43 — на сумму 320 тыс. руб.

Д-т сч. 62 К-т сч. 90 — (сторно) на сумму 472 тыс. руб.

Д-т сч. 90 К-т сч. 68 — (сторно) на сумму 72 тыс. руб.

Д-т сч. 68 К-т сч. 62 — (сторно) на сумму 72 тыс. руб.

Д-т сч. 62 К-т сч. 51 — на сумму 472 тыс. руб.

Д-т сч. 90 К-т сч. 43 — (сторно) на сумму 320 тыс. руб.

Д-т сч. 68 К-т сч. 62 — на сумму 72 тыс. руб.

Вычетам подлежат также суммы НДС, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм авансо­вых или иных платежей в счет предстоящих поставок то­варов (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории РФ, в случае расторжения соответствую­щего договора и возврата соответствующих сумм авансо­вых платежей (п. 5 ст. 171 НК РФ).

Управление МНС России по г. Москве в Письме от 15.11.2004 № 24-11/73834 сообщило, что в случае возвра­та покупателю сумм авансовых платежей суммы НДС, ис­численные и уплаченные в бюджет с полученных авансов, подлежат вычету. После возврата покупателю аванса сум­ма НДС, исчисленная с авансов и уплаченная в бюджет, отражается в налоговой декларации по НДС.

Пример 4

Договором купли-продажи предусматривалось, что покупатель осуществит предварительную оплату поставки товаров в сумме 720 тыс. руб. Так как по­ставщик не смог осуществить поставку, договор куп­ли-продажи был расторгнут, а сумма предваритель­ной оплаты возвращена покупателю.

В учете поставщика операции отражаются:

Д-т сч. 51 К-т сч. 62 — на сумму 720 тыс. руб.

Д-т сч. 62 К-т сч. 68 — на сумму 109,8 тыс. руб.

Д-т сч. 68 К-т сч. 51 — на сумму 109,8 тыс. руб.

Д-т сч. 68 К-т сч. 62 — на сумму 109,8 тыс. руб.

Д-т сч. 62 К-т сч. 51 — на сумму 720 тыс. руб.

Налоговые органы считают, что нельзя произвести вы­чет НДС с аванса, если товар еще не был поставлен, а по­купатель передал право требования по договору треть­ему лицу (см. «Учет, налоги, право» № 31 за 2005 г.).

Их мнение обосновано следующим:

1 организация получила аванс, заплатила с него НДС, но продукция не была поставлена;

2 покупатель право требования задолженности усту­пил третьему лицу, которое является должником органи­зации-поставщика;

3 организация-поставщик проводит с должником за­чет взаимных требований, теряя при этом право на зачет по НДС, так как:

1) если произошла реализация товара, то применяется налоговый вычет (п. 6 ст. 172, п. 8 ст. 171 НК РФ);

2) если договор поставки расторгнут и аванс возвраща­ется организации-покупателю, то производится возврат НДС (п. 5 ст. 171 НК РФ).

Отсутствие одной из двух указанных выше причин сви­детельствует о потере права на вычет по НДС.

Пример 5

Поставщиком получена предварительная оплата за товар по договору купли-продажи в сумме 590 тыс. руб. Из них 90 тыс. руб. начислен и перечислен в бюджет НДС. Право требования на полную сумму покупатель передал третьему лицу (организации, являющейся должником поставщика).

В бухгалтерском учете данные операции отражаются:

Д-т сч. 51 К-т сч. 62 — на сумму 590 тыс. руб.

Д-т сч. 62 К-т сч. 68 — на сумму 90 тыс. руб.

Д-т сч. 68 К-т сч. 51 — на сумму 90 тыс. руб.

Д-т сч. 62 К-т сч. 62 — на сумму 590 тыс. руб.

Д-т сч. 91 К-т сч. 62 — на сумму 90 тыс. руб.

Пунктом 20 ст. 1 Закона от 22.07.2005 № 119-ФЗ «О вне­сении изменений в главу 21 части второй Налогового ко­декса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений актов законодательства Рос­сийской Федерации о налогах и сборах» в абзац второй п. 5 ст. 171 НК РФ внесена поправка, не изменившая сущ­ности содержания. Вместо слов «авансовых или иных пла­тежей» внесены слова «оплаты, частичной оплаты» и текст дополнен словами «...изменений условий либо...». Иначе говоря, в настоящей редакции абзац второй п. 5 ст. 171 НК РФ более точно определяет, что вычет по НДС может быть произведен организацией-поставщиком при условии уплаты налога в бюджет с полученной полной или частичной предоплаты, если поставка не была произ­ведена в связи с изменением условий договора или его расторжением.

На основании п. 6 ст. 171 НК РФ у налогоплательщика возникает право на вычет сумм НДС, предъявленных под­рядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) ОС, а также сумм НДС, предъявленных налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретен­ным им для выполнения СМР, и сумм НДС, предъявлен­ных налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

Учитывая п. 1 ст. 166, п. 5 ст. 172, ст. 173 НК РФ, до кон­ца 2005 г. вычет сумм НДС производится по мере поста­новки на учет соответствующих объектов капитального строительства или при реализации объекта незавершен­ного капитального строительства.

Пример 6

Организация осуществляла строительство складско­го помещения хозяйственным способом. Затем при­обрела аналогичное складское помещение у ликви­дируемой организации, а незавершенное строитель­ство реализовала другой организации. Фактические затраты по незавершенным СМР составили 1200 тыс. руб., НДС по использованным материалам, предъяв­ленный поставщиками, 151 тыс. руб.

Операции по реализации незавершенного производст­ва отражаются:

Д-тсч. 91 К-т сч. 08 — на сумму 1200 тыс. руб.

Д-тсч. 91 К-т сч. 19 — на сумму 151 тыс. руб.

Д-тсч. 76 К-т сч. 91 — на сумму 120 тыс. руб.

Д-тсч. 76 К-т сч. 68 — на сумму 216 тыс. руб.

Д-тсч. 68 К-т сч. 51 — на сумму 216 тыс. руб.

Д-тсч. 68 К-т сч. 91 — на сумму 151 тыс. руб.

Вычетам подлежат суммы НДС, уплаченные по расхо­дам на командировки (по проезду к месту служебной ко­мандировки и обратно, включая расходы на пользование в поездах постельными принадлежностями, а также на наем жилого помещения) и представительским расхо­дам, принимаемым к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (п. 7 ст. 171 НК РФ). В случае если в соответствии с главой 25 НК РФ расходы принимаются для целей налогообложения по нормативам, суммы НДС под­лежат вычету в размере, соответствующем указанным нормам.

Имейте в виду, что исходя из ст. 264 НК РФ:

— не принимается к вычету НДС по расходам, связан­ным с обслуживанием командированных лиц в барах и ресторанах, в номерах, рекреационно-оздоровительных объектах;

— к представительским расходам не относятся расхо­ды на организацию развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний;

— представительские расходы в течение отчетного (на­логового) периода включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4% от расходов налогопла­тельщика на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период.

В Письме Минфина России от 16.05.2005 № 03-04-11/112 отмечено, что билет на самолет является бланком стро­гой отчетности и на его основании можно зачесть НДС, но при этом налог должен быть выделен отдельной строкой.

Из Письма Минфина России от 20.05.2005 № 03-04-11/116 следует, что получить вычет по НДС можно в том случае, если НДС оплачен продавцу в соответствии с п. 1 ст. 172 НК РФ, то есть в кассовом чеке сумма НДС должна быть выделена отдельной строкой. Для доказательства факта оплаты достаточно чека, оформленного в соответствии со ст. 5 Закона от 22.05.2003 № 54-ФЗ «О примене­нии контрольно-кассовой техники при осуществлении на­личных денежных расчетов и (или) расчетов с использова­нием платежных карт». Если в чеке НДС не выделен, то даже при наличии квитанции к приходно-кассовому ор­деру вычет НДС не производится.

Пример 7

В целях установления длительных связей был орга­низован прием. Общие затраты составили 120 тыс. руб. и НДС 21 тыс. руб. Фирма-организатор имела возможность принять для целей налогообложения прибыли только 90 тыс. руб.

В этом случае НДС к вычету принимается в сумме 15,75 тыс. руб. (21 тыс. руб.: 120 тыс. руб. х 90 тыс. руб.).

Закон от 22.07.2005 № 119-ФЗ и Закон от 22.07.2005 № 118-ФЗ «О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации» внесли суще­ственные поправки в ст. 171 НК РФ, к которым относятся:

1 Начиная с 2006 г. в связи с изменением порядка на­числения НДС вычетам будут подлежать суммы НДС, ко­торые предъявлены налогоплательщику при приобрете­нии им товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РФ либо уплачены при ввозе товаров на та­моженную территорию РФ.

Так как в подп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ установлено, что указанное положение в абзаце первом п. 2 ст. 171 НК РФ имеет место в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения по НДС (за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ), то необходимо НДС к вычету принимать в части товаров (работ, услуг) и имущественных прав, кото­рые включены в налоговую базу на день отгрузки (пере­дачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав.

2 В случае реорганизации вычетам у правопреемни­ка (правопреемников) подлежат суммы НДС, предъяв­ленные реорганизованной (реорганизуемой) организа­ции и уплаченные ею при приобретении товаров (работ, услуг) для выполнения строительно-монтажных работ, в том числе для собственного потребления, которые не были приняты к вычету на момент завершения реорга­низации.

Указанные изменения действуют в течение 2005 г. и свидетельствуют о том, что если реорганизуемой (реорга­низованной) организацией суммы НДС не принимались к вычету при оплате приобретаемых товаров (работ, услуг), необходимых для выполнения строительно-монтажных работ, в том числе и для собственного потребления, до завершения реорганизации, то эти суммы подлежат выче­там у правопреемников.

3 В случае реорганизации в 2006 г. у правопреемника (правопреемников) подлежат вычетам те суммы НДС, ко­торые были предъявлены реорганизованной (реорганизу­емой) организации по товарам (работам, услугам), приоб­ретенным ею для выполнения строительно-монтажных работ для собственного потребления, которые подлежа­ли вычету, но не были приняты реорганизованной (реор­ганизуемой) организацией на момент завершения.

Исходя из требований ст. 162:

— в случае реорганизации организации (независимо от формы реорганизации) подлежащие учету у правопреемника (правопреемников) суммы НДС, предъявленные ре­организованной (реорганизуемой) организации и (или) уплаченные этой организацией при приобретении (ввозе) товаров (работ, услуг), но не предъявленные ею к вычету, подлежат вычету правопреемником (правопреемниками) этой организации в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ;

— вычеты сумм НДС производятся правопреемником (правопреемниками) реорганизованной (реорганизуе­мой) организации на основании счетов-фактур (копий счетов-фактур), выставленных реорганизованной (реорга­низуемой) организации, или счетов-фактур, выставлен­ных правопреемнику (правопреемникам) продавцам при приобретении товаров (работ, услуг), а также на основа­нии копий документов, подтверждающих фактическую уплату реорганизованной (реорганизуемой) организаци­ей сумм НДС продавцам при приобретении товаров (ра­бот, услуг), и (или) документов, подтверждающих факти­ческую уплату сумм НДС продавцам при приобретении товаров (работ, услуг) правопреемником (правопреемни­ками) этой организации;

— при передаче правопреемнику (правопреемникам) товаров (работ, услуг, имущественных прав), в том числе основных средств и нематериальных активов, при при­обретении (ввозе) которых суммы НДС были приняты ре­организованной (реорганизуемой) организацией к выче­ту в установленном главой 21 НК РФ порядке, соответст­вующие суммы НДС не подлежат восстановлению к уп­лате в бюджет реорганизованной (реорганизуемой) ор­ганизацией.

4 Суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при проведении подрядчиками капитального строитель­ства объектов недвижимости (основных средств), при приобретении недвижимого имущества (за исключением воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, а также космических объектов), исчисленные налогопла­тельщиком при выполнении строительно-монтажных ра­бот для собственного потребления, принятые к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, подлежат восстановлению в случае, если указанные объекты недви­жимости (основные средства) в дальнейшем использова­лись при осуществлении операций, когда НДС относится в соответствии с п. 2 ст. 170 НК РФ на затраты по производ­ству и реализации товаров (работ, услуг). В этом случае ис­ключение составляют основные средства, по которым полностью начислены амортизационные отчисления или с момента ввода которых в эксплуатацию у данного нало­гоплательщика прошло не менее 15 лет.

Пример 8

Организация осуществила подрядным способом строительство здания для хранения товаров, приоб­ретенных для перепродажи. Фактические затраты по строительству составили 1100 тыс. руб. (НДС198 тыс. руб.). Ввод здания в эксплуатацию осущест­влен в декабре 2005 г., норма амортизации опреде­лена по линейному методу исходя из срока службы в течение 8 лет, или 96 месяцев. Так как реализация товаров была убыточной, то ор­ганизация приняла решение о продаже склада в ян­варе 2007 г. по стоимости 1050 тыс. руб. и НДС190 тыс. руб. Но организация в течение длительного пе­риода не имела возможность найти покупателя.

Восстановление к уплате НДС отражается:

Д-т сч. 01 К-т сч. 08 — на сумму 1100 тыс. руб.

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 — на сумму 198 тыс. руб.

Д-т сч. 44 К-т сч. 02 — на сумму 137 тыс. руб.

Д-т сч. 19 К-т сч. 68 — на сумму 173 тыс. руб.

Д-т сч. 68 К-т сч. 51 — на сумму 173 тыс. руб.

5 В соответствии с абзацем четвертым п. 6 ст. 171 НК РФ налогоплательщик обязан по окончании каждого ка­лендарного года в течение 10 лет начиная с года, в кото­ром наступил момент, указанный в абзаце втором п. 2 ст. 259 НК РФ (то есть произошло выбытие объекта основ­ных средств из состава амортизируемого имущества), в налоговой декларации, которая в установленном поряд­ке представляется в налоговые органы по месту учета на­логоплательщика за последний налоговый период каж­дого календарного года из 10, отражать восстановленную сумму НДС.

Расчет суммы НДС, подлежащей восстановлению и уп­лате в бюджет, производится исходя из 1/10 суммы НДС, принятой к вычету, в соответствующей доле, определяе­мой исходя из стоимости отгруженных товаров (выпол­ненных работ, оказанных услуг), переданных имуществен­ных прав, не облагаемых НДС и относимых на затраты производства по п. 2 ст. 170 НК РФ, в общей стоимости то­варов (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных (переданных) за календарный год. При этом сумма НДС, подлежащая восстановлению, в стоимость данного иму­щества не включается, а учитывается в составе прочих расходов по ст. 264 НК РФ.

Пример 9

Организацией-налогоплательщиком по договору подряда построено деревянное здание для хране­ния товаров. Его стоимость составила 950 тыс. руб. с НДС. Срок полезного использования определен в течение 16 лет с начислением амортизации линей­ным методом. По истечении 2 лет использования принято решение: указанное здание передать ве­домственному детскому саду.

В учете указанные операции отражаются:

Д-т сч. 08 К-т сч. 51 — на сумму 950 тыс. руб.

Д-т сч. 01 К-т сч. 08 — на сумму 805,1 тыс. руб.

Д-т сч. 68 К-т сч. 08 — на сумму 144,9 тыс. руб.

Д-тсч. 44 К-т сч. 02 — на сумму 100,6 тыс. руб.

Д-т сч. 97 К-т сч. 68 — на сумму 12,6,8 тыс. руб.

Д-т сч. 26 К-т сч. 97 — на сумму 12,7 тыс. руб.

Если по расчету в течение 10 лет сумма НДС, подлежа­щая восстановлению, будет соответствовать 12,7 тыс. руб., то она ежегодно должна увеличивать налогооблага­емую базу по НДС.

6 Вычетам подлежат суммы НДС, исчисленные нало­гоплательщиком в случае отсутствия документов, преду­смотренных ст. 165 НК РФ, по операциям реализации то­варов (работ, услуг), указанных в п. 1 ст. 164 НК РФ.

Статья 165 НК РФ установила порядок подтверждения права на получение возмещения НДС при применении налоговой ставки 0%, а п. 1 ст. 164 НК РФ — когда имеет место использование налогоплательщиком этой ставки.

Следовательно, начиная с 2006 г. у налогоплательщи­ка, применяющего налоговую ставку 0% при вывозе това­ров (оказании услуг, выполнении работ) на экспорт, появится возможность произвести вычет НДС и при отсутст­вии требуемых документов. Это соответствует установ­ленному порядку исчисления выручки от реализации и налоговых вычетов в 2006 г.

7 Очень значимым для налогоплательщиков являет­ся вновь введенный в ст. 171 НК РФ п. 11, установивший возможность принятия к вычету суммы НДС по имущест­ву, нематериальным активам и имущественным правам при получении их в качестве вкладов (взносов) в устав­ный (складочный) капитал.

На основании п. 3 ст. 170 НК РФ суммы НДС, принятые налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным ак­тивам, имущественным правам в порядке, предусмотрен­ном главой 21 НК РФ, подлежат восстановлению в случае передачи этих имущества, нематериальных активов и имущественных прав в качестве вклада в уставный (скла­дочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или паевых взносов в паевые фонды кооперативов.

Восстановлению подлежат суммы НДС в размере, ра­нее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов — в размере суммы, пропор­циональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценок.

Пример 10

Организация-налогоплательщик в январе 2005 г. приобрела и оплатила МПЗ на сумму 350 тыс. руб. с НДС. По решению собрания учредителей приобре­тенные МПЗ в феврале 2006 г. были переданы в ка­честве погашения задолженности по учредительно­му взносу на сумму 297 тыс. руб.

В бухгалтерском учете приобретение и передачу мате­риально-производственных запасов следует отразить:

Д-т сч. 10 К-т сч. 60 — на сумму 297 тыс. руб.

Д-т сч. 19 К-т сч. 60 — на сумму 53 тыс. руб.

Д-т сч. 60 К-т сч. 51 — на сумму 350 тыс. руб.

Д-т сч. 68 К-т сч. 19— на сумму 53 тыс. руб.

Д-т сч. 91 К-т сч. 10 — на сумму 297 тыс. руб.

Д-т сч. 58 К-т сч. 91 — на сумму 297 тыс. руб.

Д-т сч. 19 К-т сч. 68 — на сумму 53 тыс. руб.

Д-т сч. 91 К-т сч. 19 — на сумму 53 тыс. руб.

Д-т сч. 76 К-т сч. 91 — на сумму 53 тыс. руб.

Д-т сч. 51 К-т сч. 76 — на сумму 53 тыс. руб.

Пример 11

Организацией-налогоплательщиком в декабре 2004 г. были приобретены объекты ОС на сумму 250 тыс. руб. НДС по ним, составивший 45 тыс. руб., был принят к вычету в январе 2005 г. Собрание учреди­телей приняло решение о погашении задолженно­сти по учредительному взносу приобретенными в декабре 2004 г. основными средствами в сумме оста­точной стоимости 200 тыс. руб.

В бухгалтерском учете приобретение и передача основных средств отражается:
Д-т сч. 08 К-т сч. 60 — на сумму 250 тыс. руб.
Д-т сч. 19 К-т сч. 60 — на сумму 45 тыс. руб.
Д-т сч. 01 К-т сч. 08 — на сумму 250 тыс. руб.
Д-т сч. 60 К-т сч. 51 — на сумму 295 тыс. руб.
Д-т сч. 20 К-т сч. 20 — на сумму 50 тыс. руб. (начислена амортизация за 2005 год)
Д
-тсч. 01 К-тсч. 01 — на сумму 250 тыс. руб.
Д-т сч 02 К-т сч. 01 — на сумму 50 тыс. руб.
Д-т сч. 91 К-т сч. 01 — на сумму 200 тыс. руб.
Д-т сч. 58 К-т сч. 91 — на сумму 200 тыс. руб.
Д-т сч. 91 К-т сч. 68 — на сумму 36 тыс. руб.
Д-т сч. 50 (51) К-т сч. 91 — на сумму 36 тыс. руб.

Пример 12


Организацией
-налогоплательщиком в январе 2005 г. были приобретены нематериальные активы, по ко­торым за период с февраля 2005 г. по январь 2006 г. начислены амортизационные отчисления в разме­ре 70 тыс. руб. Остаточная стоимость на счете 04 «Нематериальные активы» числилась в сумме 280 тыс. руб. Получив согласие учредителей погасить задолженность по учредительному взносу путем передачи приобретенного в январе 2005 г. немате­риального актива в оценке 280 тыс. руб., организа­ция оформила документы на передачу. Так как в феврале 2005 г. был получен вычет по приобретен­ному нематериальному активу по НДС в сумме 63 тыс. руб., то НДС подлежал восстановлению в сумме 50 тыс. руб.

В бухгалтерском учете операции отражаются:

Д-тсч. 08 К-тсч. 60 - на сумму 350 тыс. руб.

Д-тсч. 19 К-тсч. 60 - на сумму 63 тыс. руб.

Д-тсч. 60 К-тсч. 51 - на сумму 413 тыс. руб.

Д-тсч. 04 К-тсч. 08 - на сумму 350 тыс. руб.

Д-тсч. 20 К-тсч. 04 - на сумму 70 тыс. руб.

Д-тсч. 68 К-тсч. 19 - на сумму 63 тыс. руб.

Д-тсч. 91 К-тсч. 04 - на сумму 280 тыс. руб.

Д-тсч. 91 К-тсч. 68- на сумму 50 тыс. руб.

Д-тсч. 58 К-тсч. 91 - на сумму 280 тыс. руб.

Д-тсч. 76 К-тсч. 91 - на сумму 50 тыс. руб. .76

Д-тсч. 50 (51) К-тсч- на сумму 50 тыс. руб.

Вычеты сумм НДС у налогоплательщика, которому по­ступили в качестве вклада (взноса) в уставный (складоч­ный) капитал имущество, нематериальные активы и имущественные права в 2006 г., производятся после при­нятия на учет имущества, в том числе основных средств и нематериальных активов, имущественных прав (п. 8 ст. 172 НКРФ).

Пример 13

Организацией-налогоплательщиком в погашение учредительных взносов получено от учредителей в феврале 2006 г.:

ТМЦ на сумму 297 тыс. руб. (НДС оплачен53 тыс. руб.);

ОС по остаточной стоимости на сумму 200 тыс. руб. (оплачен НДС в сумме 36 тыс. руб.);

нематериальные активы по остаточной стоимости 280 тыс. руб. (оплачен НДС50 тыс. руб.).

В бухгалтерском учете указанные операции отражаются:
Д-т сч. 10 К-т сч. 75 — на сумму 297 тыс. руб.
Д-т сч. 19 К-т сч. 50 (51) — на сумму 53 тыс. руб.
Д-т сч. 68 К-т сч. 19 — на сумму 53 тыс. руб.
Д-т сч. 08 К-т сч. 75 — на сумму 200 тыс. руб.
Д-т сч. 01 К-т сч. 08 — на сумму 200 тыс. руб.
Д-т сч. 19 К-т сч. 50 — на сумму 36 тыс. руб.

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 — на сумму 36 тыс. руб.

Д-т сч. 08 К-т сч. 75 — на сумму 280 тыс. руб.

Д-т сч. 04 К-т сч. 08 — на сумму 280 тыс. руб.

Д-т сч. 19 К-т сч. 50 (51) — на сумму 50 тыс. руб.

Д-т сч. 68 К-т сч. 19 — на сумму 50 тыс. руб.

Налогоплательщику следует особо обратить внимание на п. 2 ст. 173 НК РФ, из которого вытекает:

— если суммы налоговых вычетов в каком-либо нало­говом периоде превышает общую сумму НДС, исчислен­ную в соответствии с требованиями ст. 166 НК РФ, поло­жительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой НДС, исчисленного по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подп. 1 и 2 п. 1 ст. 146 НК РФ, подлежит возмещению налогоплатель­щику в порядке и на условиях, которые предусмотрены ст. 176 НК РФ (за исключением случаев подачи деклара­ции по истечении 3 лет после окончания соответствующе­го налогового периода);

— превышение сумм налоговых вычетов, предусмот­ренных п. 3 ст. 172 НК РФ, над суммами НДС, исчисляемы­ми в соответствии с п. 6 ст. 166 НК РФ, подлежит возмеще­нию налогоплательщику в порядке и на условиях, кото­рые предусмотрены ст. 176 НК РФ (за исключением случа­ев, когда налоговая декларация подается налогоплатель­щиком по истечении 3 лет после окончания соответству­ющего налогового периода).

В п. 1 ст. 176 НК РФ также установлено, что в случае ес­ли по итогам налогового периода сумма налоговых выче­тов по НДС превышает общую сумму НДС, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подп. 1—2 (с 2006 г. подп. 1—3) п. 1 ст. 146 НК РФ, то полученная разница подлежит возмещению (за­чету, возврату) налогоплательщику в соответствии с поло­жениями ст. 176 НК РФ.

Поправка, внесенная в абзац первый п. 2 ст. 173 НК РФ, свидетельствует о том, что при расчете налоговых выче­тов в 2006 г. необходимо общую сумму НДС, исчисленно­го по ст. 166 НК РФ, увеличить на суммы восстановленно­го НДС в соответствии с п. 3 ст. 170 НК РФ.

Из разъяснений Минфина России следует:

1 Письмо от 20.05.2005 03-04-08/125.

Налогоплательщики НДС не могут поставить к вычету НДС по основным средствам, используемым при производ­стве продукции на экспорт и для «внутрироссийского» по­требления. В этом случае та часть НДС, которая приходит­ся на производство неэкспортируемой продукции, умень­шает НДС сразу, а остальная часть вычитается только пос­ле подтверждения экспорта.

2 Письмо от 14.03.2005 03-04-08/48 иот 19.08.2004 03-04-08/51.

Налогоплательщик должен обеспечить требования по ведению раздельного учета НДС, оплаченного поставщи­кам, по экспортным операциям и по товарам, реализо­ванным в России, что аналогично мнению ФАС Москов­ского округа от 04.04.2005 по делу № КА-А40/2287-05.

При этом порядок ведения раздельного учета опреде­ляется утвержденной приказом налогоплательщика учет­ной политикой.

3 Письмо от 20.09.2004 03-04-11/55.

Дано разъяснение о том, что при обнаружении недос­тачи товарно-материальных ценностей НДС следует вос­становить, так как выбывшие в результате недостачи то-

варно-материальные ценности не были использованы для операций, облагаемых НДС, но по ним был получен вычет по НДС.

4 Письмо от 22.04.2005 03-04-11/87.

Если работнику была выдана унифицированная форма бесплатно, то собственником остается организация, кото­рая выдала эту форму, в соответствии с п. 1 ст. 209 ГК РФ.

В случаях увольнения работника или перехода его на другую работу, он обязан вернуть выданную ему унифи­цированную форму или выплатить соответствующую сум­му компенсации с учетом НДС за невозврат.

Указанная сделка в случае невозврата работником унифицированной формы свидетельствует о передаче прав собственности на безвозмездной основе и возникно­вении операции по реализации товаров согласно п. 1 ст. 39 НК РФ, признаваемой по подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ базой для исчисления НДС.

5Письмо от 08.02.2005 03-04-11/27.

В указанном Письме сообщено о том, что организация-налогоплательщик имеет возможность принять «входной» НДС к вычету при частичной оплате основных средств, при­обретенных по договору лизинга. Если организацией куп­лено имущество с рассрочкой платежа, то НДС также мо­жет приниматься к вычету после его постановки на баланс по мере оплаты стоимости поставщику.

6 Письмо от 16.05.2005 03-04-11/111.

Организация-налогоплательщик правомерна учесть частично вычет по НДС в части стоимости по не полно­стью оплаченным основным средствам. Но в Письме так­же Минфин отмечает, что глава 21 НК РФ (в изложении до конца 2005 г.) установила, что вычет сумм НДС по приоб­ретенным основным средствам производится после пол­ной оплаты их стоимости.

7 Письмо от 08.02.2005 03-04-11123.

Если налогоплательщик в налоговом периоде налого­вую базу по НДС не исчисляет, то для принятия к вычету суммы этого налога, уплаченные поставщикам товаров (работ, услуг), оснований не имеется.

В связи с этим налоговые вычеты производятся не ра­нее того отчетного периода, в котором возникает налого­вая база по НДС. Соответственно и счета-фактуры, выста­вленные организации и оплаченные, регистрируются в книге покупок в том налоговом периоде, когда организа­ция осуществляет операции по реализации товаров (ра­бот, услуг), то есть возникает налоговая база по НДС.

8 Письмо от 08.08.2005 03-04-081217.

Агент, уплативший НДС при ввозе товара на террито­рию России, не может поставить сумму НДС к вычету, так как налог принимается к вычету у принципала после того, как им будет оприходован ввезенный товар.

Кроме того, Минфин России указал, что агенту не нуж­но регистрировать в книге покупок таможенную деклара­цию на ввозимые товары и платежные документы, под­тверждающие уплаты НДС на таможне. Перечисленные документы в книге покупок должен зарегистрировать принципал.

Хотелось бы в заключение обратить внимание на Пос­тановление Президиума ВАС РФ от 14.12.2004 4149/04, которое подтвердило позицию налогоплательщика к вы­чету НДС по имуществу при оплате организациям-постав­щикам за счет кредитных и заемных средств.