1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать

Граждане и командировки

Отправка в командировку сотрудника орга­низации вполне обыденное дело. Но ино­гда у организации возникает необходимость отправить в другую местность гражданина, работающего по гражданско-правовому до­ говору. В этом случае ситуация с привычны­ми компенсациями (проезд, суточные и т. д.) меняется с точки зрения налогообложения кардинально.

Дело в том, что Трудовой кодекс РФ рассматривает по­добные выплаты как гарантии работнику (ст. 167 и 168 ТК РФ). В соответствии с п. 3 ст. 217 Налогового кодекса РФ указанное возмещение (характеризуемое как компенсаци­онная выплата) освобождается от обложения НДФЛ, а сог­ласно подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ это возмещение не облага­ется ЕСН. Но распространяются гарантии и выплачиваемое в рамках гарантий возмещение (компенсация) только на работников организации, то есть на лиц, находящихся с ор­ганизацией в трудовых отношениях.

В гражданском законодательстве подобных гарантий не существует. И взаимоотношения между организацией и на­нятым, например, по договору подряда гражданином строятся исходя из того, что «по умолчанию» предполага­ется выполнение какой-либо работы за счет средств под­рядчика (ст. 704 Гражданского кодекса РФ). В случае когда гражданин-подрядчик планирует получить деньги с орга­низации-заказчика отдельно за работу, а отдельно — за ку­пленные материалы, в договоре подряда должно быть оговорено такое условие — выполнение работы из матери­ала заказчика. Но собственно договор подряда и в таком случае зафиксирует лишь то, что организация обязуется предоставить гражданину необходимые материалы. Если же подрядчик желает еще и лично приобрести эти матери­алы, появляется дополнительный договор — либо договор агентирования, либо договор поручения. По дополнитель­ному договору гражданин приобретает материалы (пере­давая приобретенные материалы организации), а по ос­новному договору расходует материалы (полученные уже от организации) в целях выполнения работы. Причем усло­вие о приобретении материалов гражданином может быть включено в текст основного договора. Но при этом дого­вор на приобретение материалов и договор на выполне­ние работ все равно останутся разными договорами, что важно в первую очередь для определения ответственно­сти за те или иные действия (бездействие) сторон. Напри­мер, за неисполнение работы по основному договору вследствие отсутствия материалов.

Приобретение материалов может осуществляться в том числе в ином регионе. Это не влияет на смысл агент­ского договора — вопрос будет заключаться только в сто­имости услуг агента. Поэтому расходы на дорогу и прожи­вание (отдельно учитываемые при командировке штат­ного сотрудника) в случае с «гражданским» агентом могут просто включаться в агентское вознаграждение без дета­лизации по видам выплат. Расходы на оплату агента не нормируются, а потому нет необходимости их делить (ес­ли только организация не решит вести статистику по та­ким выплатам для своих собственных целей).

Несколько иначе обстоит дело, если гражданин подря­жается выполнить работу в другой местности. Здесь расхо­ды гражданина на переезд и проживание в той местности являются составной частью цены договора подряда. Но и в таком случае нет необходимости делить цену договора на постоянную часть (собственно за работу) и переменную часть (оплата проезда и проживания) — затраты и в том и в другом случае учитываются общей суммой.

Соответственно же с общей суммы должны быть исчис­лены ЕСН и НДФЛ.

Определенные нестыковки гражданского и налогового законодательства дают на первый взгляд возможность не облагать налогами командировочные при гражданско-правовых договорах. Такие выводы можно было бы сде­лать из подп. 6 п. 1 ст. 208 НК РФ, который под доходами подразумевает «вознаграждение за выполненную работу», а также п. 2 ст. 709 ГК РФ, говорящего, что «цена в догово­ре подряда включает компенсацию издержек подрядчика и причитающееся ему вознаграждение». Тем не менее сис­темный анализ законодательства не позволяет освободить часть цены договора от налогообложения.

Так, п. 1 ст. 217 НК РФ говорит, что не облагаются НДФЛ «выплаты и компенсации, выплачиваемые в соответствии с действующим законодательством». Но, очевидно, НК го­ворит лишь о конкретных компенсациях, выплачиваемых по строго определенным основаниям. При ином подходе можно обнаружить, что выплаты по гражданско-право­вым договорам вообще не облагаются НДФЛ — вопреки подп. 6 п. 1 ст. 208 НК РФ. Ведь любые выплаты по граж­данско-правовым договорам осуществляются в соответст­вии с законодательством. И если полагать, что «компенсация» из п. 2 ст. 709 ГК РФ — то же самое, что «компен­сация» из п. 1 ст. 217 НК РФ, то тогда «вознаграждение» из ГК — та самая «выплата» из НК, которая не облагается НДФЛ наравне с компенсацией!

Очевидно, такая аналогия — нонсенс. Тогда остается предположить, что «компенсация издержек подрядчика» как составная часть цены в договоре подряда не является синонимом «компенсации, выплачиваемой в соответст­вии с действующим законодательством».

Кроме того, термин «компенсация издержек» возникает только применительно к договору подряда. В случае с упо­минавшимся договором поручения речь о «компенсации» не идет. Согласно п. 2 ст. 975 ГК РФ «доверитель обязан воз­мещать поверенному понесенные издержки». Было бы по меньшей мере странно, если бы «возмещение издержек» по договору поручения никак не уменьшало облагаемый НДФЛ доход, а «компенсация издержек» по договору под­ряда освобождалась от обложения НДФЛ. И тот же договор поручения характеризует вознаграждение по договору именно как цену договора (п. 2 ст. 972 ГК РФ).

Таким образом, несогласованность терминологии гра­жданского и налогового законодательства не дает воз­можность вывести из-под обложения НДФЛ какие-либо суммы, выплачиваемые гражданину в порядке «компен­сации произведенных расходов».

В случае с ЕСН вопрос решается еще проще. Если сильно постараться, можно предположить, что устанавливающий льготы по налогообложению подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ под «возмещением иных расходов» понимает «нашу» компенсацию. Но ведь тот же п. 1 ст. 238 НК РФ оговаривает, что компенсационная выплата не облагается ЕСН в пределах установленных в соответствии с законодательством норм. И, разумеется, никаких норм для гражданско-правовых сде­лок законодательство не предусматривает. Причем для ЕСН сохраняются замечания о компенсации как виде выплат и «компенсации издержек» как части цены договора, сделан­ные применительно к НДФЛ.

Следовательно, основания для необложения ЕСН вы­платы, именуемой «компенсацией издержек подрядчи­ка», просто не появляются.

В итоге получается, что любые дополнительные (поми­мо первоначально оговоренной) выплаты нанятому по гражданско-правовому договору лицу лишь увеличивают общую цену договора и облагаются как ЕСН, так и НДФЛ в полном объеме.