1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 1656

Налоговики «стригут» клумбы

Налоговики «стригут» клумбы

Красивый ландшафт вокруг здания организации — одна из составляющих имиджа фирмы. Для компаний сейчас самая пора заняться благоустройством своих территорий. Стоимость этого мероприятия ограничивается только фантазией собственников и платежеспособностью компании. Но такие расходы были всегда под пристальным вниманием налоговиков.

 

Есть обязанность, а понятия нет

Озеленение территории — это отнюдь не прихоть налогоплательщика, которому «некуда девать деньги». Такие требования установлены в действующем законодательстве.

Как гласит ст. 39 Федерального закона от 10.01.2002 № 7-ФЗ «Об охране окружающей среды», юридические лица, осуществляющие эксплуатацию зданий, строений, сооружений и иных объектов, обязаны соблюдать утвержденные технологии и требования в области охраны окружающей среды, восстановления природной среды, рационального использования и воспроизводства природных ресурсов. Собственники недвижимости обязаны обеспечить выполнение требований в области охраны окружающей среды, проводить мероприятия по восстановлению природной среды, благоустройству территорий.

Но вот беда. В действующем законодательстве отсутствует определение «благоустройство территории». Это отметили и специалисты Минфина России в письме от 04.12.2008 № 03-03-06/4/94. Они считают, что в этом случае необходимо руководствоваться его общепринятым значением в контексте использования для целей налогового законодательства. Под вложениями в объекты внешнего благоустройства следует понимать расходы, которые не связаны с коммерческой деятельностью организации и направлены на создание удобного, обустроенного с практической и эстетической точки зрения пространства на территории организации.

В определение, которое финансисты дали для понятия «благоустройство», есть подводный камень. В нем скрыта главная опасность для налогоплательщиков. По мнению Минфина России, благоустройство территории не связано с коммерческой деятельностью. А раз так, то учесть расходы для целей налогообложения прибыли не получится. Да и с НДС могут возникнуть проблемы. Но обо всем по порядку.

Неясности по налогу на прибыль

К расходам на внешнее благоустройство можно отнести затраты:

  • на устройство дорожек, скамеек, газонов, посадку деревьев, кустарников и цветов;
  • возведение ограждения земельного участка;
  • устройство площадок для стоянки автомобилей;
  • установку фонарей;
  • устройство мини-фонтанов и тому подобные расходы.

Все зависит от вида деятельности…

Минфин России считает, что при решении вопроса об учете расходов на благоустройство территории необходимо отталкиваться от вида деятельности компании. Так, например, в письме от 07.07.2009 № 03-03-06/1/443 финансисты признали, что озеленение для санатория прямо связано с его деятельностью. Ведь такие работы направлены на создание условий для отдыха пациентов.

Кроме этого в письме от 19.06.2008 №03-03-06/1/362 Минфин России признал, что «для отдельных отраслей экономики создание производственных объектов благоустройства опасных производственных объектов (например, асфальтирование и посадка газонной травы, создание производственных площадок со щебеночным, гравийным, грунтовым и прочими покрытиями вблизи компрессорных цехов и газоперекачивающих агрегатов) является обязательным в силу Федерального закона и иных нормативных правовых актов Российской Федерации, а также нормативных технических документов в области промышленной безопасности». В этом случае расходы будут экономически оправданны.

Однако в большинстве случаев Минфин России категорически против учета таких расходов при расчете налога на прибыль. Причину мы уже озвучили ранее: такие затраты, как правило, не связаны с коммерческой деятельностью организаций. Значит, не направлены на получение дохода. Как следствие, не выполняется требование ст. 252 НК РФ (см. письма Минфина России от 30.10.2007 № 03-03-06/1/745, от 30.01.2008 № 03-03-06/1/63 и от 19.06.2008 № 03-03-06/1/362).

Но налоговые органы не могут и не должны оценивать расходы организации с точки зрения их экономической целесообразности, рациональности и эффективности (п. 3 Определения КС РФ от 04.06.2007 № 366-О-П). В арбитражной практике на сегодняшний день существует достаточно много решений, в которых суды встают на сторону налогоплательщиков. Арбитры признают, что объекты внешнего благоустройства необходимы для коммерческой деятельности налогоплательщика, а значит, расходы экономически обоснованны (постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.01.2008 № А56-4910/2007).

Таким образом, чтобы доказать свое право на учет затрат на благоустройство территории в налоговых расходах, компании в первую очередь необходимо подтвердить, что такие затраты экономически целесообразны. Так, установка забора может уменьшить потери от претензий клиентов по поводу повреждения их транспорта неустановленными лицами, наличие асфальтированной площадки перед магазином увеличивает количество покупателей, а зеленые газоны и клумбы перед офисом снижают утомляемость и заболеваемость сотрудников и т.д. (см., например, постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 09.11.2005 № А74-1116/05-Ф02-5492/05-С1).

Кстати, упоминание объекта в Классификации основных средств, утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1, служит доказательством, что такое основное средство может быть амортизируемым. Например, ограды (заборы) металлические отнесены в восьмую амортизационную группу, а гостевая парковка может быть отнесена к седьмой амортизационной группе.

...и стоимости работ

Итак, расходы на благоустройство территории можно считать экономически оправданными. По какой же статье расходов их можно учесть при расчете налога на прибыль. Давайте разбираться.

Если объекты внешнего благоустройства стоят больше 40 000 руб. (до 2011 г. — более 20 000 руб.), то они будут являться амортизируемым имуществом. Однако в подп. 4 п. 2 ст. 256 НК РФ сказано, что по объектам внешнего благоустройства (объектам лесного хозяйства, объектам дорожного хозяйства, сооружениям, которые осуществлялись с привлечением источников бюджетного или иного аналогичного целевого финансирования, специализированные сооружения судоходной обстановки) и другим аналогичным объектам амортизация не начисляется.

Из формулировки приведенной нормы Кодекса можно сделать вывод, что объекты внешнего благоустройства не подлежат амортизации, только если они сооружены с привлечением источников бюджетного или иного аналогичного финансирования. Амортизировать объекты внешнего благоустройства, созданные за счет собственных средств компании, налоговое законодательство не запрещает. Однако, как показывает практика, налоговики не приветствуют такой подход.

К сожалению, среди судей нет согласия по рассматриваемому вопросу. Так, в постановлениях ФАС Восточно-Сибирского округа от 20.04.2006 № А58-5090/05-Ф02-1684/06-С1 и от 10.03.2006 № А33-22400/04-С3-Ф02-858/06-С1 судьи встали на сторону налоговиков.

А вот в постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 14.01.2008 № А56-4910/2007, от 27.03.2007 № А56-6908/2006, от 18.07.2005 № А56-11749/04, Уральского округа от 26.06.2008 № Ф09-4500/08-С3 и Московского округа от 12.10.2010 № А40-45008/09-20-241 судьи сочли правильной именно вторую точку зрения.

Здесь очевидна вина законодателей — именно они создали почву для разной трактовки положений Налогового кодекса. А раз так, то согласно п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения и неясности должны трактоваться в пользу налогоплательщиков.

Поэтому, на наш взгляд, объекты внешнего благоустройства стоимостью более 40 000 руб. компании вправе амортизировать. Если же стоимость объектов ниже установленного предела, то она подлежит включению в состав материальных расходов на основании подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ.

Будут проблемы и с НДС

Если компания осуществляет работы по благоустройству территории своими силами, то ей придется начислить на стоимость таких работ НДС. Дело в том: в подп. 3 п. 1 ст. 146 НК РФ установлено, что выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления является объектом обложения НДС. На основании п. 2 ст. 159 НК РФ налоговая база в этом случае определяется как стоимость выполненных работ. А моментом ее определения является последний день каждого налогового периода. Так указано в п. 10 ст. 167 НК РФ. Учтите, что обязанность начислить НДС не связана с тем, будут капвложения использоваться в производственной деятельности или нет.

Но обратите внимание, не нужно начислять НДС в том случае, если работы по благоустройству выполняет подрядчик. Минфин России согласился с этим в письме от 29.05.2007 № 03-07-11/142. Также не нужно начислять НДС, если работы по благоустройству не носят капитального характера (письмо Минфина России от 05.11.2003 № 04-03-11/91).

Теперь перейдем к налоговым вычетам. Исходя из п. 6 ст. 171 НК РФ в данном случае возможны два вида вычетов. Во-первых, можно предъявить к вычету «входной» НДС по товарам, работам и услугам, которые были использованы для проведения строительно-монтажных работ.

Во-вторых, вычетам подлежат суммы налога, исчисленные при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, связанные с имуществом, предназначенным для осуществления операций, облагаемых НДС, стоимость которого подлежит включению в расходы, (в том числе через амортизационные отчисления), при исчислении налога на прибыль.

В письме ФНС России от 23.03.2009 № ШС-22-3/216@ налоговики указали, что если в процессе эксплуатации объект начинает использоваться в не облагаемой НДС деятельности, то суммы «входного» налога, предъявленные поставщиками товаров, работ, услуг, использованных в строительно-монтажных работах для собственного потребления, ранее правомерно принятые к вычету, следует восстановить и уплатить в бюджет. Как видите, и для целей обложения НДС возможность вычета налога прямо зависит от того, удастся налогоплательщику доказать коммерческую направленность деятельности по проведению внешнего благоустройства или нет.

Налогоплательщики выиграли достаточно много судов по этому вопросу. При этом базой для принятия положительного решения служило то, что работы по благоустройству связаны с производственной деятельностью и способствуют получению доходов (постановления ФАС Поволжского округа от 20.08.2010 № А55-36402/2009 и Московского округа от 26.01.2009 № А40-3912/08-129-16).

А вот ФАС Волго-Вятского округа в постановлении от 03.03.2005 № А38-3082-5/412-2004 счел, что работы по благоустройству не связаны с производственной деятельностью, и в налоговом вычете компании отказал.

Так что в данной ситуации налог на прибыль и НДС крепко связаны: добился права на признание расходов получил право на налоговый вычет.

Бухгалтерский учет

Что касается бухучета, то здесь ситуация гораздо проще. Напомним, что согласно п. 4 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» объект принимается к учету как основное средство, если:

  • объект предназначен для использования в производственной деятельности компании или для управленческих нужд;
  • объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
  • организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;
  • объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.


Никаких исключений для объектов внешнего благоустройства нет. Поэтому учитываются они в общем порядке. Если в результате работ по благоустройству возникает объект основных средств, то он учитывается по первоначальной стоимости, которая равна общей сумме затрат, связанных с его возведением. Обратите внимание: если стоимость лимита меньше лимита, установленного в п. 5 ПБУ 6/01, то он может учитываться в составе материально-производственных запасов.

Стоимость объектов внешнего благоустройства, являющихся основными средствами, погашается путем начисления амортизации. Величина амортизации относится к расходам по обычным видам деятельности на основании п. 5 и 16 ПБУ 10/99 «Расходы организации».

Если объект внешнего благоустройства относится к материально-производственным запасам, то затраты на создание подобного объекта признаются единовременно в момент ввода его в эксплуатацию. Затраты, связанные с содержанием и ремонтом объектов внешнего благоустройства, признаются расходами по обычным видам деятельности.

пример

Владельцы вновь построенного супермаркета заасфальтировали площадку для автомобилей покупателей, окружили ее декоративным металлическим забором и озеленили территорию.

Стоимость площадки — 300 000 руб., стоимость забора — 120 000 руб., стоимость озеленения в общей сумме — 80 000 руб. Работы выполнялись силами подрядчиков, находящихся на упрощенной системе налогообложения. Поэтому «входного» НДС в стоимости работ нет.

Руководство фирмы посчитало, что площадку и забор можно отнести к основным средствам, используемым в коммерческой деятельности. Для площадки (седьмая амортизационная группа) был установлен срок полезного использования в течение 181 месяца. Для забора (восьмая амортизационная группа) — 241 месяц.

Затраты на озеленение в налоговых расходах решили не учитывать. В бухгалтерском учете решили списать затраты сразу после ввода озеленения в эксплуатацию, так как каждый отдельный объект озеленения имеет стоимость менее 40 000 руб.

В бухгалтерском учете это отразилось следующими проводками.

Дебет 08 Кредит 60

— 300 000 руб. — построена асфальтированная автостоянка для покупателей;

Дебет 01 Кредит 08

— 300 000 руб. — стоянка введена в эксплуатацию и включена в состав основных средств;

Дебет 08 Кредит 60

— 120 000 руб. — возведен забор;

Дебет 01 Кредит 08

— 120 000 руб. — забор включен в состав основных средств;

Дебет 26 Кредит 60

— 80 000 руб. — затраты на озеленение отнесены к общехозяйственным расходам.

Так как в налоговом учете затраты на озеленение не учитываются, то возникает постоянное налоговое обязательство в силу требований ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций». Поэтому бухгалтер сделал еще одну проводку:

Дебет 99 Кредит 68

— 16 000 руб. (80 000 руб. х 20%) — отражено ПНО.