Организации, работающие с иностранными контрагентами, в определенных случаях имеют право не удерживать налог с доходов, полученных контрагентами на территории РФ. Одним из таких случаев является выплата дохода лицу — резиденту иностранного государства, с которым у Российской Федерации заключен договор об избежании двойного налогообложения. Какие же условия должны соблюдать налоговые агенты и зарубежные фирмы, чтобы воспользоваться своими правами? Мнения и комментарии юристов, касающиеся данной проблемы, читайте в нашей статье.
Налоговый кодекс РФ предъявляет лишь одно условие, которое должно быть выполнено для того, чтобы не удерживать налог с дохода, полученного в Российской Федерации, — иностранная организация должна представить своему контрагенту, выплачивающему доход, подтверждение того, что она имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Россия заключила договор об избежании двойного налогообложения.
Налоговые агенты должны представить в налоговый орган документы, подтверждающие постоянное местопребывание их контрагентов, на территории иностранного государства.
Налоговый кодекс Российской Федерации не устанавливает обязательной формы документов, подтверждающих постоянное местопребывание в иностранном государстве. Предусмотрено, что в качестве таких документов могут применяться справки по форме, установленной внутренним законодательством этого иностранного государства, а также справки в произвольной форме.
На практике иностранные организации в качестве доказательства своего постоянного местопребывания в том или ином государстве, очень старательно подбирают различные документы. Но частенько их бумаги по тем или иным причинам не устраивают российские налоговые органы.
Для того чтобы избежать споров с налоговиками, необходимо выполнять ряд условий, предъявляемых к документам, подтверждающим постоянное местопребывание контрагента в иностранном государстве.
Арбитражная практика
Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ в Постановлении от 28.06.2005 № 990/05 высказал свою позицию относительно того, каким образом налоговый агент должен подтвердить местонахождение иностранной организации (его контрагента), которой выплачен доход в Российской Федерации.
В своем Постановлении Президиум ВАС РФ сослался на ст. 1 Конвенции, отменяющей требование легализации иностранных официальных документов, от 05.10.61 (далее — Конвенция), где сказано, что «Конвенция распространяется на официальные документы, которые были совершены на территории одного из Договаривающихся государств и должны быть представлены на территории другого Договаривающегося государства».
В силу ст. 3 Конвенции единственной формальностью, необходимой для удостоверения подлинности подписи, качества, в котором выступало лицо, подписавшее документ, и в надлежащем случае подлинности печати или штампа, которым скреплен этот документ, является проставление предусмотренного в ст. 4 Конвенции апо-стиля компетентным органом государства, в котором этот документ был совершен.
Поскольку Конвенция распространяется на официальные документы, в том числе исходящие от органа или должностного лица, подчиняющегося юрисдикции государства, включая документы, исходящие из прокуратуры, от секретаря суда или судебного исполнителя, эти документы должны соответствовать требованиям Конвенции, то есть содержать апостиль. В рассматриваемом деле документы, представленные налоговому агенту иностранными организациями, не отвечали требованиям Конвенции, предъявляемым к официальным документам, так как не имели апостиля. В этом случае налогового агента привлекли к ответственности за совершение налогового правонарушения. Получается, что в настоящее время, если официальные документы иностранной организации не содержат апостиля, удостоверяющего их подлинность, указанная организация не вправе воспользоваться льготами и избежать двойного налогообложения.
В Письме Минфина РФ от 14.06.2005 № 03-08-02 чиновники указали на то, что на всех документах, подтверждающих постоянное местопребывание организации, должны иметься соответствующие реквизиты компетентного (или уполномоченного им) органа иностранного государства и подпись уполномоченного должностного лица.
Указанные документы подлежат легализации в установленном порядке, либо на таких документах должен быть проставлен апостиль.
Порядок оформления и представления таких документов, на который в своих письмах ссылаются налоговые органы, изложен в Методических рекомендациях по применению отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций, утвержденных Приказом МНС России от 28.03.2003 № БГ-3-23/150.
В частности, там сказано, что документами, подтверждающими постоянное местопребывание иностранной организации в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, «могут являться справки по форме, установленной внутренним законодательством этого иностранного государства, а также справки в произвольной форме. Указанные справки рассматриваются как подтверждающие постоянное местопребывание иностранной организации в случае, если в них содержится следующая или аналогичная по смыслу формулировка:
«Подтверждается, что организация... (наименование организации)... является (являлась) в течение... (указывается период)... лицом с постоянным местопребыванием в... (указывается государство)... в смысле Соглашения (указывается наименование международного договора) между Российской Федерацией/СССР и... (указывается иностранное государство)».
Поскольку постоянное местопребывание в иностранных государствах определяется на основе различных критериев, соответствие которым устанавливается на момент обращения за получением необходимого документа, в выдаваемом документе должен быть указан конкретный период (календарный год), в отношении которого подтверждается постоянное местопребывание. При этом указанный период должен соответствовать тому периоду, за который причитаются выплачиваемые иностранной организации доходы.
В документах, подтверждающих постоянное местопребывание, проставляются печать (штамп) компетентного (или уполномоченного им) в смысле соответствующего соглашения об избежании двойного налогообложения органа иностранного государства и подпись уполномоченного должностного лица этого органа».
Имейте в виду!
Документы, подтверждающие местонахождение иностранной организации, должны быть легализованы.
Легализация — это действие, посредством которого публичное должностное лицо свидетельствует достоверность подписи на официальном или частном документе и качество, в котором действовало лицо, подписавшее акт, а равно в случае необходимости — подлинность печати или штампа, которыми скреплен этот акт, с тем чтобы он мог считаться достоверным везде, где будет представлен.
По общему правилу, если международным договором не установлено иное, легализация осуществляется в стране, где был совершен нотариальный или иной официальный акт, полномочным должностным лицом государства, в котором данный документ должен быть впоследствии представлен. Как правило, легализация проводится консулом соответствующего государства.
Существует три режима легализации:
— консульская легализация;
— апостилирование;
— отсутствие формальностей.
Консульская легализация заключается в подтверждении соответствия документов законодательству государства их происхождения и представляет собой засвидетельствование подлинности подписи должностного лица, его статуса и в надлежащих случаях печати уполномоченного государственного органа на документах и актах с целью использования их в другом государстве.
Документы, подтверждающие постоянное местонахождение организации на территории иностранного государства, могут быть легализованы на территории того государства, где они выданы, или же непосредственно в Российской Федерации. Если документы легализуются на территории иностранного государства, они заверяются в министерстве иностранных дел или ином уполномоченном органе государства, на территории которого выдан документ, а затем легализуются в консульском учреждении Российской Федерации в данном государстве. Если же иностранный документ легализуется на территории Российской Федерации, то сначала он заверяется в дипломатическом представительстве или консульском учреждении того государства, на территории которого был выдан документ, а затем легализуется в Департаменте консульской службы МИД России. И в том и в другом случае при предъявлении документа в налоговый орган требуется нотариально заверенный перевод такого документа на русский язык.
Таким образом документ, подтверждающий местонахождение иностранной организации, должен быть удостоверен компетентным органом иностранного государства (министерством иностранных дел, министерством юстиции или другим) и затем передан на легализацию российскому консулу.
Как видим, легализация достаточно сложна и требует значительных затрат. Более того, сама процедура имеет существенные недостатки: соответствующий документ, пройдя многоступенчатую процедуру, оказывается действительным только для того государства, консульская служба которого его легализовала.
Для того чтобы избежать многоступенчатой процедуры легализации, используют такой режим легализации, как апостилирование.
Как раз в целях упрощения процесса признания иностранных документов в 1961 году в Гааге (Нидерланды) была подписана Конвенция, отменяющая требование легализации иностранных официальных документов.
Для Российской Федерации она вступила в силу 31.05.92.
В настоящее время участниками Гаагской конвенции 1961 года являются 87 государств мира.
В соответствии с Гаагской конвенцией на документах, совершенных компетентными органами одного государства и предназначенных для использования на территории другого государства, проставляется специальный штамп — апостиль.
В соответствии со ст. 5 Конвенции апостиль «удостоверяет подлинность подписи, качество, в котором выступало лицо, подписавшее документ, и в надлежащем случае подлинность печати или штампа, которым скреплен этот документ». Этой же статьей установлено, что апостиль проставляется по ходатайству подписавшего лица или любого предъявителя документа. Подпись, печать или штамп, проставляемые на апостиле, не требуют никакого заверения.
Согласно ст. 3 Конвенции апостиль проставляется на самом документе или на отдельном листе, скрепляемом с документом. Он должен соответствовать образцу.
Апостиль имеет форму квадрата со стороной не менее девяти сантиметров.
Согласно п. 2 ст. 3 Конвенции апостиль может быть составлен на официальном языке выдающего его органа. Имеющиеся в нем пункты могут быть также изложены на втором языке. Заголовок «Apostille (Convention de la Науе du 5 octobre 1961)» должен быть дан на французском языке.
Документы о местонахождении иностранной организации, имеющие апостиль, принимаются российскими налоговыми органами и не вызывают сомнений в судах.
Обратите внимание!
Иностранная организация, имеющая право на получение дохода на территории РФ без налогообложения, должна представить налоговому агенту, выплачивающему такой доход, подтверждающие документы до даты выплаты дохода.
Легализация и проставление апостиля не требуются, если международным договором предусмотрена отмена или упрощение этих процедур.
Имейте в виду!
Проставление апостиля нельзя требовать, если законы, правила или обычаи, действующие в государстве, в котором представлен документ, либо договоренности между двумя или несколькими договаривающимися государствами, отменяют или упрощают данную процедуру или освобождают документ от легализации.
Министерство финансов Российской Федерации в своем Письме от 05.10.2004 № 03-08-07 указало, что иностранные государства принимают без проставления апостиля документы, подтверждающие постоянное местонахождение в Российской Федерации организаций и физических лиц, в смысле применения международных договоров Российской Федерации об избежании двойного налогообложения.
Для того чтобы не нарушить такой порядок, налоговым органам рекомендовали принимать для подтверждения постоянного местонахождения организаций и физических лиц от юридических лиц данных стран неапостилирован-ные официальные документы, выданные на территории этих иностранных государств. Одновременно им рекомендовали довести до сведения подведомственных территориальных налоговых органов возможность принятия указанных документов без проставления на них апостиля и образцы подписей и печатей компетентных органов иностранных государств в смысле применения международных договоров РФ об избежании двойного налогообложения.
Совсем недавно Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ в своем Письме от 22.02.2006 № 03-08-05 указал, что в рамках ст. 3 Конвенции в соответствии со статьями «Взаимосогласительная процедура», «Обмен информацией» действующих международных договоров об избежании двойного налогообложения, заключенных Российской Федерацией с иностранными государствами, руководствуясь сложившейся международной налоговой практикой, компетентный орган по смыслу договоров об избежании двойного налогообложения (в случае России — Минфин РФ), в том числе в лице его уполномоченного представителя (в России — ФНС), на взаимной основе согласовал с компетентными органами (их уполномоченными представителями) ряда иностранных государств процедуру принятия официальных сертификатов, подтверждающих постоянное местопребывание (резидентство) без легализации или апостилирования. Такое согласование осуществляется в форме Меморандума о взаимопонимании к международному договору, который подписывают компетентные органы договаривающихся государств по итогами консультаций в рамках статей «Взаимосогласительная процедура», «Обмен информацией» (например, к Соглашению об избежании двойного налогообложения с Германией), а также уполномоченными представителями посредством обмена официальными письмами, с приложением соответствующих образцов форм, подписей, печатей.
Перечень таких государств, равно как и формы документов, образцы подписей уполномоченных лиц и печатей государственных учреждений иностранных государств, уполномоченных выдавать сертификаты постоянного местопребывания, содержатся в информационной базе ФНС.
В этом же Письме Департамент пообещал, что в скором времени будет выпущено официальное информационное письмо, в котором налогоплательщикам будут разъяснены порядок принятия сертификатов постоянного местопребывания (резиденства), выдаваемых иностранными государствами.
Данное Письмо Департамента вселяет оптимизм, однако, как известно, налоговые органы не всегда руководствуются своими же письмами, а налогоплательщики уже привыкли доказывать свою правоту через суд.
Чтобы минимизировать риск возникновения споров с налоговыми органами, принимая во внимание Постановление Президиума ВАС РФ от 28.06.2005 № 990/05, которым, безусловно, будут руководствоваться судебные органы при принятии решений, налогоплательщикам необходимо требовать от своих иностранных контрагентов, чтобы сертификат о постоянном местопребывании (рези-дентстве), выдаваемом иностранным государством, был легализован либо апостилирован.