1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 1011

Определение объекта налог

Налог на прибыль остается, пожалуй, одним из самых сложных налогов с точки зрения определения объекта налогообложения. Предлагаем вашему вниманию обзор писем Минфина России, посвященных этой проблеме, вышедших в феврале — марте 2006 года.

Комиссия за перечисление зарплаты на пластиковые карты

В настоящее время многие организации выплачивают своим работникам заработную плату путем перечисления ее на их банковские счета. Открытие и обслуживание банковских карт работников осуществляется банком на основании заключенного с организацией договора, предполагающего внесение организацией определенной платы за эти услуги.

Как учитываются подобные расходы для целей налогообложения прибыли? Ответ на этот вопрос содержится в Письме Минфина России от 02.03.2006 № 03-03-04/1/167.

Чиновники обращают внимание на обоснованность (экономическую оправданность) таких затрат и предлагают учитывать их для целей налогообложения прибыли в составе внереализационных расходов на основании подп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Напомним, что согласно этой норме к внереализационным расходам относятся расходы на услуги банков, в том числе связанные с установкой и эксплуатацией электронных систем документооборота между банком и клиентами, в том числе систем «клиент — банк».

Расходы на приобретение форменной одежды

В подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ предусмотрен учет в составе материальных расходов затрат организации на приобретение спецодежды и других средств индивидуальной и коллективной защиты, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

Форменная одежда, выдача которой не предусмотрена действующим законодательством, по этой норме НК РФ в составе расходов не учитывается. Речь идет, в частности, и о форменной одежде, которая свидетельствует о принадлежности работников к данной организации.

Расходы на приобретение такой одежды, выдаваемой работникам бесплатно или с частичной оплатой (в части стоимости, не компенсируемой работниками), которая остается в личном постоянном пользовании работников, учитываются для целей налогообложения прибыли в составе расходов на оплату труда на основании п. 5 ст. 255 НК РФ.

Возникает вопрос: можно ли стоимость форменной одежды, не предусмотренной законодательством, учесть для целей налогообложения прибыли, если одежда не передается в собственность работников?

Минфин России в Письме от 10.03.2006 № 03-03-04/1/203 разъяснил, что норма п. 5 ст. 255 НК РФ применяется только в том случае, если форменная одежда передается работнику в собственность. В противном случае стоимость такой одежды не учитывается в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, даже в случае если обязанность работодателя по оплате расходов на приобретение форменной одежды зафиксирована в трудовом или коллективном договоре.

Существует мнение, что расходы на приобретение форменной одежды с изображением товарного знака организации следует учитывать в составе рекламных расходов, поскольку ношение сотрудниками такой одежды способствует поддержанию интереса клиентов к организации, формированию ее положительного имиджа, повышению качества обслуживания клиентов.

Однако Минфин России в Письме от 24.08.2005 № 03-03-04/2/51 высказался против такого подхода к учету расходов и аргументировал свою позицию.

Согласно ст. 1 Закона РФ от 23.09.92 № 3520-1 «О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров» товарный знак — это обозначение, служащее для индивидуализации товаров, выполняемых работ или оказываемых услуг юридических или физических лиц. Товарный знак может применяться в рекламе (ст. 22 Закона № 3220-1), но сам по себе рекламой не является.

Статьей 2 Закона от 18.07.95 № 108-ФЗ «О рекламе» установлено, что реклама — это распространяемая в любой форме, с помощью любых средств информация о физическом или юридическом лице, виде деятельности, товарах, идеях и начинаниях (рекламная информация), которая предназначена для неопределенного круга лиц и призвана формировать или поддерживать интерес к этому физическому или юридическому лицу, виду деятельности, товарам, идеям и начинаниям и способствовать реализации товаров, идей и начинаний.

Между тем, как отмечается в Письме Минфина России от 24.08.2005, фирменную одежду, приобретенную для сотрудников организации, с изображением зарегистрированного товарного знака (логотипа) организации считать рекламой (рекламной продукцией) необоснованно, поскольку одежда не может распространять информацию о видах деятельности организации, ее целях и задачах.

Кроме того, фирменная одежда предназначается для работников, обслуживающих клиентов организации, то есть общающихся в процессе работы с достаточно ограниченным числом граждан.

Расходы на создание web-сайта

Минфин России в Письме от 12.03.2006 № 03-03-04/2/54 разъяснил, каким образом следует учитывать для целей налогообложения прибыли расходы на создание web-сайта организации при отсутствии у нее документов, подтверждающих исключительные права организации на этот сайт.

В Письме чиновники обращают внимание на то, что одним из условий признания актива нематериальным для целей налогообложения прибыли является наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого нематериального актива и (или) исключительного права у налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности (в том числе патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака) (п. 3 ст. 257 НК РФ).

То есть, чтобы учесть созданный web-сайт как нематериальный актив, у организации должны быть документы, подтверждающие существование самого нематериального актива и исключительного права на него, а сам сайт должен способствовать получению дохода. Его стоимость должна превышать 10 000 руб., и срок эксплуатации должен быть свыше 12 месяцев. Последние два условия установлены п. 1 ст. 256 НК РФ и определяют порядок отнесения активов к амортизируемому имуществу.

В случае если организации не принадлежат исключительные права на созданный программный комплекс, а на сайте размещена рекламная информация о деятельности организации, то, по мнению Минфина, затраты по созданию сайта учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, как расходы на рекламу (п. 4 ст. 264 НК РФ).

Безвозмездное оказание услуг

Расходы организации в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль на основании подп. 16 ст. 270 НК РФ.

Как определить стоимость безвозмездно оказанных услуг: исходя из той стоимости, по которой такие услуги обычно реализуются налогоплательщиками, или исходя из расходов на их оказание?

Естественно, что речь в данном случае идет о расходах организации, связанных с оказанием услуг, а не о цене их реализации. Об этом говорится в Письме Минфина России от 12.03.2006 № 03-03-04/2/53.

Обратите внимание!

В указанном Письме содержится ошибка в расче тах. Для ситуации, когда цена услуги составляет 60 ед., а расходы на ее оказание 40 ед., из состава расходов, учитываемых в целях налогообложения, следует исключить сумму 40 ед. (а не 100 ед., как это указано в Письме).

Организация, получающая безвозмездную услугу, должна включить ее стоимость в состав внереализационных доходов на основании п. 8 ст. 250 НК РФ. Согласно этой норме НК РФ внереализационными доходами признаются доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ.

При этом установлено, что оценка таких доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений ст. 40 НК РФ, но не ниже определяемой в соответствии с настоящей главой остаточной стоимости — по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) — по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам).

Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком — получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки.

Беспроцентный заем

Минфин России в Письме от 20.02.2006 № 03-03-04/1/128 разъяснил порядок учета для целей налогообложения операций по привлечению налогоплательщиком заемных средств без уплаты процентов за пользование ими.

При привлечении и возврате заемных средств следует руководствоваться ст. 251 и 270 НК РФ.

Так, согласно подп. 10 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются доходы в виде средств или иного имущества, которые получены по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая ценные бумаги по долговым обязательствам), а также средств или иного имущества, которые получены в счет погашения таких заимствований.

Подпунктом 12 ст. 270 НК РФ установлено, что не учитываются для целей налогообложения расходы в виде средств или иного имущества, которые переданы по договорам кредита или займа (иных аналогичных средств или иного имущества независимо от формы оформления заимствований, включая долговые ценные бумаги), а также в виде средств или иного имущества, которые направлены в погашение таких заимствований.

Таким образом, сумма привлеченного займа не является доходом, а сумма возвращенного займа не признается расходом налогоплательщика.

Что касается материальной выгоды налогоплательщика, полученной от пользования беспроцентным займом, то, как отмечается в рассматриваемом Письме Минфина, такой вид доходов главой 25 НК РФ не предусмотрен. Следовательно, налоговая база по налогу на прибыль на сумму такой выгоды не увеличивается.

Добровольное страхование имущества

При определении налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщики вправе учесть расходы на обязательное и добровольное страхование имущества. Такие расходы согласно п. 1 ст. 263 НК РФ включают страховые взносы по всем видам обязательного страхования, а также по видам добровольного страхования имущества, перечисленным в указанной статье.

Минфин России в Письме от 14.03.2006 № 03-03-04/1/228 обращает внимание на то, что перечень видов добровольного страхования имущества является закрытым.

Поэтому в случае добровольного страхования имущества, в том числе арендованного, в целях налогообложения прибыли учитываются расходы в виде страховых взносов только по видам, перечисленным в ст. 263 НК РФ.

Порядок признания расходов на страхование имущества установлен п. 2 и 3 ст. 263 и п. 6 ст. 272 НК РФ.

Так, согласно п. 2 ст. 263 НК РФ расходы по обязательным видам страхования (установленные законодательством Российской Федерации) включаются в состав прочих расходов в пределах страховых тарифов, утвержденных в соответствии с законодательством Российской Федерации и требованиями международных конвенций. А при отсутствии таких тарифов — в размере фактических затрат.

Расходы по добровольным видам страхования включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат (п. 3 ст. 263 НК РФ).

В соответствии с п. 6 ст. 272 НК РФ расходы по обязательному и добровольному страхованию признаются в качестве расходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором в соответствии с условиями договора налогоплательщиком были перечислены (выданы из кассы) денежные средства на оплату страховых взносов. Если по условиям договора страхования предусмотрена уплата страхового взноса разовым платежом, то по договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, расходы признаются равномерно в течение срока действия договора.

Плата за продление патента

Расходы организации на приобретение первоначального патента на изобретение, полезную модель, промышленный образец формируют первоначальную стоимость нематериального актива. Это следует из п. 3 ст. 257 НК РФ.

Как же учесть для целей налогообложения периодически уплачиваемые патентные пошлины за поддержание патентов в силе? Ответ на этот вопрос дан в Письме Минфина РФ от 06.02.2006 № 03-03-04/1/88.

Возможность продления действия патента предусмотрена Патентным законом от 23.09.92 № 3517-1. За это также взимается плата.

По мнению Минфина России, расходы на уплату патентных пошлин, связанные с продлением срока действия патентов на изобретения и полезные модели, могут быть учтены налогоплательщиком при налогообложении прибыли в составе прочих расходов. Но только при условии, что данные расходы соответствуют критериям, приведенным в п. 1 ст. 252 НК РФ, то есть являются экономически обоснованными и документально подтвержденными.

Проценты по долговым обязательствам

Пункт 1 ст. 265 НК РФ позволяет учесть в качестве внереализационных расходов расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида.

Порядок учета таких расходов установлен в ст. 269 НК РФ. Согласно п. 1 этой статьи при принятии к налоговому учету суммы процентов организация должна сопоставить ее с некоторой величиной, которая определяется одним из двух способов.

Первый способ применяется организациями, имеющими сопоставимые по условиям кредиты и займы, то есть кредиты и займы, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения. В этом случае проценты, начисленные по долговому обязательству, признаются расходом, только если их размер существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце — для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. При этом существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20% в сторону повышения или

в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.

Второй способ применяется при отсутствии у организаций долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика. При этом способе предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования Центробанка РФ, увеличенной в 1,1 раза, — при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15% — по долговым обязательствам в иностранной валюте.

Расходы в виде процентов, начисленных налогоплательщиком-заемщиком кредитору сверх сумм, признаваемых расходами в целях налогообложения в соответствии со ст. 269 НК РФ, при определении налоговой базы по единому налогу не учитываются.

Порядок применения критерия сопоставимости разъяснен Минфином России в Письме от 06.03.2006 № 03-03-04/1/183.

При определении среднего уровня процентов налогоплательщик принимает в расчет все долговые обязательства, полученные им в том же квартале (месяце — для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях.

Порядок определения сопоставимости по критериям (за исключением критерия по валюте) определяется в учетной политике налогоплательщика, заявленной до начала налогового периода, исходя из принципа существенности и обычаев делового оборота.

Если же такой порядок в учетной политике не предусмотрен, предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования Центробанка, увеличенной в 1,1 раза, — при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15% — по долговым обязательствам в иностранной валюте.

Долговые обязательства, полученные от юридических и физических лиц, нельзя признать выданными на сопоставимых условиях. Долговые обязательства, полученные от юридических лиц, включая кредитные организации, могут быть признаны выданными на сопоставимых условиях.

Если в квартале организацией получено единственное долговое обязательство, предельная величина процентов принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза, — при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15% — по долговым обязательствам в иностранной валюте.

При наличии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, в случае если в учетной политике предусмотрен порядок определения сопоставимости по критериям, указанным в п. 1 ст. 269 НК РФ, налогоплательщик вправе признавать проценты в составе расходов в пределах рассчитанного среднего уровня процентов. В иных случаях, а также по выбору налогоплательщика применяется ставка рефинансирования, увеличенная в 1,1 раза, — при оформлении долгового обязательства в рублях и ставка 15% — по долговым обязательствам в иностранной валюте.