1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 992

Контрагент, которого нет

Добросовестность и недобросовестность, налоговая выгода и обоснованность ее получения — эти категории на слуху у каждого налогоплательщика. Один из наших читателей на практике столкнулся с претензиями налоговиков относительно получения им налоговой выгоды.

 

 

Нина Белозерцева, юрист, Елена Коновалова, юрист

Ситуация. На предприятии прошла выездная проверка, в ходе которой инспекцией была проведена встречная проверка. Инспекция получила ответ, что в ЕГРН контрагент фирмы отсутствует. По результатам проверки налоговики доначислили НДС, признав, что вычет по НДС компания произвела по несуществующим поставщикам.

Инспекция в обоснование своих доводов ссылается на абз. 3 п. 1 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53, согласно которому представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны или противоречивы. Налоговики считают, что, проведя встречную проверку, они доказали недостоверность сведений, содержащихся в счетах-фактурах (т. к. счета-фактуры составлены несуществующими предприятиями).

Представители фирмы считают, что речь в данном случае идет о достоверности документов, составленных налогоплательщиком, т. е. ими, а не контрагентами, и приводят доводы, изложенные в п. 10 вышеупомянутого Постановления.

 

Нарушение налоговым органом процедуры налогового контроля

Постановление ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судам обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды» опирается на презумпцию добросовестности налогоплательщиков и иных участников экономических отношений. Это процессуальная презумпция, распределяющая бремя доказывания, в том числе при налоговых спорах.

Налоговый орган должен доказать обстоятельства, послужившие основанием для принятия им оспариваемого акта. Абзац 3 п. 1 Постановление № 53 указывает, какого рода обстоятельства должны доказываться в связи с претензиями к получению налогоплательщиком налоговой выгоды — недостаточность, противоречивость или недостоверность сведений, содержащихся в представленных налогоплательщиком в налоговый орган документах.

Налоговый орган, заявляя о недостоверности сведений, содержащихся в документах налогоплательщика, должен предоставить суду иную информацию, являющуюся, по его мнению, достоверной. Эти сведения должны содержаться в доказательствах, полученных налоговым органом в рамках налогового контроля в порядке и формах, установленных в законе.

В данной ситуации налоговый орган отказывает в вычетах налога на добавленную стоимость на основании того, что контрагенты поставщика на момент проведения встречной налоговой проверки отсутствуют в Едином государственном реестре налогоплательщиков.

Налоговым органом не оспаривается, что контрагенты состоят в Едином государственном реестре юридических лиц.

В силу положений ч. 2 ст. 51 Гражданского кодекса РФ, ч. 3 ст. 49 Налогового кодекса РФ законодателем правоспособность юридического лица ставится в зависимость от его государственной регистрации в качестве такового, а не от постановки на налоговый учет. В связи с этим отсутствие сведений о поставщике в ЕГРН нельзя признать равнозначным отсутствию государственной регистрации общества в качестве юридического лица.

В соответствии со ст. 83 НК РФ в целях проведения налогового контроля организации и физические лица подлежат постановке на учет в налоговых органах соответственно по месту нахождения организации, месту нахождения ее обособленных подразделений, месту жительства физического лица, а также по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и транспортных средств и по иным основаниям, предусмотренным Налоговым кодексом.

Постановка на учет организации в налоговом органе по месту нахождения осуществляется на основании сведений, внесенных в ЕГРЮЛ.

Налоговым кодексом РФ предусмотрена ответственность за нарушение срока постановки на учет в налоговом органе (ст. 116 НК РФ), за уклонение от постановки на учет в налогом органе (ст. 117 НК РФ).

Таким образом, отсутствие контрагента в ЕГРН не является основанием для отказа налогоплательщику в вычете НДС. А у налогового органа есть инструменты для привлечения контрагента к ответственности.

Более того, при оспаривании данного довода налогового органа налогоплательщику необходимо обратить внимание на то, когда налоговый орган делал запрос о нахождении контрагента в ЕГРН. Так как на практике встречаются случаи, когда спорные сделки между сторонами проводились в более ранний период, чем были запрошены сведения налоговым органом.

 

АРБИТРАЖНАЯ ПРАКТИКА

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.05.2006 № Ф04-2173/2006(21374-А27-25).

Суд указал следующее.

Принимая во внимание изложенное, отсутствие или наличие ООО «М» в ЕГРН на день проведения выездной налоговой проверки в 2005 году не является фактом того, что указанное общество не было зарегистрировано как юридическое лицо в момент состоявшихся отношений с предпринимателем К., а именно в 2002 году. В свою очередь, налоговым органом сведения для выяснения вопроса по регистрации указанного общества не только в ЕГРН, но и в ЕГРЮЛ не запрашивались и доказательств того, что общество не значилось в ЕГРЮЛ на момент совершения сделок между указанным юридическим лицом и предпринимателем К., налоговым органом не представлено.

 

Кроме того, в соответствии с абз. 1 п. 2.4 Постановления Конституционного Суда РФ от 12.07.2006 № 267-О одной из конституционных гарантий является вытекающее из ч. 2 ст. 24 Конституции РФ право налогоплательщика знать, в чем его обвиняют, и представлять возражения на обвинения. Поэтому при определении процессуальных прав налогоплательщика законодатель не может отказать ему в праве знать о появившихся у налогового органа претензиях, заявлять возражения против них, представлять доказательства незаконности или необоснованности принятого решения.

Необходимо обратить внимание на то, когда налогоплательщику стало известно о том, что его контрагенты отсутствуют в ЕГРН. В случае если доводы о недостоверности счетов-фактур вследствие их подписания должностным лицом несуществующей организации были заявлены только в судебном заседании, то налогоплательщик не мог заявить возражения или дать пояснения по этому доводу. Если доказательства получены налоговым органом после принятия оспариваемого решения и они не были представлены налогоплательщику для ознакомления в установленном порядке, следовательно, необходимо заявить довод об исключении таких документов как полученных с нарушением требований закона (ст. 88—100 НК РФ).

Согласно ч. 1 и 3 ст. 64 Арбитражного процессуального кодекса РФ доказательствами по делу являются сведения, полученные в порядке, предусмотренном АПК РФ и другими федеральными законами. Не допускается использование доказательств, полученных с нарушением законодательства.

 

Нарушения, допущенные при государственной регистрации контрагентов

Такие нарушения не могут являться основанием для отказа налогоплательщику в применении вычета.

Рассматривая споры по вопросам налогообложения, Конституционный Суд РФ неоднократно указывал, что по смыслу положения, содержащегося в п. 7 ст. 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков (определения Конституционного Суда РФ от 25.07.2001 № 138-О, от 18.01.2005 № 36-О). Данный подход находит подтверждение и в практике Высшего Арбитражного Суда РФ — в п. 1 Постановления Пленума от 12.10.2006 № 53.

Как видно из ситуации, в рамках настоящего дела добросовестность самого налогоплательщика налоговым органом не оспаривается и судом под сомнение не ставится.

Несмотря на нарушения, допущенные при регистрации, по российскому законодательству поставщик являлся юридическим лицом и налогоплательщиком.

Налоговое законодательство не соотносит порядок исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость с выполнением требований других отраслей законодательства (постановления ФАС Московского округа от 23.12.2004 № КА-А40/10012-03, от 07.03.2001 № КА-А40/771-01). Поэтому нарушение гражданско-правовых норм не влияет на налоговые последствия сделок, тем более что в рассматриваемой ситуации факт нарушения поставщиком порядка регистрации юридических лиц не опровергает факта осуществления реальных хозяйственных операций, которые повлекли возникновение налогооблагаемой базы по НДС и последующую уплату налога в бюджет. Таким образом, именно контрагент в лице своего фактического руководителя несёт ответственность за уплату налога в бюджет.

Даже если предположить, что нарушение контрагентом налогоплательщика порядка регистрации привело к нарушению им норм налогового законодательства, следует признать, что такие нарушения также не могут повлечь неблагоприятных последствий для налогоплательщика, поскольку право на применение налоговых вычетов по НДС не ставится налоговым законодательством в зависимость от действий третьих лиц.

Данный вывод соответствует правоприменительной практике, поскольку:

·        подтверждается практикой Европейского суда, который 12 января 2006 г. в порядке разъяснения Шестой Директивы ЕС вынес решение, устанавливающее, что каждая поставка товаров для целей взимания НДС рассматривается как самостоятельная экономическая операция, а право налогоплательщика на вычет НДС не зависит от фактов мошенничества других лиц в цепочке поставок, если о таких фактах налогоплательщик не знал или не мог знать;

·        согласуется с позицией Пленума ВАС РФ, который в Постановлении от 12.10.2006 № 53 определил, что «факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды (налогового вычета). Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом»;

·        поддерживается ФАС Московского округа, который Постановлением от 21.09.2006 № КА-А40/8010-06 признал претензии налогового органа к заявленным налогоплательщиком вычетам необоснованными по той причине, что проверяющие не смогли доказать, что компания и ее поставщики согласованно действовали с целью получить налог из бюджета. При этом суд указал, что «каких-либо доказательств его (налогоплательщика) недобросовестности инспекция не приводит. Занижение поставщиками оборота по реализации, неперечисление ими НДС в бюджет, отсутствие по юридическому адресу не является основанием для отказа покупателю в возмещении налога при соблюдении им требований законодательства о налогах и сборах ... при выборе ООО в качестве поставщиков заявитель проявил должную степень осмотрительности и осторожности; каких-либо доказательств согласованности их действий, направленных на ущемление публичных интересов, незаконного возмещения налога из бюджета инспекцией не представлено».

Оценивая счета-фактуры, выставленные контрагентом, на соответствие положениям ст. 169 НК РФ, налоговый орган пришел к выводу, что они являются недействительными по причине того, что подписаны неустановленным лицом.

Однако в сложившейся ситуации, когда указанный контрагент налогоплательщика еще на стадии государственной регистрации допустил существенные нарушения, которые автоматически влекут порок формы каждого документа, оформленного от лица данной организации, правомерное, с точки зрения налогового органа, оформление отношений налогоплательщика по приобретению услуг у данного контрагента невозможно в принципе.

Согласно позиции Конституционного Суда РФ, выраженной в Постановлении от 16.07.2004 №14-П, «осуществление налогового контроля возложено на налоговые органы, составляющие единую систему контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах». Таким образом, осуществление налогового контроля возложено на налоговые органы, а налогоплательщик не вправе осуществлять такие проверки, подменяя при этом органы государственной власти. Следовательно, поскольку действующее законодательство не возлагает на налогоплательщика обязанности по проверке законности регистрации его контрагентов, то действия налогоплательщика нельзя признать направленными на получение налоговой выгоды.

Более того, в практике арбитражных судов сформировалась позиция, согласно которой нарушения, допущенные при государственной регистрации контрагентов, не могут являться безусловным основанием для отказа налогоплательщику в применении вычета. Так, ФАС Московского округа в Постановлении от 16.11.2005 № КА-А40/11402-05 указал, что «налоговое законодательство не связывает отсутствие поставщиков по юридическим адресам с правом налогоплательщика на вычет и возмещение НДС. Действующим законодательством на налогоплательщика не возложена обязанность по проверке законности регистрации контрагента, а отсутствие организаций по юридическому адресу само по себе не исключает возможность осуществления данными организациями деятельности».

Однако стоит отметить, что в соответствии со ст. 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Таким образом, предугадать, как тот или иной судья будет применять Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53, не представляется возможным.

На данный момент существует как положительная, так и отрицательная судебная практика по аналогичным спорам.

 

АРБИТРАЖНАЯ ПРАКТИКА

Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 24.01.2005 № 82-1053/2004-15.

В силу п. 1 и 2 ст. 169 Налогового кодекса РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. 5 и 6 названной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению, учитывая, что организация, выставившая счета-фактуры, в качестве юридического лица и налогоплательщика в установленном порядке не зарегистрирована, в связи с чем выставленные счета-фактуры содержат недостоверные данные.

При этом в Постановлении ФАС Волго-Вятского округа указал на отсутствие вины налогоплательщика-покупателя в сообщении недостоверных сведений о поставщике и на этом основании признал незаконным привлечение его к ответственности по ст. 122 НК РФ. Однако факт возникновения недоимки НДС и, как следствие, обязанность уплатить соответствующие суммы налога и пени судом были подтверждены.