В письме от 15.04.2022 № ЕА-4-15/4674 ФНС России привела обстоятельства, при наличии которых гражданско-правовые отношения с самозанятым подлежат переквалификации в трудовые, а также напомнила признаки трудовых отношений.
Самозанятыми считаются граждане, деятельность которых подлежит налогообложению в соответствии с Федеральным законом от 27.11.2018 № 422-ФЗ «О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима „Налог на профессиональный доход“». Поскольку выплаты самозанятым не подлежат обложению НДФЛ и страховыми взносами, у некоторых компаний возникает соблазн заменить работников на самозанятых. В связи с этим налоговики пристально следят за такой незаконной налоговой оптимизацией. Так, в информационном сообщении от 23 марта 2021 г. ФНС России сообщила, что у нее есть специальная программа, которая автоматически выявляет компании с признаками вовлечения самозанятых в незаконные схемы по налоговой оптимизации. Она в режиме реального времени определяет организации с признаками подмены трудовых отношений отношениями с самозанятыми. Анализируются периодичность и источники выплат, взаимосвязь самозанятых, их клиентов и бывших работодателей. По результатам этого анализа организации, имеющие признаки нарушений, попадают в группу риска. Подробнее об этом см. «ЭЖ-Бухгалтер», № 13, 2021.
Обстоятельства, свидетельствующие о подмене трудовых отношений
В комментируемом письме ФНС России привела следующие обстоятельства, наличие которых является основанием для переквалификации гражданских правоотношений в трудовые:
-
закрепление в предмете договора трудовой функции (выполнение работником лично работ определенного рода, а не разового задания заказчика);
-
отсутствие в договоре конкретного объема работ (значение для сторон имеет сам процесс труда, а не достигнутый результат);
-
договором установлена ежемесячная в определенной сумме оплата труда;
-
выполнение работы по договору предполагает включение работника в производственную деятельность компании;
-
в течение календарного года размер вознаграждения не меняется (при этом необходимо учитывать, что формирование вознаграждения за фактически отработанные дни противоречит правилам вознаграждения по договорам гражданско-правового характера);
-
договор предусматривает подчинение работника внутреннему трудовому распорядку, его составным элементом является выполнение в процессе труда распоряжений работодателя, за ненадлежащее выполнение которых работник может нести дисциплинарную ответственность;
-
договоры носят не разовый, а систематический характер и заключаются на год или до окончания календарного года;
-
договорами возложена материальная ответственность на фактического исполнителя работ;
-
из условий договора следует, что обеспечен контроль со стороны работодателя;
-
работодатель обеспечивает работника условиями труда;
-
условием заключения договоров с физическими лицами является их регистрация в качестве индивидуального предпринимателя, и при прекращении получения денежных средств от работодателя индивидуальные предприниматели завершают деятельность и снимаются с учета;
-
инфраструктурная зависимость (работы осуществляются материалами, инструментами, оборудованием и на территории компании);
-
централизованное предоставление отчетности в налоговый орган по телекоммуникационным каналам в один период либо по доверенности сотрудниками компании.
Эти обстоятельства налоговики сформулировали исходя из судебных дел, в которых суды пришли к выводу об обоснованности переквалификации гражданских правоотношений в трудовые (Определение Верховного суда РФ от 27.02.2017 № 302-КГ17-382, постановления АС Восточно-Сибирского округа от 08.07.2021 по делу № А33-36428//2018, Западно-Сибирского округа от 25.12.2020 по делу № А03-20987/2018, Дальневосточного округа от 11.09.2020 № Ф03-3529/2020 по делу № А51-23858/2019, Поволжского округа от 08.06.2020 № Ф06-61089/2020).
Отметим, что ФНС России подготовлен проект изменений в приказ от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@ «Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок», в котором учтены типовые способы получения необоснованной налоговой выгоды, в том числе при подмене трудовых отношений гражданско-правовыми с физическими лицами, применяющими НПД. Так, одними из признаков подмены трудового договора с физлицом названы:
1) организационная зависимость физлиц, применяющих НПД, от своего заказчика, то есть:
-
регистрация физлица в качестве налогоплательщика НПД — обязательное условие заказчика;
-
заказчик распределяет физических лиц, применяющих НПД, по объектам (маршрутам) исходя из производственной необходимости;
-
заказчик определяет режим работы физических лиц, применяющих НПД, в том числе продолжительность рабочего дня (смены), время отдыха;
-
работник заказчика непосредственно руководит и контролирует работу физлица, применяющего НПД, на объекте;
2) инфраструктурная зависимость физлица от заказчика, то есть выполнение работы полностью материалами и оборудованием заказчика;
3) порядок оплаты услуг физлица, применяющего НПД, и учет оказываемых услуг аналогичны порядку, установленному Трудовым кодексом (письмо ФНС России от 28.12.2021 № СД-4-3/18371@).
Признаки трудовых отношений
ФНС России указала, что признаки трудовых отношений перечислены в постановлении Пленума Верховного суда РФ от 29.05.2018 № 15. Это:
-
достижение сторонами соглашения о личном выполнении работником определенной, заранее обусловленной трудовой функции в интересах, под контролем и управлением работодателя;
-
подчинение работника действующим у работодателя правилам внутреннего трудового распорядка, графику работы (сменности);
-
обеспечение работодателем условий труда;
-
выполнение работником трудовой функции за плату;
-
устойчивый и стабильный характер этих отношений, подчиненность и зависимость труда;
-
выполнение сотрудником работы только по определенной специальности, квалификации или должности;
-
наличие дополнительных гарантий для работника, установленных законами, иными нормативными правовыми актами, регулирующими трудовые отношения.
Налоговым органам поручено обеспечить сбор надлежащей доказательственной базы при проведении камеральных проверок. Доказательством наличия трудовых отношений между сторонами гражданско-правового договора, в частности, могут быть:
-
письменные доказательства (например, оформленный пропуск на территорию работодателя, журнал регистрации прихода-ухода сотрудников на работу/с работы);
-
документы кадровой деятельности работодателя (графики работы (сменности), графики отпусков, документы о направлении в командировку, возложении на него обязанностей по обеспечению пожарной безопасности, договор о полной материальной ответственности);
-
расчетные листы о начислении зарплаты, ведомости выдачи денег, сведения о перечислении денег на банковскую карту работника;
-
документы хозяйственной деятельности (заполняемые или подписываемые работником товарные накладные, счета-фактуры, копии кассовых книг о полученной выручке, путевые листы, переписка сторон спора, в том числе по электронной почте, и т.д.);
-
документы по охране труда (журнал регистрации и проведения инструктажа на рабочем месте, удостоверения о проверке знания требований охраны труда и т.д.).
При выявлении наличия трудовых отношений между сторонами гражданско-правового договора ИФНС вправе применить ст. 54.1 НК РФ и доначислить страховые взносы и НДФЛ.