1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 390

Судебные споры, которые выигрывают налогоплательщики

Федеральная налоговая служба ориентирует территориальные налоговые органы учитывать устойчиво сложившуюся судебную практику и правовые позиции высших судебных органов. Сегодня мы рассмотрим несколько категорий судебных споров, которые выиграли налогоплательщики и которые ФНС России предлагает в качестве эталонных для инспекций на местах. Приведенные в этих делах аргументы налогоплательщики могут использовать, например, в ходе налоговой проверки для отстаивания своей позиции.

В конце прошлого года ФНС России направила в нижестоящие органы Обзор судебных актов, принятых конституционным судом Российской Федерации и Верховным судом Российской Федерации по вопросам налогообложения во втором полугодии 2015 года (далее — Обзор; письмо от 24.12.2015 № СА-4-7/22683). Отдельные положения Обзора были уточнены письмом ФНС России от 20.01.2016 № СА-4-7/566.

Из всех упомянутых в Обзоре дел особый интерес представляют дела, в которых именно налогоплательщики стали победителями.

При получении субсидии из регионального бюджета на возмещение затрат «входной» НДС по этим затратам не восстанавливается

Субсидия, полученная налогоплательщиком из бюджета субъекта РФ, источником финансового обеспечения которой являлись в том числе целевые межбюджетные трансферты, предоставленные из федерального бюджета, не рассматривается в целях налогообложения по НДС как субсидия, предоставленная из федерального бюджета.

Судебный спор по поводу применения положений ст. 170 НК РФ рассмотрен в Определении ВС РФ от 19.11.2015 № 310-КГ15-8772 по делу № А09-8245/2014.

Напомним, что в соответствии с п. 6 п. 3. ст. 170 НК РФ в случае получения налогоплательщиком в соответствии с законодательством РФ субсидий из федерального бюджета на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг), с учетом налога подлежит восстановлению сумма НДС в размере, ранее принятом к вычету.

По результатам проверки налоговый орган доначислил сумму НДС именно в связи с тем, что, по его мнению, обществом были нарушены требования п. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ, а именно налогоплательщик при получении субсидий из бюджета Брянской области на возмещение затрат, связанных с оплатой приобретенных товаров (работ, услуг), с учетом НДС, не восстановил НДС, ранее принятый к вычету.

Налогоплательщик, не согласный с позицией налогового органа проиграл в трех судебных инстанциях. Суды поддержали вышеизложенную позицию налогового органа. Однако ВС РФ отменил решения нижестоящих судов и, проанализировав прежде всего бюджетное законодательство, сделал свои выводы.

По мнению суда, поступившие из федерального бюджета денежные средства в виде субсидий на поддержку сельхозтоваропроизводителей становятся собственными доходами бюджета субъекта РФ (п. 1,4 ст. 41, п. 2 ст. 40 БК РФ). Следовательно, выплата денежных средств налогоплательщику осуществлялась из средств бюджета субъекта РФ. Соответственно, получение таких денежных средств не может рассматриваться как субсидия, предоставленная из федерального бюджета. И в свою очередь не влечет налоговые последствия, предусмотренные п. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ.

Учитывая, что предоставление субсидий из бюджетов субъектов РФ является достаточно распространенной практикой, решение этого вопроса в пользу налогоплательщика поможет предотвратить такого рода споры с налоговыми органами.

Экспортировать товар, можно и после фактического вывоза его из России: применение нулевой ставки НДС законно

В определениях ВС РФ от 13.11.2015 № 307-КГ15-7495 по делу № А42-4205/2014 и от 13.11.2015 № 307-КГ15-7424 по делу № А42-4200/2014 спор затрагивал операции по возмещению экспортного НДС.

Налогоплательщик применил нулевую ставку по операции продажи морского судна покупателю из Южной Кореи. Из России судно было вывезено в таможенной процедуре временного вывоза. Переход права собственности согласно договору осуществляется в момент полной уплаты покупной цены и подписания акта приема-передачи. В преддверии передачи судна общество выставило счет-фактуру покупателю, после чего стороны подписали протокол приема-передачи. На основании декларации на товары судно было помещено под таможенную процедуру экспорта без возврата судна на территорию РФ. То есть российский налогоплательщик на территории иностранного государства реализовал имущество, первоначально вывезенное из РФ в таможенной процедуре временного вывоза с целью использования в своей производственной деятельности.

Судами дело рассматривалось неоднозначно. Выиграв в первой инстанции, в апелляции и кассации налогоплательщик потерпел поражение.

Суды руководствовались следующей логикой.

Налоговые вычеты налогоплательщик может заявить и использовать только по операциям, признаваемым объектом обложения.

Согласно подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом обложения НДС являются операции по реализации товаров на территории РФ. Следовательно, в данной ситуации важно разобраться, где согласно требованиям законодательства произошла реализация судна.

Кстати

По данному вопросу существует позиция Минфина России, согласно которой в таком случае местом реализации имущества территория РФ не признается, и, соответственно, операция по его реализации за пределами территории Российской Федерации НДС не облагается (письмо от 27.04.2010 № 03-07-08/132).

Апелляция и кассация согласились с налоговым органом, поскольку сочли, что помещение временно вывезенного транспортного средства под таможенный режим экспорта в соответствии с требованиями Таможенного кодекса Таможенного союза не является основанием для признания РФ местом реализации товара на основании ст. 147 НК РФ.

Вывод кассации: поскольку на дату выхода судна из порта РФ оно не было реализовано или предназначено к реализации, а меморандум о соглашении по поводу купли-продажи судна подписан не был и судно использовалось по своему назначению в качестве транспортного средства, то и местом реализации данного судна РФ не признается. Следовательно, отсутствует объект налогообложения, при определении налоговой базы в отношении которого применяется налоговая ставка 0% и предоставляются налоговые вычеты.

Однако ВС РФ указал, что нормы законодательства нижестоящими судами применены неправильно.

Закрепленное в подп. 2 п. 1 ст. 147 НК РФ условие о начале транспортировки товара с территории РФ не нарушается, если реализуемый товар изначально вывозился из РФ за пределы таможенной территории Таможенного союза в рамках таможенной процедуры временного вывоза и только потом был помещен под таможенную процедуру экспорта. Исходя из приведенных разъяснений, местом реализации товара в данном случае является территория РФ.

Несоответствие расходов доходам — не криминал

При проверке декларации о доходах, представленной гражданином в связи с продажей автомобиля, налоговым органом было установлено, что в проверяемом периоде помимо суммы, полученной от продажи авто, гражданин получал только пенсию по инвалидности, в то же время сумма доходов, полученных за год тем же гражданином, была меньше стоимости приобретенного нового автомобиля. На этом основании налоговый орган доначислил НДФЛ исходя из стоимости приобретенного автомобиля.

Суды всех инстанций поддержали налоговиков.

В то же время, Определением ВС РФ от 10.11.2015 № 57-КГ15-8 решения нижестоящих судов были отменены. Верховный суд указал, что приобретение налогоплательщиком в налогооблагаемом периоде имущества подтверждает лишь то, что налогоплательщиком в этом периоде понесены расходы на его приобретение. Факт расходования денежных средств в налоговом периоде сам по себе не подтверждает получения в этом же периоде дохода, облагаемого налогом на доходы физических лиц, в сумме, равной израсходованным средствам. Следовательно, сумма израсходованных гражданином на приобретение автомобиля денежных средств не может рассматриваться в качестве объекта налогообложения по налогу на доходы физических лиц.

Кроме того, высший судебный орган напомнил, что никто не отменял презумпцию добросовестности и невиновности налогоплательщика. Причем доказывать вину обязан именно налоговый орган! Налогоплательщик, привлекаемый к ответственности, вообще не обязан доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Более того, все доначисления и привлечение к ответственности были проведены вне рамок и процедур, предусмотренных НК РФ, что само по себе является основанием для признания таких действий налоговиков незаконными.

Возмещение НДС возможно и за пределами трехлетнего срока

КС РФ неоднократно обращался к вопросам, связанным с реализацией налогоплательщиками права на возмещение из бюджета сумм превышения налоговых вычетов над суммой исчисленного НДС в установленные НК РФ сроки. В Определении КС РФ от 27.10.2015 № 2428-О рассмотрен вопрос о возможности возмещения за пределами установленного законом срока, если реализации права налогоплательщика в течение этого срока препятствовали объективные и уважительные причины.

Обращению в КС РФ предшествовал судебный спор до кассации, проигранный налогоплательщиком. Суды при этом исходили из того, что трехлетний срок, установленный НК РФ, подлежит исчислению начиная с налогового периода, в котором выставлены счета-фактуры, необходимые для вычета, а не с периода, в котором налогоплательщик такие документы фактически получил.

КС РФ, отказывая в признании положений ст. 173 НК РФ неконституционными, еще раз подчеркнул: разрешение вопроса о правомерности предоставления налогоплательщику права на возмещение НДС с учетом трехлетнего срока должно осуществляться исходя из фактических обстоятельств конкретного дела, позволяющих установить соответствующий налоговый период, с которым связано начало течения указанного срока, а также обстоятельств, препятствовавших его соблюдению. При этом КС РФ сослался на свои же определения, вынесенные ранее (от 24.03.2015 № 540-О, от 01.10.2008 № 675-О-П, от 03.07.2008 № 630-О-П).

О вступлении в силу законодательных актов, устанавливающих кадастровую стоимость земельного участка в целях налогообложения

Налогоплательщиком было оспорено доначисление по земельному налогу в сумме более 200 млн руб. Налоговый орган доначислил налог на основании постановления Правительства Свердловской области, принятого и опубликованного в декабре, поскольку посчитал, что новая кадастровая стоимость земельного участка применяется с 1 января следующего года.

Суть спора заключается в правильном определении момента вступления в силу актов законодательства о налогах и сборах.

Вопрос возник не впервые, и общие позиции уже были сформулированы и КС РФ, и ВС РФ (постановления КС РФ от 02.07.2013 № 17-П, Пленума ВС РФ от 30.06.2015 № 28 «О некоторых вопросах, возникающих при рассмотрении судами дел об оспаривании результатов определения кадастровой стоимости объектов недвижимости»).

Суть позиции заключается в следующем. В той части, в какой нормативные правовые акты субъектов РФ об установлении кадастровой стоимости порождают правовые последствия для налогоплательщиков, они действуют во времени в порядке, определенном федеральным законом для вступления в силу актов законодательства о налогах и сборах (ст. 5 НК РФ). Например, нормативный правовой акт об утверждении результатов определения кадастровой стоимости, опубликованный 15 декабря 2014 г., для целей налогообложения подлежит применению с 1 января 2016 г.

Таким образом, нормы ст. 5 НК РФ — это одна из важнейших гарантий защиты прав налогоплательщика и залог стабильности в налоговых отношениях. И каким бы теоретическим не казался вопрос о вступлении в силу нормативного акта, в некоторых случаях на практике знание этого вопроса помогает налогоплательщику сэкономить миллионы. На это в очередной раз указал ВС РФ в Определении от 15.10.2015 № 309-КГ15-7403 по делу № А60-28009/2014.

Увеличенная кадастровая стоимость участка не применяется при расчете земельного налога в данном налоговом периоде

По обращениям налогоплательщиков суды не раз рассматривали вопрос влияния на налогообложение изменений в течение календарного года кадастровой стоимости земельного участка в результате изменения вида разрешенного использования земельного участка или его перевода из одной категории в другую.

В Определении ВС РФ от 21.09.2015 по делу № А46-12281/2014 рассмотрен судебный спор, в котором в результате изменения вида разрешенного использования кадастровая стоимость в течение налогового периода увеличилась, в связи с чем налоговый орган доначислил налогоплательщику земельный налог.

Необходимо отметить, что еще в 2012 г. ВАС РФ рассматривал ситуацию, когда в середине налогового периода был изменен вид разрешенного использования принадлежащих налогоплательщику земельных участков, в связи с чем уменьшилась их кадастровая стоимость (постановление Президиума ВАС РФ от 06.11.2012 № 7701/2012). Тогда высший судебный орган заявил, что налоговое законодательство не препятствует налогоплательщику исчислять земельный налог из налоговой базы, определяемой по заново определенной кадастровой стоимости со времени изменения вида разрешенного использования, а не со следующего налогового периода.

В споре 2015 г. суды трех инстанций отказали налогоплательщику в удовлетворении требований, сославшись на вышеизложенное постановление Президиума ВАС РФ. Однако ВС РФ поддержал налогоплательщика, указав, что нижестоящие суды неверно истолковали правовую позицию Президиума ВАС РФ. Она применима в ситуации, когда пересчет налога приводит к улучшению положения налогоплательщика. По мнению ВС РФ, изменение кадастровой стоимости земельного участка в течение налогового периода подлежит учету при определении налоговой базы в следующем налоговом периоде применительно к положениям ст. 5 НК РФ, которая устанавливает общие правила вступления в силу налоговых актов не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу. Кроме того, ст. 5 НК РФ, запрещает придавать обратную силу актам, ухудшающим положение налогоплательщика.

Важно!

Федеральным законом от 04.10.2014 № 284-ФЗ в ст. 391 НК РФ были внесены дополнения, устраняющие неопределенность, приводившую к вышеизложенным спорам. А именно установлено, что изменение кадастровой стоимости земельного участка в течение налогового периода не учитывается при определении налоговой базы в указанном и предыдущих налоговых периодах.

Упущенную выгоду можно включать в расходы

Налогоплательщик приобрел здание. Продавец здание передал, но переход права собственности по этой сделке не был зарегистрирован. Продавец потребовал вернуть здание. Покупатель долго не возвращал, поэтому с него в судебном порядке была взыскана сумма неосновательного обогащения в размере арендной платы за пользование имуществом в спорные периоды. Эту сумму покупатель включил в расходы по налогу на прибыль. Но инспекция не признала расходы и доначислила налог.

Вероятно, налоговый орган производил доначисления исходя из позиции Минфина России, который считает, что учитывать расходы на возмещение упущенной выгоды при формировании налоговой базы по налогу на прибыль неправомерно (письмо от 04.07.2013 № 03-03-10/25645).

Суды трех инстанций поддержали налоговый орган, посчитав, что обществом денежные средства, возвращенные по решению суда, ранее не были учтены в составе доходов, а возврат незаконно полученного дохода не образует расходов в целях налогообложения прибыли.

Верховный суд, отменяя решения нижестоящих судов, указал, что произведенные обществом затраты в виде уплаты неосновательного обогащения за использование помещений без законных оснований по существу представляют арендную плату, подлежащую уплате за такое использование объекта в целях осуществления предпринимательской деятельности. Об этом свидетельствует и расчет размера неосновательного обогащения, произведенный судом исходя из стоимости аренды. Следовательно, понесенные расходы документально подтверждены и отвечают критериям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ.

Такой вывод содержится в Определении ВС РФ от 11.09.2015 № 305-КГ15-6506 по делу № А40-84941/2014.

О применении ставки 0% при реализации услуг по перевозке пассажиров и багажа

В данном судебном споре речь идет таких услугах перевозки, когда пункт отправления или пункт назначения пассажиров и багажа расположены за пределами территории РФ, при этом перевозки оформляются на основании единых международных перевозочных документов.

На практике так называемые код-шеринговые соглашения между авиакомпаниями в настоящее время широкое распространены. Суть их заключается в том, что одна авиакомпания предоставляет другой авиакомпании гарантированный процент мест на своих рейсах, а последняя продает авиапассажирам билеты от своего имени на такие рейсы.

Российская авиакомпания в такой ситуации применила к услугам по перевозке нулевую ставку по НДС.

Налоговая инспекция сочла, что в данной ситуации выручка получена перевозчиком за фрахт, вследствие чего ставка НДС в размере 0% к ней неприменима.

Нижестоящий суд поддержал налоговиков. ВС РФ Определением от 30.07.2015 № 305-КГ15-3206, признавая правомерной позицию налогоплательщика, указал на следующее. Существо отношений код-шеринга предполагает, что в рамках такого соглашения стороны не оказывают услуги по перевозке непосредственно друг другу. Получателем услуги фактически является авиапассажир.

Кроме того, в реестрах международных перевозочных документов кроме указания номеров авиабилетов, выданных иностранными авиакомпаниями — партнерами, приводятся коды собственных рейсов российского авиаперевозчика. Данный факт свидетельствует о том, что именно российский авиаперевозчик осуществляет фактическую перевозку пассажиров, пусть и пассажиров партнера.

Следовательно, в такой ситуации перевозка собственных и пассажиров партнера на международных авиалиниях должна иметь одинаковые налоговые последствия в виде обложения НДС по нулевой ставке.

Судьи ВС РФ подчеркнули, что данный вывод не противоречит правовой позиции, изложенной в п. 18 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33, в соответствии с которой оказание услуг несколькими лицами (множественность лиц на стороне исполнителя или привлечение основным исполнителем третьих лиц (субисполнителей)) само по себе не препятствует применению налоговой ставки 0% всеми участвовавшими в оказании услуг лицами.

Нормы, ухудшающие положение плательщика, обратной силы не имеют

Недопустимо применять нормы, ухудшающие положение плательщика, с обратной силой. В том числе неправомерно распространять действие вновь утвержденных нормативов потерь на прошлые периоды в целях применения ставки 0% по НДПИ.

В частности, налоговый орган, а вслед за ним суды сочли правомерным необходимость применять в 2010 г. нормативы потерь, утвержденные приказом Минэнерго России от 29.12.2010 № 646 (норматив этим приказом установлен в меньшем размере, чем предыдущим приказом).

При этом суды исходили из того, что если нормативы потерь утверждены на очередной календарный год в течение этого либо следующего за ним календарного года, то налогоплательщик обязан осуществить перерасчет сумм НДПИ, подлежащих уплате в бюджет, начиная с первого налогового периода календарного года, на который утверждены данные (новые) нормативы потерь. Такой перерасчет должен быть произведен независимо от того, превышают или нет вновь утвержденные нормативы размеры ранее действовавших.

ВС РФ указал, что распространение требований приказа Минэнерго России от 29.12.2010 № 646 на предшествующие налоговые периоды нарушает конституционное требование о недопустимости придания обратной силы законам, ухудшающим положение налогоплательщиков, и противоречит положениям ст. 54, 81 НК РФ.

Данный вывод содержится в Определении ВС РФ от 21.07.2015 № 305-КГ15-2112 по делу № А40-15522/2014.

Страховая выплата по договору страхования предпринимательского риска: добавочной стоимости нет

Получение страхователем страховой выплаты по договору страхования предпринимательского риска не является поводом для обложения ее НДС, так как в этом случае не возникает какой-либо дополнительной, добавочной стоимости

Постановление КС РФ от 01.07.2015 № 19-П обязало федерального законодателя «внести в налоговое законодательство изменения, исключающие возможность двойного налогообложения в случае использования налогоплательщиком — поставщиком товаров (работ, услуг) для защиты своих имущественных интересов договора страхования риска неисполнения договорных обязательств покупателем».

Проблема состояла в следующем: поставщик, заключавший договоры с покупателями с отсрочкой платежа, страховал риск неисполнения ими договорных обязательств. С момента отгрузки товаров покупателям поставщик исчислил и уплатил в полном объеме НДС с данной операции. После чего вследствие пропуска покупателями срока оплаты товара поставщик получил со страховой компании выплаты в возмещение стоимости не оплаченных покупателями товаров.

В ходе проверки налоговый орган доначислил НДС поставщику на сумму полученной страховой выплаты и привлек его к ответственности. Суды, рассматривающие спор, поддержали налоговиков, указав, что в рассматриваемом случае увеличение налоговой базы по НДС (на сумму страховой выплаты) должно быть произведено в силу прямого указания закона, а именно подп. 4 п. 1 ст. 162 НК РФ.

КС РФ указал: в случаях, когда моментом определения налоговой базы по НДС является момент отгрузки товаров (работ, услуг) покупателю, поставщик должен включать в базу по этому налогу страховые выплаты по договорам страхования риска неисполнения договорных обязательств своими контрагентами лишь в том случае, если он (поставщик) не выполнил свою обязанность по исчислению (уплате) НДС с операции по реализации товаров (работ, услуг) с момента отгрузки.

Обратите внимание!

Во исполнение комментируемого постановления КС РФ внесены изменения в подп. 4 п. 1 ст. 162 НК РФ, вступающие в силу с 1 июля 2016 г. (см. Федеральный закон от 05.04.2016 № 97-ФЗ).

Ликвидируемая компания вправе заявить о возврате излишне уплаченного налога

Участник общества в процессе его ликвидации выявил переплату налога. Но заявление на возврат этой переплаты он подал уже после завершения процесса ликвидации общества от своего имени. Решением налоговиков бывшему участнику ликвидированного ООО было отказано в возврате сумм излишне уплаченных обществом налогов.

КС РФ указал, что право участника ликвидированной организации на обращение с заявлением о возврате сумм налога, уплаченного такой организацией, НК РФ не предусмотрено, но этот порядок не ограничивает право ликвидируемой организации обратиться с заявлением о возврате излишне уплаченного налога до ее ликвидации. Указанный порядок не может рассматриваться как нарушающий конституционные права налогоплательщиков.

Такой вывод звучит в Определении КС РФ от 23.06.2015 № 1233-О.

Как определяется доход по договорам цессии

В декларации по НДФЛ гражданка исчислила налоговую базу как разницу между суммой, полученной по договору цессии, и своими собственными расходами на приобретение прав требования у первоначального заимодавца.

Налоговая инспекция посчитала, что объектом обложения НДФЛ является доход от продажи имущественных прав. Возможность уменьшения этого дохода на расходы главой 23 НК РФ не предусмотрена. В связи с чем был доначислен налог, пени и штрафы.

Судебная коллегия ВС РФ, как и предыдущие суды, в Определении от 13.05.2015 № 5-КГ15-19 признала верной логику налогового органа. И именно такая позиция была изложена в п. 26 первоначального текста Обзора (утвержденного письмом ФНС России от 24.12.2015 № СА-4-7/22683).

Однако дело было пересмотрено, и постановлением от 22.07.2015 № 8ПВ15 Президиум ВС РФ отменил все принятые по делу судебные акты в той части, в какой налогоплательщику было отказано в удовлетворении требований.

Президиум ВС РФ согласился доводами налогоплательщика, направив дело на новое рассмотрение для того, чтобы суд первой инстанции точно определил размер экономической выгоды, полученной налогоплательщиком (в связи с этим обстоятельством данное дело было исключено из первоначального текста Обзора письмом ФНС России от 20.01.2016 № СА-4-7/566): в данном случае выгоду образует тот прирост стоимости прав требований, который был получен по результатам повторной продажи прав, а не вся сумма, вырученная от уступки.

Отсутствие в главе 23 НК РФ специальных норм, которые бы позволяли учитывать расходы на приобретение прав, не исключает необходимости применять общие принципы определения дохода, заложенные в ст. 41 НК РФ, и оценивать наличие экономической выгоды в каждом конкретном случае.