1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 3798

Потеря права на применение УСН

Упрощенная система налогообложения помимо преимуществ имеет один существенный недостаток — ограничительный характер применения. Организациям и индивидуальным предпринимателям всегда нужно помнить о том, что при нарушении определенных условий они могут утратить право на применение УСН. Как свидетельствует арбитражная практика, налогоплательщики и налоговые органы по-разному трактуют установленные НК РФ ограничения.

Условия применения упрощенной системы налогообложения установлены в п. 3 ст. 346.12, п. 4 ст. 346.13 и п. 3 ст. 346.14 НК РФ. Исходя из названных норм, организации и индивидуальные предприниматели, применяющие в 2016 г. упрощенную систему налогообложения, должны учитывать, в частности, следующие ограничения:

— предельный размер доходов по итогам каждого отчетного и налогового периода не должен превысить 79 740 тыс. руб. (п. 4 ст. 346.13 НК РФ, приказ Минэкономразвития России от 20.10.2015 № 772 «Об установлении коэффициентов-дефляторов на 2016 год»);

— средняя численность работников за налоговый (отчетный) период не должна превышать 100 человек (подп. 15 п. 3 ст. 346.12 НК РФ);

— остаточная стоимость основных средств (по данным бухгалтерского учета) не должна превысить 100 млн руб. (подп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ);

— доля участия других организаций в уставном капитале не должна составлять более 25% (за исключением организаций, указанных в подп. 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ);

— организации не должны иметь филиалов (подп. 1 п. 3 ст. 346.12 НК РФ) и т.д.

Потеря права на применение УСН влечет за собой необходимость применения общего режима налогообложения начиная с того квартала, в котором произошло нарушение хотя бы одного из вышеприведенных показателей (п. 4 ст. 346.13 НК РФ).

Рассмотрим, как на практике налогоплательщики стараются обойти эти ограничения.

Превышение лимита доходов

Как уже было отмечено ранее, в 2016 г. размер дохода за отчетный (налоговый) период, при превышении которого налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН составляет 79 740 тыс. руб. (п. 4 ст. 346.13 НК РФ, приказ Минэкономразвития России от 20.10.2015 № 772 «Об установлении коэффициентов-дефляторов на 2016 год»).

При расчете величины дохода учитываются как доходы от реализации товаров (работ, услуг), так и внереализационные доходы (п. 1 ст. 346.15 НК РФ). Согласно п. 1 ст. 346.17 НК РФ в целях главы 26.2 НК РФ датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

При этом доходы, перечисленные в ст. 251 НК РФ, не учитываются (письмо Минфина России от 25.08.2014 № 03-11-06/2/42282).

В соответствии с п. 1 ст. 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг), как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Как показывает практика, индивидуальные предприниматели, чтобы не превысить установленный лимит дохода, зачастую делают попытки не включать в совокупный доход выручку от реализации принадлежащего им недвижимого имущества, ссылаясь на то, что это имущество не использовалось (не полностью использовалось) ими в предпринимательской деятельности, или на то, что реализация имущества не была заявлена в качестве вида деятельности при регистрации их в качестве индивидуальных предпринимателей.

Пример из судебной практики

Индивидуальный предприниматель, основным видом деятельности которого была сдача в наем собственного недвижимого имущества, являлся собственником 1/3 доли в праве собственности на нежилое помещение (магазин с наличием торгового зала и складских помещений).

Согласно договору купли-продажи предприниматель реализовал 1/3 доли в праве собственности на недвижимое имущество за 3 млн руб. При этом доход, полученный им от реализации помещения, не был отражен в составе доходов при исчислении налоговой базы по УСН. Предприниматель полагал, что налогообложению по УСН подлежит не весь доход от реализации нежилого помещения, а только его часть пропорционально части помещения, используемой в предпринимательской деятельности.

Однако, как отметил суд, поддержав позицию налогового органа (определение Арбитражного суда Челябинской области от 15.06.2015 № А76-29590/2014), применение физическим лицом, имеющим статус индивидуального предпринимателя, упрощенной системы налогообложения означает, что в составе доходов, облагаемых в рамках УСН, учитываются все доходы, полученные налогоплательщиком в связи с осуществлением предпринимательской деятельности. Возможность пропорционального налогообложения доходов правила главы 26.2 НК РФ не предусматривают.

Судом была учтена правовая позиция ВАС РФ, высказанная в Определении от 21.03.2014 № ВАС-2475/14. Суд указал, что доход предпринимателя, осуществляющего деятельность по сдаче внаем собственного нежилого помещения, от реализации нежилых помещений, использовавшихся им в указанной деятельности, подлежит обложению налогом по УСН в порядке, предусмотренном главой 26.2 НК РФ. При этом отсутствие такого вида деятельности, как реализация объектов недвижимости, не влияет на установленный порядок налогообложения.

Таким образом, доход от реализации нежилого помещения, ранее сдаваемого внаем, подлежит включению в доход, подлежащий налогообложению в рамках УСН, что в конечном итоге привело к превышению предельного уровня доходов и потери права на применение УСН.

Превышение численности работников

В соответствии с подп. 15 п. 3 ст. 346.12 НК РФ не вправе применять УСН организации и индивидуальные предприниматели, средняя численность работников которых за налоговый (отчетный) период, определяемая в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным в области статистики, превышает 100 человек.

С 1 января 2016 г. средняя численность работников определяется в порядке, установленном приказом Росстата от 26.10.2015 № 498. Этим документом утверждены Указания по заполнению форм федерального статистического наблюдения № П-1 «Сведения о производстве и отгрузке товаров и услуг», № П-2 «Сведения об инвестициях в нефинансовые активы», № П-3 «Сведения о финансовом состоянии организации», № П-4 «Сведения о численности и заработной плате работников», № П-5(М) «Основные сведения о деятельности организации» (далее — Указания).

Методика расчета среднесписочной численности работников приведена в п. 78—81 Указаний.

Среднесписочная численность работников определяется за конкретный период (месяц, квартал, год). Чтобы рассчитать среднесписочную численность за месяц, необходимо просуммировать списочную численность работников за каждый календарный день месяца, включая выходные и нерабочие праздничные дни, и разделить полученную сумму на число календарных дней в этом месяце.

Расчет среднесписочной численности работников производится на основании ежедневного учета списочной численности работников, которая должна уточняться на основании приказов о приеме, переводе работников на другую работу и прекращении трудового договора.

Пунктом 78 Указаний предусмотрено, что численность работников списочного состава за каждый день должна соответствовать данным табеля учета рабочего времени работников, на основании которого устанавливается численность работников, явившихся и не явившихся на работу.

Среднесписочная численность работников рассчитывается на основании списочной численности, которая приводится на определенную дату, например, на последнее число отчетного периода.

В списочную численность работников включаются наемные работники, работавшие по трудовому договору и выполнявшие постоянную, временную или сезонную работу один день и более, а также работавшие собственники организаций, получавшие заработную плату в данной организации.

В списочной численности работников за каждый календарный день учитываются как фактически работающие, так и отсутствующие на работе по каким-либо причинам.

Таким образом, для правильного учета фактически работающих работников (явившихся на работу) как одной из основных составляющих списочной численности и, как следствие, для безошибочного расчета среднесписочной численности работников за конкретный период (например, календарный месяц) необходимо достоверно установить количество рабочего времени, фактически отработанного каждым конкретным работником за каждый из календарных дней соответствующего периода (месяца).

Пунктом 80 Указаний определен закрытый перечень лиц, не включаемых в списочную численность работников, к числу которых, в частности, отнесены работники, выполнявшие работу по договорам гражданско-правового характера (подп. «б» п. 80 Указаний).

Согласно п. 81.3 Указаний лица, работавшие неполное рабочее время в соответствии с трудовым договором или переведенные с письменного согласия работника на работу на неполное рабочее время, при определении среднесписочной численности работников учитываются пропорционально отработанному времени.

Пример из судебной практики

Для сохранения специального налогового режима налогоплательщиком были оформлены приказы о переводе ряда работников на 0,5 ставки. Решение о переводе было принято исполнительным органом общества по согласованию с работниками в связи с отсутствием возможности поднять уровень зарплаты до сложившегося рыночного уровня.

При проведении проверки налоговая инспекция пришла к выводу, что приказы о переводе ряда работников на 0,5 ставки, а также заключенные договоры возмездного оказания услуг (которые имели признаки трудового договора в соответствии со ст. 56 ТК РФ) оформлены с единственной целью — сохранить специальный налоговый режим.

Какие аргументы помогли налоговикам доказать получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды по применению специального налогового режима в результате занижения среднесписочной численности работников?

Во-первых, решающую роль в этом деле сыграли свидетельские показания работников. Так, в ходе опроса работники подтвердили, что фактически работали полный рабочий день.

Во-вторых, уменьшение оклада в два раза компенсировалось ежемесячными выплатами, указанными как «премии», по сути, являющимися составной частью заработной платы. Таким образом, работники получали заработную плату в размере полного оклада за полный рабочий день. Тогда как перевод работников на 0,5 ставки в связи с финансовыми трудностями и необходимостью сокращения расходов в обязательном порядке влечет и уменьшение заработной платы таких сотрудников.

В-третьих, в договорах возмездного оказания услуг указано, что лица принимались для оказания услуг по расфасовке, предпродажной подготовке, погрузке, разгрузке продовольственных товаров. Фактически же при проведении допросов налоговыми органами установлено, что они работали продавцами, грузчиками по внутрискладской переноске, погрузке разгрузке товаров, уборке помещения по графику работы магазина «два через два», как остальные работники, и выполняли такие же функции, что и работники, принятые по трудовому договору, которые необходимы для обычного ежедневного ведения деятельности организации.

Это означает, что заключенные договоры оказания услуг по своему содержанию имеют признаки трудового договора, предусмотренные ст. 56 ТК РФ. То есть фактически существующие трудовые отношения в данном случае намеренно оформлены в виде гражданско-правовых в целях продолжения возможности применения специальных режимов. Налогоплательщиком не издавались приказы о приеме на работу данных лиц, не вносились записи в трудовые книжки и не оформлялись лицевые счета, а личные карточки и приказы для проверки представлены именно в том объеме, который бы подтверждал позицию плательщика.

Суд поддержал доводы налогового органа (постановление АС Уральского округа от 16.09.2015 № А71-6200/2013), указав, что создание формального документооборота по занижению среднесписочной численности работников свидетельствует о направленности действий плательщика на получение необоснованной налоговой выгоды.

Аналогичное по своей сути дело было рассмотрено и в постановлении Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.07.2012 № А47-7899/2011. Суд также обратил внимание, что отдельным работникам, переведенным на неполный рабочий день, помимо выплаты заработной платы в полной сумме ежемесячно производились выплаты за расширение зоны обслуживания, за работу в праздничные и выходные дни, сверхурочные, за ненормированный рабочий день, за совмещение.

Превышение доли участия других организаций в уставном капитале

Для сохранения права на применение упрощенной системы налогообложения доля участия других организаций в уставном капитале должна составлять не более 25%. Такое ограничение содержится в подп. 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ (в этой же норме дан перечень организаций, на которые это ограничение не распространяется).

Обращаем внимание, что установленное подп. 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ ограничение не распространяется на унитарные предприятия, а также на хозяйственные общества, в которых доля участия Российской Федерации, субъектов Российской Федерации или муниципальных образований составляет более 25% .

Согласно ст. 11 НК РФ под российской организацией понимается юридическое лицо, образованное в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Поскольку Российская Федерация, субъект Российской Федерации или муниципальное образование, выступающие учредителями унитарных предприятий, не могут быть признаны организациями в целях ст. 11 НК РФ, а также в связи с тем, что имущество унитарных предприятий не распределяется по вкладам (долям, паям), на указанные предприятия положения подп. 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ не распространяются (см. Решение ВАС РФ от 19.11.2003 № 12358/03, письма Минфина России от 24.03.2014 № 03-11-06/2/12708, от 09.04.2012 № 03-11-06/2/54, от 26.07.2011 № 03-11-06/2/110).

В связи с этим унитарные предприятия могут применять упрощенную систему налогообложения при условии соблюдения требований главы 26.2 НК РФ.

В письме от 01.04.2011 № 03-11-06/2/43 Минфин России разъяснил, что поскольку Российская Федерация, которая имеет акции в акционерном обществе и осуществляет права акционера через уполномоченный орган, не подпадает под понятие «организация» в целях применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, то акционерное общество, в котором 100% уставного капитала принадлежит Российской Федерации в лице уполномоченного органа, вправе применять упрощенную систему налогообложения при соблюдении условий, установленных главой 26.2 НК РФ. А в письме Минфина России от 02.06.2014 № 03-11-06/2/26211 отмечается, что для целей применения подп. 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ участие Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований в обществах с ограниченной ответственностью не является основанием, препятствующим применению такими обществами упрощенной системы налогообложения.

Пример из судебной практики

Общество применяло УСН. Одним из учредителей общества является муниципальное казенное специализированное учреждение (МКСУ) с долей участия в уставном капитале в размере 64,151 %.

В ходе проведения налоговой проверки инспекция пришла к выводу, что общество в нарушение подп. 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ неправомерно перешло на применение УСН, поскольку одним из его учредителей является юридическое лицо с долей участия, превышающей 25%.

Общество не согласилось с претензиями налоговых органов. По его мнению, МКСУ не является организацией в том смысле, который придает данному понятию НК РФ.

По мнению Общества, одним из квалифицирующих признаков организаций является возможность получать прибыль и использовать свое правовое положение в целях получения необоснованной налоговой выгоды. Установление ограничений на применение УСН организациями, более 25% доли установленного капитала которых принадлежит другой организации, направлено на недопущение использования УСН в целях злоупотребления правом и получения необоснованной налоговой выгоды.

Однако вышеуказанные доводы не были приняты судом (постановление АС Северо-Западного округа от 19.05.2015 № А66-6442/2014).

Согласно ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства РФ, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

Согласно п. 2 ст. 11 НК РФ организациями признаются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством РФ.

Из статьи 48 ГК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) следует, что юридическим лицом признается организация, которая имеет в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам этим имуществом, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде. Юридические лица должны иметь самостоятельный баланс и (или) смету.

Пункт 1 ст. 50 ГК РФ устанавливает, что юридическими лицами могут быть организации, преследующие извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности (коммерческие организации) либо не имеющие извлечение прибыли в качестве такой цели и не распределяющие полученную прибыль между участниками (некоммерческие организации).

Согласно главе 4 ГК РФ к юридическим лицам относятся как государственные и муниципальные унитарные предприятия, так и учреждения, являющиеся некоммерческими организациями.

В соответствии со ст. 6 Бюджетного кодекса РФ казенное учреждение — это государственное (муниципальное) учреждение, осуществляющее оказание государственных (муниципальных) услуг, выполнение работ и (или) исполнение государственных (муниципальных) функций в целях обеспечения реализации предусмотренных законодательством РФ полномочий органов государственной власти (государственных органов) или органов местного самоуправления, финансовое обеспечение деятельности которого осуществляется за счет средств соответствующего бюджета на основании бюджетной сметы.

МКСУ, которое является участником общества, зарегистрировано в установленном порядке в качестве юридического лица, имеет самостоятельный баланс, лицевые счета, может выступать истцом и ответчиком в суде в соответствии с законодательством РФ, отвечает по своим обязательствам находящимися в его распоряжении денежными средствами, имеет в оперативном управлении обособленное имущество.

Таким образом, в понимании ГК РФ МКСУ является юридическим лицом, а в понимании НК РФ — организацией (ст. 11 НК РФ).

На основании вышеизложенного суд отметил, что положения ст. 346.12 НК РФ не допускают расширительного толкования. При этом подп. 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ установлен исчерпывающий перечень организаций, на которые запрет на применение УСН, ввиду участия в них других организаций с долей участия свыше 25%, не распространяется. Общество к таким организациям не относится. Суды указали, что тот факт, что превышающий 25% уставного капитала размер доли внесен правом пользования муниципальным имуществом, не имеет правового значения для определения режима налогообложения организации-налогоплательщика.

Таким образом, применение заявителем в проверяемые периоды УСН было признано неправомерным.

Наличие филиалов

До 1 января 2016 г. организация не могла применять упрощенную систему налогообложения, если она имела филиалы и (или) представительства. С указанной даты запрет на представительства для упрощенцев снят. Соответствующая поправка внесена в подп. 1 п. 3 ст. 346.12 НК РФ Федеральным законом от 06.04.2015 № 84-ФЗ. Таким образом, с 1 января 2016 г. создание представительства не является основанием для признания организации утратившей право на применение УСН.

Обратите внимание, что поскольку все официальные разъяснения и арбитражная практика по вопросу применения подп. 1 п. 3 ст. 346.12 НК РФ касаются прошлой редакции этой нормы, то есть редакции, содержащей запрет на создание представительств, в цитируемых нами далее источниках представительства будут фигурировать.   

Итак, если применяющая УСН организация в 2016 г. создаст филиал, она будет признана утратившей право на применение спецрежима с начала того квартала, в котором филиал был создан (п. 4 ст. 346.13 НК РФ).

Следует иметь в виду, что установленное подп. 1 п. 3 ст. 346.12 НК РФ ограничение не распространяется на созданные налогоплательщиком обособленные подразделения, которые филиалами не являются. Это подтверждается и многочисленными разъяснениями контролирующих органов (письма Минфина России от 29.10.2015 № 03-11-06/62392, от 14.10.2015 № 03-11-06/2/58685, от 12.05.2014 № 03-11-06/2/22075, от 24.07.2013 № 03-11-06/2/29196, от 20.06.2013 № 03-11-06/2/23305, от 14.03.2013 № 03-11-06/2/7715, от 21.01.2013 № 03-11-06/2/4).

Напомним, что согласно п. 2 ст. 11 НК РФ под обособленным подразделением организации понимается любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца.

Понятие филиала ни в главе 26.2, ни в ст. 11 НК РФ не дано. Поэтому обратимся к другим отраслям законодательства, как этого требует п. 1 ст. 11 НК РФ, а именно к гражданскому законодательству.

В статье 55 ГК РФ определено, что филиалом признается обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения и осуществляющее все его функции или их часть, в том числе функции представительства.

Филиалы наделяются имуществом создавшим их юридическим лицом и действуют на основании утвержденных им положений. Руководители филиалов назначаются юридическим лицом и действуют на основании его доверенности. Филиалы должны быть указаны в едином государственном реестре юридических лиц. До 1 сентября 2014 г. в ст. 55 ГК РФ содержалось также требование об указании филиалов в учредительных документах создавшего их юридического лица. Сейчас это не является обязательным.

Таким образом, при решении вопроса о наличии у организации филиала необходимо учитывать как общие признаки, установленные в п. 2 ст. 11 НК РФ для признания обособленного подразделения созданным, так и специальные нормы, предусмотренные в ст. 55 ГК РФ для признания обособленного подразделения филиалом.

Филиалы создаются и открываются в других населенных пунктах (вне места нахождения налогоплательщика), действуют на основании положений о филиале, которые утверждаются руководителем организации. Указанные положения должны содержать сведения о местонахождении и территории действия филиала, его правовом статусе, функциях и основных правах этого подразделения, порядке взаимоотношений с организацией, порядке управления филиалом, имуществе, трудовых отношениях в филиале, правилах его ликвидации и т.п.

В рамках доверенности руководитель филиала вправе принимать самостоятельные решения по конкретным вопросам, касающимся организации деятельности подразделения, включая кадровые, финансовые и иные вопросы.

Таким образом, при решении вопроса о наличии у организации филиала учитывается единовременное соблюдение ряда условий, предусмотренных ст. 55 ГК РФ, а именно:

— утверждение создавшим его юридическим лицом положения о филиале;

— наделение филиала имуществом;

— назначение руководителя филиала;

— осуществление филиалом функции защиты интересов юридического лица;

— указание филиала в едином государственном реестре юридических лиц.

При отсутствии хотя бы одного из перечисленных в ст. 55 ГК РФ условий структурное подразделение организации не может быть признано филиалом.

Некоторые налогоплательщики формально создают филиалы с целью изменения режима налогообложения с УСН на общий режим налогообложения. Такая схема используется, как правило, с целью возмещения из бюджета сумм налога на добавленную стоимость.

Пример из судебной практики

Общим собранием участников ООО принято решение о создании филиала, утверждении положения о филиале и возложении полномочий директора филиала на конкретное физическое лицо. Соответствующие изменения 23 сентября 2013 г. были зарегистрированы налоговым органом и внесены в ЕГРЮЛ.

В связи с регистрацией данного филиала общество полагало, что утратило право на применение УСН в IV квартале 2013 г. и, соответственно, предъявляло НДС к возмещению.

Однако налоговая инспекция отказала в возмещении НДС, указав на наличие схемы, направленной на получение возмещения суммы НДС из бюджета.

Суд (постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда г. Челябинска от 24.09.2015 № 18АП-7004/2015) поддержал позицию налоговых органов.

В ходе судебного разбирательства было установлено следующее:

— общество не имело ни одного сотрудника, кроме руководителя;

— общество и филиал располагались в пределах одной административно-территориальной единицы — г.Челябинск;

— филиал просуществовал непродолжительный срок (с 16 сентября по 20 декабря 2013 г.);

— филиал создан 16 сентября 2013 г., то есть после заключения договора (1 июля 2013 г.), в счет которого произведена предоплата, включающая в себя НДС;

— у общества отсутствуют доказательства передачи филиалу какого-либо имущества для его функционирования, оборудования стационарных рабочих мест, наличия в филиале постоянного штата сотрудников (с момента создания филиала численность общества не увеличивалась и составила один человек, доходы работникам не выплачивались);

— данные об открытии для филиала расчетных счетов в налоговом органе отсутствуют;

— налоговая и бухгалтерская отчетность в отношении филиала в налоговый орган обществом не представлена.

Таким образом, совокупность выявленных обстоятельств свидетельствует о формальном создании филиала общества с целью изменения режима налогообложения с УСН на общую систему налогообложения и получения в связи с этим необоснованной налоговой выгоды в виде возмещения НДС.

Следует отметить, что в данном деле налоговой инспекцией были скрупулезно собраны доказательства, свидетельствующие о формальном создании филиала.

При этом довод о том, что обществом исполнены все предусмотренные законодательством мероприятия и процедуры при создании филиала, судом был отклонен, поскольку формальное соблюдение требований не исключает правомерность вывода о формальном создании филиала.

Аналогичное решение (о неправомерности перехода с УСН на общий режим налогообложения) было вынесено в постановлении АС Северо-Кавказского округа от 05.02.2015 № А53-23812/2013. Следует отметить, что в качестве доказательной базы налоговой инспекцией были представлены результаты осмотра помещения по адресу регистрации представительства. На момент осмотра представительство общества по указанному адресу отсутствовало. Кроме того, для размещения представительства за минимальную арендную плату (1000 руб. в месяц) арендовались 2 кв. м площади в комнате общей площадью 17 кв. м, без указания фактической части комнаты и арендуемого рабочего места. В арендуемом помещении отсутствовали вывеска, рабочий стол, другое имущество, принадлежащее представителю, документы, подтверждающие осуществление представительством какой-либо реальной деятельности.