Законодательство предоставляет организациям право выбора налогового режима. Кроме общей системы, они могут применять специальные налоговые режимы, в частности, УСН или ЕНВД. И при применении этих спецрежимов компания может сэкономить на налогах. Правда, перейти на УСН или ЕНВД разрешается лишь при определенных условиях. Напомним эти условия и выясним, в какой ситуации при помощи данных спецрежимов получится заплатить меньше налогов.
Перейти на упрощенную систему разрешается с начала календарного года (п. 1 ст. 346.13 НК РФ). Систему налогообложения в виде ЕНВД можно начать применять в принципе с любого момента (п. 1 и 3 ст. 346.28 НК РФ), однако также удобнее делать это с начала календарного года. В этом случае за прошлый год организация начислит налоги общего режима, а с нового года уже только ЕНВД (в случае если вся деятельность будет подпадать под уплату этого налога). Если же организация станет плательщиком ЕНВД в середине года, то даже при переводе всей деятельности на данный спецрежим ей придется начислить и налоги общего режима (за период до перехода на ЕНВД) и непосредственно ЕНВД.
Поэтому задуматься о том, не сменить ли общий режим на специальный, мы советуем именно сейчас, когда до начала следующего года есть немного времени. Ознакомьтесь с предложенными рекомендациями и проведите анализ. Возможно, ваша организация сможет существенно оптимизировать налоговую нагрузку при помощи одного из спецрежимов.
При каких условиях организация вправе перейти со следующего года на…
Вначале выясним, в каком случае организация имеет право сменить общий налоговый режим на специальный. Если приведенные ниже условия не выполняются, к сожалению, сэкономить на налогах при помощи смены системы налогообложения не удастся.
…упрощенную систему
Упрощенную систему могут применять далеко не все. В статье 346.12 Налогового кодекса указаны ограничения для перехода на этот режим.
Прежде всего, упрощенная система предназначена для небольших организаций. Поэтому имеются лимиты по доходам и численности работников. Организация вправе применять УСН со следующего года, если ее доходы за девять месяцев текущего года не превысили 45 млн руб. с учетом коэффициента-дефлятора (п. 2 ст. 346.12 НК РФ). В расчет берутся доходы, определяемые в соответствии со ст. 248 НК РФ, то есть те, которые учитываются в базе по налогу на прибыль. Напомним, что на 2014 г. установлен коэффициент-дефлятор в размере 1,067 (приказ Минэкономразвития России от 07.11.2013 № 652). Поэтому с 2015 г. вправе применять упрощенный режим организация, если ее доходы за девять месяцев 2014 г. составили не более 48 015 000 руб. (45 000 000 руб. х 1,067).
Кроме того, не сможет перейти на УСН с 2015 г. организация со средней численностью работников за 2014 г. более 100 чел. (подп. 15 п. 3 ст. 346.12 НК РФ). При этом показатель средней численности вычисляется в соответствии с указаниями по заполнению форм статистической отчетности, утвержденными приказом Росстата от 28.10.2013 № 428.
Также не подходит УСН для компаний, имеющих основные средства с остаточной стоимостью более 100 млн руб. (подп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ). Остаточная стоимость для сравнения с лимитом определяется по правилам бухгалтерского учета, а к основным средствам относятся объекты, подлежащие амортизации и признаваемые амортизируемым имуществом в соответствии с положениями главы 25 НК РФ. Есть ограничение и по доле других организаций в уставном капитале. Она не может превышать 25%. Однако на некоторые организации, перечисленные в подп. 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ, данное ограничение не распространяется.
Не вправе применять УСН организации, имеющие филиалы и представительства (подп. 1 п. 3 ст. 346.12 НК РФ), а также казенные и бюджетные учреждения (подп. 17 п. 3 ст. 346.12 НК РФ), иностранные и микрофинансовые организации (подп. 18 и 20 п. 3 ст. 346.12 НК РФ). Есть ограничения и по видам деятельности (подп. 2—10 п. 3 ст. 346.12 НК РФ). Кроме того, не вправе применять упрощенную систему организации, перешедшие на ЕСХН (подп. 13 п. 3 ст. 346.12 НК РФ).
Еще один нюанс. Организация, желающая с 2015 г. применять упрощенную систему, обязана не позднее 31 декабря 2014 г. подать уведомление в налоговую инспекцию (п. 1 ст. 346.13 НК РФ). Уведомление составляется по форме, утвержденной приказом ФНС России от 02.11.2012 № ММВ-7-3/829@. Если же компания вовремя не уведомит налоговые органы, она не сможет применять УСН (подп. 19 п. 3 ст. 346.12 НК РФ).
… ЕНВД
Ограничений для ЕНВД также достаточно. Главное — ЕНВД облагаются только определенные виды деятельности (п. 2 ст. 346.26 НК РФ) и лишь в том случае, если этот режим для данного вида деятельности введен нормативным правовым актом представительного органа муниципального района, городского округа либо законом Москвы или Санкт-Петербурга. Таким образом, первое, что нужно выяснить бухгалтеру организации, задумавшейся об ЕНВД, — это приняли ли в местности, где ведется деятельность, соответствующий нормативный правовой акт. Кроме того, следует проверить, подходят ли условия ведения деятельности (торговая площадь, количество работников, транспорта и т.п.) для применения данного специально режима.
Согласно п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ не вправе применять ЕНВД компании, у которых средняя численность работников превышает 100 чел. или доля других организаций в уставном капитале больше 25% (за исключением некоторых категорий организаций). Также не могут уплачивать ЕНВД учреждения образования, здравоохранения и социального обеспечения, оказывающие услуги общественного питания через объекты с площадью зала обслуживания посетителей не более 150 кв. м, и организации, оказывающие услуги по передаче во временное владение и (или) пользование автозаправочных станций и автогазозаправочных станций.
Для применения ЕНВД необходимо в течение пяти дней с момента перехода встать на учет в качестве плательщика ЕНВД (п. 3 ст. 346.28 НК РФ). В этих целях подается заявление по форме, утвержденной приказом ФНС России от 11.12.2012 № ММВ-7-6/941@.
К сведению
Есть и еще один специальный режим, который могут применять организации. Речь идет о системе налогообложения по ЕСХН, предусмотренной главой 26.1 НК РФ. Однако данный налоговый режим достаточно специфичен, его вправе применять только сельскохозяйственные товаропроизводители. Поэтому рассматривать этот режим, в том числе в качестве способа экономии, могут исключительно организации, производящие сельхозпродукцию, осуществляющие ее первичную и последующую промышленную переработку, а также реализующие эту продукцию (п. 2 ст. 346.1 и п. 2 ст. 346.2 НК РФ).
Преимущества и недостатки…
Если условия применения спецрежимов для вашей организации подходят, предлагаем оценить их плюсы и минусы.
…упрощенной системы
Главное преимущество упрощенного режима — более низкая налоговая нагрузка. Согласно п. 2 ст. 346.11 НК РФ организации, применяющие УСН, не должны уплачивать НДС (кроме налога, уплачиваемого при ввозе товаров на территорию РФ и территории, находящиеся под ее юрисдикцией, и налога с операций по договорам простого товарищества и доверительного управления имуществом) и налог на прибыль, а также налог на имущество организаций (с 2015 г. исключение составляют объекты, налоговая база по которым определяется на основании кадастровой стоимости, по ним налог на имущество нужно будет уплачивать и при применении УСН). Стоит добавить, что у организаций на упрощенной системе нет обязанности составлять счета-фактуры и вести налоговые регистры по НДС. А так как нет налога, который включается в стоимость реализуемых товаров и услуг, у организации есть возможность снизить цены.
Правда, последнее преимущество одновременно является и недостатком. По причине того, что организации на УСН не выставляют счета-фактуры с НДС, крупные организации могут отказаться от сотрудничества с ними, ведь без счета-фактуры они теряют вычет по НДС. Но, как уже указывалось, этот недостаток можно исправить, если привлечь контрагентов более низкими, чем у конкурентов на общем режиме, ценами на товары, работы или услуги.
Есть и другие преимущества. У организаций на УСН имеется альтернатива. За исключением участников договора простого товарищества и доверительного управления имуществом компании на упрощенной системе вправе выбрать объект налогообложения: доходы или доходы минус расходы (п. 2 и 3 ст. 346.14 НК РФ). Причем, если организация ошиблась в выборе и ее по каким-то причинам не устраивает выбранный объект налогообложения, то с начала следующего года можно все исправить. Организации на УСН могут менять объекты налогообложения хоть ежегодно (п. 2 ст. 346.14 НК РФ).
Кроме того, ставка налога при УСН ниже, чем ставка налога на прибыль организаций. При УСН с объектом «доходы» ставка равна 6%, при объекте «доходы минус расходы» — 15%, а в соответствии с региональным законом может быть снижена для определенных категорий налогоплательщиков до 5% (п. 2 ст. 346.20 НК РФ). В то время как общепринятая ставка налога на прибыль — 20%, правда, региональными законами она также может быть снижена до 15,5% за исключением отдельных категорий налогоплательщиков (ст. 284 НК РФ).
Налоговый учет доходов или доходов и расходов (в зависимости от объекта налогообложения) налогоплательщики на УСН ведут в книге учета доходов и расходов (ст. 346.24 НК РФ). И заполнять эту книгу достаточно просто.
Еще одно преимущество. Организации и предприниматели, занимающиеся определенными видами деятельности, при некоторых условиях имеют право на льготные ставки по страховым взносам во внебюджетные фонды (п. 8 ч. 1, ч. 1.4 и 3.4 ст. 58 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования»).
Есть и недостатки. Право на применение УСН можно потерять, если превысить лимит по доходам, равный 60 млн руб., умноженных на величину коэффициента-дефлятора (п. 4 ст. 346.13 НК РФ). Следующие недостатки характерны для УСН с объектом «доходы минус расходы». Первый — конечный перечень возможных расходов, на которые разрешается уменьшить налоговую базу (п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Второй связан с необходимостью уплаты минимального налога. Уплачивать минимальный налог должны налогоплательщики на УСН в случае, когда величина минимального налога, рассчитываемого по ставке 1% от суммы доходов, окажется больше налога, исчисленного по обычной ставке (п. 6 ст. 346.18 НК РФ). Таким образом, даже при убытках организации на УСН с объектом «доходы минус расходы» вынуждены уплачивать минимальный налог, составляющий 1% от суммы доходов.
… ЕНВД
Основные преимущества ЕНВД — такие же, как и у упрощенной системы. Это прежде всего сравнительно небольшая налоговая нагрузка. В соответствии с п. 4 ст. 346.26 НК РФ организации, уплачивающие ЕНВД, не должны исчислять с доходов от видов деятельности, облагаемых этим налогом, НДС, налог на прибыль. Кроме того, с объектов, используемых в деятельности на ЕНВД, не нужно уплачивать налог на имущество организаций (исключение такое же, как и при УСН, при ЕНВД уже с 1 июля 2014 г. в соответствии с Федеральным законом от 02.04.2014 № 52-ФЗ нужно уплачивать налог на имущество с объектов, налоговая база по которым определяется на основании их кадастровой стоимости). По сравнению с общим режимом уменьшается количество налоговых деклараций, которые нужно составить и сдать. Также плательщикам ЕНВД нет необходимости оформлять счета-фактуры и вести различные налоговые регистры по НДС.
Есть и преимущества, характерные исключительно для вмененного режима. ЕНВД не зависит от фактических доходов и расходов. Поэтому вести налоговый учет доходов и расходов от деятельности, переведенной на уплату этого налога, не нужно. Соответственно, работа бухгалтера упрощается.
Еще одно преимущество. Организации, уплачивающие ЕНВД, вправе не применять ККТ при приеме наличных или расчетах платежной картой в отношении видов деятельности, облагаемых этим налогом (п. 2.1 ст. 2 Федерального закона от 22.05.2003 № 54-ФЗ « О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт»). При этом по просьбе покупателя или клиента они обязаны выдать документ, подтверждающий оплату.
Теперь о недостатках. Главный недостаток вытекает из того, что сумма ЕНВД не зависит от реальных доходов. Например, организация на ЕНВД занимается розничной торговлей. По каким-то причинам выручка за месяц существенно снизилась по сравнению с прошлым периодом, соответственно уменьшилась и прибыль. А сумма ЕНВД будет та же, что и за месяц, когда выручка была достаточно высокой.
Отметим, что способ расчета ЕНВД на основе установленной базовой доходности и физических показателей не всегда является недостатком. В ситуации, когда фактический доход организации гораздо выше вмененного, это будет уже преимуществом.
К сведению
Особенностью ЕНВД является то, что этот спецрежим применяется не ко всей организации, а к отдельным видам деятельности. Поэтому если ЕНВД облагаются не все виды бизнеса, организация должна совмещать общий режим и уплату ЕНВД или УСН и уплату ЕНВД. В этом случае придется вести раздельный учет доходов, расходов и имущества (п. 7 ст. 346.26 НК РФ).
При каких условиях можно сэкономить при применении…
Далее выясним, в каких случаях указанные спецрежимы могут быть выгодны для применения.
…упрощенной системы
Упрощенная система — режим достаточно универсальный. Поэтому сложно точно ответить, когда именно она может быть выгодна. Но будем исходить из условий применения этого режима, преимуществ и недостатков.
Как уже указывалось, одним из минусов упрощенной системы является то, что покупатели или заказчики не получат от компании на УСН счет-фактуру с выделенным НДС. Поэтому если покупателями или заказчиками являются физические лица, или организации и предприниматели, не являющиеся плательщиками НДС, этот недостаток не имеет значения. Ведь указанным категориям не нужен вычет по НДС, следовательно, им не требуются и счета-фактуры. Значит, в подобной ситуации применение УСН, скорее всего, будет оправдано.
Стоит добавить, что организация на упрощенной системе также может выдать покупателю счет-фактуру с НДС, однако это будет для нее невыгодно. Ведь в таком случае придется уплатить сумму налога в бюджет (подп. 1 п. 5 ст. 173 НК РФ). Однако она может сделать это, чтобы, например, не потерять крупного покупателя.
Если расходы компании по сравнению с доходами незначительны, вполне вероятно, что эта компания сможет существенно сэкономить, применяя УСН с объектом «доходы».
В случае когда расходы организации сопоставимы с доходами и практически все расходы упомянуты в перечне из п. 1 ст. 346.16 НК РФ, есть смысл задуматься об упрощенной системе с объектом «доходы минус расходы». При УСН с объектом «доходы минус расходы» перечень учитываемых расходов ограничен, Значит, организации, у которой доходы сопоставимы с расходами, но большая часть расходов не попала в заветный перечень (п. 1 ст. 346.16 НК РФ), скорее всего, упрощенная система не подходит.
А для того чтобы точно узнать, будет ли выгодно организации сменить общий режим на упрощенный, рекомендуем следующее. Составьте примерный план доходов и расходов на будущий год. На его основе вычислите, какую сумму налогов организация заплатит, если останется при общем режиме, а также если перейдет на УСН с объектом «доходы» или «доходы минус расходы». Если получится, что сумма налогов при упрощенной системе оказалась существенно меньше, значит, есть смысл переходить на спецрежим.
… ЕНВД
Здесь опять же все определяется спецификой данного спецрежима. Сумма ЕНВД рассчитывается на основании величины вмененного дохода, то есть произведением базовой доходности на физические показатели. Поэтому «вмененка» точно будет выгодна организации, у которой фактическая прибыль, то есть разница между доходами и расходами, выше величины вмененного для данной деятельности дохода. В остальных случаях, чтобы узнать, есть ли смысл применять ЕНВД, необходимо рассчитать примерную сумму ЕНВД и налогов общего режима и сравнить два показателя.
Так что советы те же, что давались выше для упрощенной системы. Составьте план доходов и расходов на следующий год, а также изучите местный законодательный акт о применении системы уплаты ЕНВД. Рассчитайте сумму налогов при общем режиме и ЕНВД в соответствии с величиной вмененного дохода и установленными местными властями коэффициентами К2. Если сумма ЕНВД будет ниже, организация, перейдя на этот режим, сможет реально сэкономить.
Пример
ООО «Зенит» занимается розничной торговлей промышленными товарами. В 2014 г. работает на общем режиме. У организации два магазина с площадью торгового зала 120 и 130 кв. м. Необходимо рассчитать сумму уплачиваемых налогов и определить, выгодно ли будет ООО «Зенит» сменить налоговый режим на упрощенную систему или ЕНВД.
Условия следующие. На основании показателей деятельности 2014 г. организация сделала прогноз доходов и расходов на 2015 г. Примерная сумма доходов — 5 664 000 руб., в том числе НДС 864 000 руб., расходов — 4 476 000 руб., в том числе «входной» НДС 576 000 руб., сумма начисленных страховых взносов во внебюджетные фонды — 198 000 руб. Все запланированные расходы указаны в перечне из п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Имущества, облагаемого налогом на имущество, нет. В местности, где ведет торговлю ООО «Зенит», введен закон о применении ЕНВД для розничной торговли через объекты с площадью торгового зала менее 150 кв. м. К2 установлен в размере 1. Если организация решит перейти на специальный режим, снижать цены на товары на сумму НДС не планируется, то есть при УСН и ЕНВД цены будут те же, но без включения в них налога.
Так как для организаций на УСН, занимающихся розничной торговлей промышленными товарами, пониженные ставки страховых взносов во внебюджетные фонды не предусмотрены, сумма взносов будет одна и та же при всех режимах налогообложения. Поэтому в примере рассматривать начисление страховых взносов не будем.
Вначале вычислим сумму налогов при общем режиме.
НДС. Сумма НДС к начислению равна 864 000 руб. Если общество сможет получить от всех поставщиков и подрядчиков надлежаще оформленные счета-фактуры, сумма налогового вычета по НДС составит 576 000 руб. Итого сумма НДС к уплате 288 000 руб. (864 000 руб. – 576 000 руб.).
Налог на прибыль. Сумма доходов без НДС составит 4 800 000 руб. (5 664 000 руб. – 864 000 руб.). Величина расходов без НДС — 3 900 000 руб. (4 476 000 руб. – 576 000 руб.). При ставке налога на прибыль 20% сумма налога составит 180 000 руб. [(4 800 000 руб. – – 3 900 000 руб.) х 20%].
Налога на имущества не будет, так как отсутствует налоговая база. Общая сумма налогов к уплате будет равна 468 000 руб. (288 000 руб. + 180 000 руб.).
Теперь вычислим сумму налога при УСН с объектом «доходы». Она составит 339 840 руб. (5 664 000 руб. х 6%). При этом согласно п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ организации, применяющие УСН с объектом «доходы», могут снизить налог к уплате, в том числе на сумму начисленных и перечисленных во внебюджетные фонды страховых взносов. Правда, налог разрешается снизить не более чем на 50% по всем основаниям. Отметим, что 198 000 руб. больше половины от начисленного налога (198 000 руб. > 169 920 руб.), налог можно уменьшить лишь наполовину, то есть на 169 920 руб. Таким образом, сумма налога к уплате составит 169 920 руб. (339 840 руб. х 50%).
Рассчитаем сумму налога при УСН с объектом «доходы минус расходы». Будем использовать в расчетах максимальную ставку налога 15%. Сумма доходов — 5 664 000 руб., величина расходов — 4 476 000 руб. Предположим, что все осуществленные расходы оплачены, так как это обязательное условие для учета (п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Сумма налога составит 178 200 руб. [(5 664 000 руб. – 4 476 000 руб.) х 15%]. Рассчитаем также величину минимального налога, получим 56 640 руб. (5 664 000 х 1%). Это меньше налога по обычной ставке, поэтому к уплате по итогам налогового периода выйдет налог по ставке 15%.
Наконец, вычислим сумма налога, если организация будет применять ЕНВД. На момент подписания номера в печать неизвестно, какой коэффициент К1 будет установлен на 2015 г., поэтому в расчетах будем использовать коэффициент, установленный на 2014 г., — 1,672 (приказ Минэкономразвития России от 07.11.2013 № 652). Базовая доходность для вида деятельности розничная торговля через магазины с торговыми залами не более 150 кв. м установлена в размере 1800 руб. за кв. м в месяц (п. 3 ст. 346.29 НК РФ). Оба магазина, принадлежащих ООО «Зенит», имеют торговые залы площадью менее 150 кв. м. Сумма вмененного дохода за 2015 г. получится равной 9 028 800 руб. [1800 руб. х х (120 кв. м + 130 кв. м) х 1,672 х 1 х 12 мес.]. Величина ЕНВД к начислению — 1 354 320 руб. (9 028 800 руб. х 15%). При этом организация сможет уменьшить налог к уплате на сумму начисленных и перечисленных во внебюджетные фонды страховых взносов (п. 2 ст. 346.32 НК РФ), правда, не более чем на 50% (п. 2.1 ст. 346.32 НК РФ). По условию, сумма страховых взносов за 2015 г. равна 198 000 руб. Это меньше половины от начисленной суммы налога, поэтому при условии уплаты налог можно будет снизить на всю сумму страховых взносов. Величина ЕНВД к уплате составит 1 156 320 руб. (1 354 320 руб. – 198 000 руб.).
Сравним полученные суммы налогов:
— общий режим — 468 000 руб.;
— УСН с объектом «доходы» — 169 920 руб.;
— УСН с объектом «доходы минус расходы» — 178 200 руб.
— ЕНВД — 1 156 320 руб.
Из проведенных расчетов можно сделать вывод, что ООО «Зенит» сможет существенно сэкономить на налогах, если с 2015 г. перейдет на УСН с объектом «доходы». Спецрежим ЕНВД организации при заданных условиях будет абсолютно невыгоден.