1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 311

Имущественный вычет под защитой конституции

В феврале Конституционный Суд РФ рассмотрел жалобы граждан о проверке конституционности положений абз. 4 пп. 1 и пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ в редакциях, действовавших до вступления в силу и после вступления в силу Федерального закона от 20.08.2004 N 112-ФЗ.

Поводом подачи жалоб послужила обнаружившаяся неопределенность в толковании оспариваемых норм. По мнению заявителей, при продаже квартиры, находящейся в общей долевой собственности, максимальный размер имущественного налогового вычета должен предоставляться каждому совладельцу. А в случае приобретения квартиры в общую долевую собственность совместно с несовершеннолетними детьми родители должны иметь право на получение за них вычета. По первому вопросу выводы суда оказались достаточно неожиданными, а по второму - судьи согласились с заявителями (Постановление КС РФ от 13.03.2008 N 5-П).

Жилые помещения - это, без сомнения, самые распространенные объекты недвижимости, которые могут находиться в собственности у физических лиц. Согласно п. 2 ст. 15 ЖК РФ под ними подразумеваются изолированные помещения, которые пригодны для постоянного проживания граждан и отвечают установленным санитарным и техническим правилам и нормам, иным требованиям законодательства. Статья 16 ЖК РФ к ним относит дом (часть дома), квартиру (часть квартиры), комнату. При этом Жилищный кодекс РФ не рассматривает часть комнаты как самостоятельный объект жилищных отношений.

Общая долевая собственность

Гражданский кодекс РФ разделяет право собственности на несколько видов. Одним их критериев такого разделения является количество участников собственности.

Например, если имущество находится в собственности у двух или нескольких лиц, то оно принадлежит им на праве общей собственности с определением долей каждого собственника (долевая собственность) или без их определения (совместная собственность). В общей собственности находится имущество, разделить которое нельзя без изменения его назначения или такой раздел запрещен законом.

Отношения, связанные с владением и распоряжением имуществом, находящимся в общей долевой собственности, регулируются гл. 16 ГК РФ.

Порядок определения размера доли зависит от вклада каждого участника в общее имущество. Обычно он устанавливается по их соглашению, в противном случае доли признаются равными. Размер доли влияет на объем имущественных отношений собственников, в том числе на бремя содержания имущества и уплаты соответствующих налогов.

Распоряжение общим имуществом осуществляется только по соглашению всех участников. В то же время ст. 246 ГК РФ предоставляет участнику право самостоятельно распоряжаться своей долей в собственности. В частности, он может ее продать или подарить.

Необходимо отметить, что любой из собственников может потребовать выделения своей доли в натуре из общей долевой собственности как по обоюдному соглашению, так и в судебном порядке (ст. 252 ГК РФ). При этом в случае выделения доли в натуре отношения общей долевой собственности прекращаются.

Гражданское законодательство не дает конкретного определения понятию "доля в имуществе". Обычно под ней понимается самостоятельная доля, при выделении которой имуществу не наносится ущерб. Например, дом, имеющий два отдельных входа, два санузла и т.д., может быть разделен на две доли. Что касается квартиры, то ее разделение осуществляется только при наличии возможности выделения доли в натуре. К сожалению, комната к такому имуществу не относится.

Из вышеуказанных положений следует, что в Гражданском кодексе РФ под долей понимается доля в праве общей собственности, но не доля в имуществе.

Продавая одно жилье и приобретая другое более комфортное, граждане стремятся улучшить свои жилищные условия. С момента приобретения имущества в собственность гражданин автоматически становится плательщиком налога на имущество.

Государство пытается различными способами стимулировать самостоятельное улучшение гражданами своих жилищных условий, предоставляя им налоговую льготу по уплате НДФЛ в виде имущественного налогового вычета.

Имущественный вычет - пропорционально доле

Порядок предоставления имущественного налогового вычета определяется п. 1 ст. 220 НК РФ: пп. 1 - при продаже имущества; пп. 2 - при покупке или постройке недвижимости. Рассмотрим эти нормы в редакции Закона N 112-ФЗ и до вступления его в силу (до 1 января 2005 г.).

Норма абз. 1 пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ содержит ограниченный перечень объектов жилой недвижимости, при продаже которых предоставляется имущественный налоговый вычет. До 2005 г. в этот перечень были включены жилые дома, квартиры, дачи, садовые домики, земельные участки.

Кроме того, получение имущественного налогового вычета возможно при реализации иного имущества. К сожалению, Налоговый кодекс РФ не дает четкого определения имущества, но, вероятно, к нему можно отнести долю в праве общей собственности.

Предоставление имущественного вычета предусматривается при продаже имущества, находящегося в общей долевой собственности, который распределяется между совладельцами пропорционально их долям. При этом при продаже объекта жилой недвижимости общий размер предоставляемого всем совладельцам налогового вычета не должен превышать предельного размера - 1 000 000 руб. (абз. 4 пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ).

С января 2005 г. у налогоплательщиков появилось новое основание для получения имущественного вычета. В вышеупомянутый перечень объектов жилой недвижимости были включены доли в перечисленных объектах, каждая из которых является объектом индивидуального права собственности и самостоятельным объектом продажи, например выделенные доли в доме или в квартире.

Размер имущественного налогового вычета зависит от объекта продажи и срока нахождения имущества в собственности.

При реализации целого объекта жилой недвижимости или индивидуальной (самостоятельной) его доли, находящихся в собственности более трех лет (до 2005 г. - пяти лет), размер имущественного вычета будет равен сумме, полученной от реализации данного имущества. Если срок не превышает трех лет (до 2005 г. - пяти лет), то общий размер вычета не должен превышать 1 000 000 руб.

При продаже иного имущества, находящегося в собственности три года и более, имущественный вычет равен сумме, полученной при его продаже. В случае нахождения данного имущества в собственности менее трех лет размер вычета будет составлять не более 125 000 руб.

Следовательно, на размер имущественного вычета влияет объект продажи, т.е. что продается: целое жилое помещение, выделенная в нем доля в натуре как самостоятельный объект продажи или доля в праве общей долевой собственности.

Аналогичный порядок пропорционального распределения имущественного налогового вычета установлен для приобретения имущества в общую долевую собственность (пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ). В данном случае размер налогового вычета определяется в зависимости от израсходованной налогоплательщиками на приобретение имущества суммы. При этом он распределяется пропорционально доле каждого совладельца и не должен превышать 1 000 000 руб. без учета сумм, направленных на погашение процентов по целевым займам (кредитам) и фактически израсходованным на приобретение (строительство) жилья.

Лучше порознь, а не вместе... Или наоборот?

По мнению Минфина России, при продаже совладельцами жилого помещения в целом им предоставляется имущественный вычет в сумме, полученной при продаже данного имущества, но не более 1 000 000 руб. При этом при продаже имущества, находящегося в общей долевой собственности, имущественный вычет распределяется между ними пропорционально их долям в праве общей собственности (Письмо от 16.01.2008 N ВЕ-9-04/2). Вместе с тем в своем Письме от 29.10.2007 N 04-2-03/003109 Минфин России уточнил, что данное положение применяется только при продаже целого имущества. Следовательно, вычет в размере 1 000 000 руб. не сможет получить ни один из совладельцев как при продаже своей доли по отдельности, так и при одновременном отчуждении всего имущества. Как выгоднее гражданам реализовать свои доли в праве общей собственности - вместе или каждый отдельно - решать только им.

При продаже выделенных долей в имуществе как самостоятельных объектов права имущественный налоговый вычет может быть предоставлен в полном объеме. В случае продажи одним из совладельцев выделенной доли в имуществе, являющейся самостоятельным объектом жилищного права и договора купли-продажи, для него также предусмотрен максимальный размер имущественного вычета не более 1 000 000 руб. Такая позиция была выражена в Письмах Минфина России от 11.04.2007 N 03-04-05-01/109, ФНС России от 29.10.2007 N 04-2-03/003109.

Аналогичной позиции Минфин придерживается в случае приобретения гражданами жилья в общую долевую собственность (Письмо от 03.07.2006 N 03-05-01-03/09). При этом он отметил, что при приобретении доли квартиры налогоплательщику может быть предоставлен вычет не более 1 000 000 руб., если право собственности на другую долю сохраняется у прежнего владельца.

Существующая судебная практика по данному вопросу различна: мнения судов расходятся. При этом суды высших инстанций поддерживают позицию Минфина России.

Например, Ленинский районный суд г. Чебоксар, удовлетворяя исковые требования граждан, указал, что максимальный размер имущественного вычета 1 000 000 руб., установленный пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ, при продаже квартиры предоставляется каждому совладельцу. Однако Президиум Верховного суда Чувашской Республики посчитал такой вывод ошибочным. По его мнению, данный размер вычета установлен на всю квартиру в целом, а не на долю в ней, и распределяется пропорционально долям совладельцев в праве собственности (Постановление от 21.12.2007 N 44-Г-77).

Аналогичная позиция изложена в Определении Конституционного Суда РФ от 10.03.2005 N 63-О. Кроме того, КС РФ отметил, что такой порядок предоставления имущественного вычета уравнивает совладельцев общей долевой собственности с собственниками целого жилого дома или квартиры. В случае предоставления каждому совладельцу имущественного вычета в размере 1 000 000 руб., который также предоставляется собственнику целого жилого дома (квартиры), общая сумма имущественного вычета всех совладельцев будет намного превышать сумму вычета данного собственника.

Следовательно, существует правовая неопределенность нормы п. 1 ст. 220 НК РФ, позволяющая применять ее произвольно и ставшая основанием для обращения граждан в КС РФ с заявлениями о признании ее не соответствующей Конституции РФ.

Позиция Конституционного Суда оказалась неожиданной

Конституционный Суд РФ разъяснил порядок распределения имущественного вычета при продаже и приобретении имущества, находящегося в общей долевой собственности, и пришел к довольно неожиданному выводу (Постановление от 13.03.2008 N 5-П).

Налоговый кодекс РФ предоставляет имущественный налоговый вычет при продаже всего жилого имущества, находящегося в общей долевой собственности, реальной выделенной доли в нем и доли в праве общей долевой собственности.

Положения абз. 4 пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ устанавливают, что при реализации имущества, находящегося в общей долевой собственности, по одному договору купли-продажи имущественный вычет должен распределяться между всеми совладельцами пропорционально их долям в праве и общий размер предоставленного им вычета не должен превышать 1 000 000 руб. В данном случае максимальный размер имущественного вычета предоставляется на весь объект. Возможность выплаты вычета в размере 1 000 000 руб. каждому совладельцу проданного имущества законом не предусмотрена

Что касается продажи выделенной доли в имуществе, то с января 2005 г. такая продажа приравнивается к реализации всего имущества, и максимальный размер имущественного вычета не превышает 1 000 000 руб. Кроме того, КС РФ отметил, что при реализации выделенных долей в имуществе по одному договору купли-продажи положения указанной нормы не применяются, т.е. вычет не распределяется между совладельцами пропорционально их долям.

Не вполне раскрытым остался еще один интересный вопрос - это реализация доли в праве общей долевой собственности. В Постановлении КС РФ от 13.03.2008 N 5-П об этом конкретно не говорится. Однако исходя из содержания документа можно сделать вывод, что доля в праве общей долевой собственности относится к понятию "иное имущество" и при ее продаже применяется размер вычета не более 125 000 руб. По мнению Суда, невыделенная доля в праве общей собственности имеет менее значимую ценность по отношению к праву на весь объект недвижимости или выделенную в натуре долю в нем.

Следовательно, принимая решение о реализации своих невыделенных долей, совладельцы квартиры, находящейся в общей долевой собственности, первоначально должны определить для себя размеры вычетов, которые они могут получить при продаже квартиры в целом или по отдельности каждой доли в праве.

Предположим, что однокомнатная квартира принадлежит на праве общей долевой собственности двум гражданам. При этом стоимость каждой невыделенной доли составляет 600 000 руб. Налогоплательщикам невыгодно продавать их по отдельным договорам купли-продажи, поскольку максимальный размер вычета не будет превышать 125 000 руб. В случае одновременной реализации всей квартиры за 1 200 000 руб. общий размер имущественного вычета будет равен 1 000 000 руб., т.е. по 500 000 руб. каждому.

Детей лишили вычета...

Еще одним важным вопросом в налоговом законодательстве стало определение размера имущественного вычета при приобретении квартир в общую долевую собственность совместно с несовершеннолетними детьми.

Забота о детях и их воспитание являются конституционной обязанностью родителей (ст. 38 Конституции РФ). Улучшая условия проживания несовершеннолетних членов семьи, они одновременно выполняют свой родительский долг и соблюдают положения Конституции РФ.

С момента своего рождения несовершеннолетние могут иметь недвижимость на праве собственности, но возможность самостоятельно распоряжаться ею возникает только по достижении 18-летнего возраста, т.е. с наступлением дееспособности. До достижения самостоятельного возраста все обязанности и сделки с собственностью ребенка возложены на законных представителей, которыми являются родители.

К обязанностям несовершеннолетнего относится содержание имущества, находящегося в его собственности. В частности, оплата коммунальных услуг, уплата налога, которая возникает с момента регистрации права собственности.

Следовательно, устанавливая для несовершеннолетних собственников обязанность по уплате налога на имущество, НК РФ должен предоставить им имущественные налоговые льготы.

На практике налоговые органы отказывают несовершеннолетним и их родителям в получении имущественного вычета. В обосновании своего отказа они ссылаются на положения ст. 220 НК РФ.

Согласно пп. 2 п. 1 данной статьи имущественный налоговый вычет предоставляется на доходы гражданина. Из содержания данной нормы следует, что для получения имущественного вычета ребенок должен израсходовать свои собственные средства на приобретение недвижимости или его доли. Поскольку ребенок не имеет своего дохода и своих денежных средств на покупку квартиры (доли в ней), то он не может претендовать на имущественный вычет и в дальнейшем не сможет реализовать свое право на его получение (Информационное сообщение ФНС России от 11.04.2006 "Имущественные налоговые вычеты", Письмо УФНС России по г. Москве от 10.05.2007 N 28-10/043188).

Кроме того, по мнению финансового ведомства, родители тоже не вправе получить имущественный вычет за своего ребенка, поскольку налоговым законодательством не предусмотрено право передавать имущественный вычет другому совладельцу (Письмо Минфина России от 08.06.2007 N 03-04-06-01/183).

Родитель плюс ребенок - новый субъект налогового права

Позиция Минфина и налоговых органов приводила к ущемлению прав несовершеннолетних и их родителей. И это говорило о наличии явного пробела в налоговом законодательстве.

Устраняя данный пробел, Конституционный Суд РФ защитил права несовершеннолетних. При этом он, по сути, выделил родителей, расходующих собственные средства на приобретение недвижимости в общую долевую собственность с ребенком, в самостоятельную группу налогоплательщиков. Родитель со своим ребенком может рассматриваться как новый субъект налоговых правоотношений - консолидированный налогоплательщик.

Отметим, что во многих странах семья как раз признается субъектом налогового права.

Поскольку Конституция РФ закрепляет принцип равенства в сфере налогообложения, данная категория налогоплательщиков не может быть поставлена в худшее положение по сравнению с другими налогоплательщиками. Поэтому положения пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ не исключают право родителя, приобретающего имущество в общую долевую собственность с несовершеннолетним, на получение имущественного налогового вычета в соответствии с фактически понесенными расходами в пределах максимального размера данного вычета.

Постановление КС РФ от 13.03.2008 N 5-П значительно улучшило положение детей и их родителей. Начиная с марта 2008 г. при покупке новой квартиры родители будут вправе претендовать на получение имущественного вычета как за себя, так и за своих детей.

Отметим, что, по мнению Минфина России, выраженному в Письме от 16.05.2008 N 03-04-05-01/164, налоговые органы должны следовать выводам Постановления КС РФ без каких-либо специальных методических указаний со стороны Минфина <*>.

--------------------------------

<*> Решение Конституционного Суда РФ действует непосредственно и не требует подтверждения другими органами и должностными лицами (ст. 79 Федерального конституционного закона от 21.07.1994 N 1-ФКЗ).

Остался открытым вопрос: должны ли законодательные органы вносить изменения в Налоговый кодекс РФ в связи с вынесением судом данного решения? В самом Постановлении N 5-П о такой обязанности ничего не сказано. Но ведь КС РФ не просто дал свои разъяснения по вопросу предоставления вычета родителям, покупающим квартиру в общую долевую собственность с несовершеннолетними детьми, а фактически выделил их в новую категорию налогоплательщиков. Вероятно, это послужит основанием для внесения соответствующих изменений в НК РФ.