1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 565

Камеральные проверки деклараций о переплатах проводиться не должны

Налоговые процедуры при переплате налогов отрегулированы в законодательстве нечетко. Их несовершенство вскрывается практикой налогообложения, что вызывает необходимость внесения изменений в часть первую НК РФ. Что нужно сделать бухгалтеру, чтобы возвратить излишне уплаченные суммы налога и избежать камеральной проверки, рассказывает С. Пепеляев, к. ю. н., управляющий партнер юридической компании «Пепеляев, Гольцблат и партнеры»

В практике налогообложения возник вопрос о действиях налогоплательщика, обнаружившего переплаты налогов. Переплаты могут произойти в результате неиспользования льгот, завышения налоговой базы или ставки налога.

Одни считают, что в таких случаях налогоплательщик должен подать в налоговый орган новую налоговую декла­рацию, в которой будет указана итоговая, с учетом исправ­лений, сумма налога. Другие полагают, что в подобных слу­чаях подается дополнительная декларация, где заявляется только сумма налога, подлежащая возврату. Есть мнение, что при обнаружении переплат налогоплательщик вообще не должен представлять никаких деклараций: достаточно лишь подать в налоговый орган заявление о возврате или зачете излишне уплаченной суммы налога.

Этот спектр мнений предопределен недостаточно чет­ким регулированием налоговых процедур. Практика нало­гообложения вскрывает их несовершенство и заставляет за­думаться о необходимости доработки части первой НК РФ.

Постараемся найти ответ на поставленный вопрос, проанализировав конкретную ситуацию.

Ситуация

Налоговый орган провел камеральную налоговую проверку декларации, в которой налогопла­тельщик указал сумму налога на прибыль, подлежащую уплате в бюджет, меньшую, чем в первоначально поданной декларации. Указанная в первоначальной деклара­ции сумма налога уплачена в бюджет. Порасчетамналогоплательщика, унегообразовалась переплата, очемонипоставилвизвестностьналого­выйорган, подависправленнуюдекларациюипоясни­тельнуюзапискукней.

Налоговый орган не согласился с наличием переплаты. По результатам камеральной проверки он доначислил недоимку (разницу между суммами налога, указанны­ми в первоначальной и новой декларациях) и штраф.

Необходимо отметить, что декларация, по результатам которой налогоплательщик не обязан доплачивать сумму налога, а, наоборот, имеет право получить излишне упла­ченный налог или зачесть его как предстоящий платеж, по­дается добровольно. НК РФ не предусматривает представ­ления такой декларации, но и не препятствует этому.

Статья 81 НК РФ обязывает налогоплательщиков вносить исправления или дополнения в декларации только в случа­ях выявления неточностей или ошибок, приводящих к не­доимке. Весь текст ст. 81 НК регулирует особенности пода­чи именно декларации о доплатах. Обязание вносить ис­правления или дополнения в декларацию может быть свя­зано только с выполнением налогоплательщиком его обя­занности уплачивать налог. При выявлении переплат у налогоплательщика возникает право их возврата, которым он может и не воспользоваться. Поэтому процедурные формы реализации права на возврат переплаты должны отличаться от процедур выполнения обязанности погасить обнаруженную налогоплательщиком недоимку.

Ни одной статьей НК РФ не предусмотрена подача дек­ларации о переплате налога. Между тем подп. 5 п. 1 ст. 21 НК РФ предоставляет налогоплательщику право требовать возврата или зачета излишне уплаченной суммы налога.

Процедура возврата или зачета определена в ст. 78 НК РФ

В ст. 78 НК РФ определено, что налогоплательщик может обратиться в налоговый орган с заявлением о возврате (за­чете) переплаты. Форма такого заявления законом не опре­делена, поэтому оно может быть сделано в любой форме, свидетельствующей о намерении налогоплательщика вер­нуть или зачесть излишне уплаченную сумму налога, в том числе и в форме декларации о переплате.

По своей правовой природе такая декларация, подача которой есть право, а не обязанность налогоплательщи­ка, является в смысле ст. 80 НК РФ заявлением о перепла­те. Согласно этой статье налоговая декларация — это зая­вление налогоплательщика о причитающихся к уплате суммах налога. Такое заявление он сделал при подаче первоначальной декларации. Если декларацию о пере­платах считать также заявлением о налоговых обязатель­ствах, то первоначальную декларацию следует признать аннулированной. Но в этом случае вновь подаваемую де­кларацию следует признать единственной по соответству­ющему налогу. Она подана с нарушением установленно­го законом срока подачи декларации, что служит основа­нием привлечения налогоплательщика к ответственности по ст. 119 НК РФ. Такой подход несовместим с правом на­логоплательщика заявлять о возврате или зачете пере­плат и не может применяться.

Прежде чем заявлять о возврате или зачете переплаты, налогоплательщик должен удостовериться, что она дейст­вительно существует. Для этого он вправе заявить налогово­му органу о своей позиции относительно исчисления налога, втом числе и путем подачи исправленной или дополни­тельной декларации. В ст. 78 НК РФ установлена процедура на случай, если налоговый орган извещен о наличии пере­платы, но налогоплательщик не выразил четко своего пред­почтения: желает ли он вернуть излишне уплаченную сум­му налога или зачесть ее как предстоящий платеж.

Согласно абз. 2 п. 3 ст. 78 НК РФ налоговый орган, по­лучив данные о возможной переплате, обязан назначить сверку налоговых платежей. По результатам сверки соста­вляется акт. Он подписывается представителями налого­вого органа и налогоплательщика.

По смыслу п. 3 и 4 ст. 78 НК РФ налогоплательщику в этом случае предлагается определить, желает он полу­чить сумму переплаты или зачесть ее как предстоящий платеж. С учетом результатов сверки налоговый орган принимает соответствующее решение.

Таким образом, НК РФ предусматривает специальную процедуру разрешения вопроса о переплатах. Эта проце­дура должна применяться независимо от того, как нало­говый орган получил сведения о переплате: из специаль­ного заявления или из декларации о переплате.

НК РФ не предусматривает проведения камеральных проверок в порядке ст. 88 НК РФ в отношении деклараций о переплате.

• Камеральная провер­ка является формой нало­гового контроля (ст. 82 Н К РФ) за выполнением на­логоплательщиком сво­их обязанностей. Пос­кольку подача деклара­ции о переплатах — право, а не обязанность налогоплательщика, обоснованность требова­ний налогоплательщика о возврате (зачете) переплат должна про­веряться в рамках специально предусмотренных проце­дур, а не при налоговом контроле.

Следует учесть, что, проверяя декларацию о перепла­тах, налоговый орган не может не затронуть проверкой те сведения, которые были отражены в первоначально по­данной декларации. Однако для проверки этих сведений в камеральном порядке установлен срок в три месяца (п. 2 ст. 88 НК РФ). Это обстоятельство также свидетельст­вует о необходимости применять в данном случае специ­альный порядок, предусмотренный ст. 78 НК РФ.

Если в отношении первоначально поданной деклара­ции камеральная проверка проведена и решение приня­то, то проверка дополнительной декларации в полном объеме и вынесение решения не о возврате (зачете) пере­платы, а о каких-либо доначислениях будет означать из­менение налоговым органом им же принятого ранее ре­шения. Однако Закон этого не допускает.

С учетом изложенного следует сделать вывод, что в от­ношении дополнительно подаваемой налогоплательщи­ком декларации, в которой указана меньшая сумма нало­га, чем в первоначально поданной декларации, не может проводиться камеральная проверка с составлением акта и вынесением решения о доначислениях и санкциях (ст. 21, 78, 80—82, 88 НК РФ). Такая декларация должна быть про­верена путем назначения сверки в порядке ст. 78 НК РФ с вынесением решения о возврате (зачете) излишне уплачен­ной суммы налога либо об отказе в возврате (зачете).