1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 1091

Суд сказал «нет» виртуальной переплате

ФАС Центрального округа в постановлении от 01.03.2012 № А23-1048/2011 по-новому подошел к решению вопроса о привлечении налогоплательщика к ответственности за неполную уплату налога. Суть спора заключалась в том, что на дату совершения ошибки, приведшей к занижению налоговой базы, у компании была переплата по налогам, но на момент вынесения решения о доначислении налога ее уже не было.

Теоретически не значит практически

Чтобы лучше понять суть проблемы, приведем наглядный пример.

пример

По состоянию на 28 апреля 2010 г. у организации имелась переплата по налогу на прибыль в размере 1000 руб. В 2011 г. к компании пришла налоговая проверка, по результатам которой был доначислен налог на прибыль за I квартал 2010 г. в размере 900 руб.

Однако на момент вынесения решения о доначислении налога компания уже зачла имевшуюся переплату в сумме 1000 руб. в счет платежей по налогу на прибыль за первое полугодие 2010 г.

В такой ситуации получается, что на дату, когда должен был быть уплачен налог на прибыль за I квартал 2010 г. у организации была переплата, способная покрыть всю недоимку.

Возникает вопрос: правомерно ли в такой ситуации считать, что у компании нет недоимки по налогу, а значит, ее нельзя и привлечь к ответственности по ст. 122 НК РФ. Проанализируем нормы НК РФ и выводы, сделанные Пленумом ВАС РФ по схожей проблеме.

За неуплату или неполную уплату налога в результате занижения налоговой базы предусмотрен штраф в размере 20% неуплаченной суммы налога (п. 1 ст. 122 НК РФ). Порядок применения этой нормы был разъяснен в п. 42 постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 № 5. В нем отмечено, что «неуплата или неполная уплата сумм налога» означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия). При этом «если в преды-дущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога».

Как видим, данное разъяснение не дает четкого ответа на поставленный вопрос. С одной стороны, выполняются все условия, необходимые для освобождения организации от ответственности по ст. 122 НК РФ, перечисленные в разъяснениях Пленума ВАС РФ. Для приведенного выше примера они будут состоять в следующем:

  • имеется переплата по налогу на прибыль за предыдущий период;
  • эта переплата перекрывает сумму налога на прибыль, подлежащую доплате;
  • эта переплата по состоянию на 28 апреля 2010 г. не зачтена в счет иных задолженностей по налогу на прибыль;
  • занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом по состоянию на 28 апреля 2010 г.

С другой стороны, занижение суммы налога, подлежащего уплате 28 апреля 2010 г., все-таки привело к возникновению недоимки перед бюджетом, правда, несколько позднее. А в постановлении Пленума ВАС РФ ничего не сказано о моменте возникновения задолженности перед бюджетом. Следовательно, эти разъяснения можно трактовать и так, что компания освобождается от ответственности по ст. 122 НК РФ только в том случае, если у нее в принципе отсутствует задолженность перед бюджетом в результате занижения суммы налога. Если недоимка в последующих периодах все же возникает, организация от ответственности не освобождается.

Суды на стороне компаний

В ситуациях, подобных описанной нами, налоговики привлекают компании к ответственности по ст. 122 НК РФ. Но суды поддерживают налогоплательщиков.

Так, Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в постановлении от 13.02.2009 № 18АП-634/2009 со ссылкой на п. 42 постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 № 5 разъяснил следующее. Установлено, что на дату уплаты налога за 1 квартал 2008 г. (21.04.2008) у плательщика имелась переплата по НДС в сумме, превышающей начисленную недоимку. В дальнейшем переплата была зачтена или возвращена предпринимателю и на дату принятия решения отсутствовала. Таким образом, ввиду переплаты предшествующего периода недоимка текущего периода не возникла, основания для применения ответственности в виде начисления штрафа и пеней отсутствуют. Этот вывод был поддержан в кассационной инстанции (постановление ФАС Уральского округа от 13.05.2009 № Ф09-2885/09-С2) и в надзорной (Определением ВАС РФ от 11.08.2009 № ВАС-9722/09 было отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ).

К аналогичным выводам пришел и ФАС Восточно-Сибирского округа в постановлении от 31.03.2009 № А33-8535/08-Ф02-1122/09. В передаче этого дела на рассмотрение в Президиум ВАС РФ также было отказано (Определение ВАС РФ от 21.07.2009 № ВАС-9082/09).

Смена курса или случайность?

Однако ФАС Центрального округа продемонстрировал иной подход к прочтению разъяснений Пленума ВАС РФ. В постановлении от 01.03.2012 № А23-1048/2011 он рассмотрел ситуацию, когда у организации на дату доначисления налога имелась по этому налогу переплата, перекрывающая сумму доначисления. Но в последующих периодах эта переплата была зачтена в счет текущих платежей по налогу.

ФАС Центрального округа, основываясь на все том же п. 42 разъяснений Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 № 5, пришел к следующему выводу. Если в ходе налоговой проверки произведено доначисление по определенному сроку уплаты, а числящаяся по данному сроку переплата была зачтена по заявлению компании в счет предстоящих платежей до проведения проверки, то произведенное доначисление налога приведет к возникновению задолженности. Следовательно, организация подлежит привлечению к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ.

Итак, позиция ФАС Центрального округа продемонстрировала, что не стоит полностью рассчитывать на благосклонность судов в аналогичных ситуациях. Чтобы не давать карт-бланш налоговикам, рекомендуем, если в ходе проведения проверки будет выявлено занижение налоговой базы, не дожидаться вынесения решения, а подать «уточненку» и уплатить налог. Тогда на момент вынесения решения по проверке у вас будет переплата по налогу и применить ст. 122 НК РФ будет затруднительно (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 18.01.2010 № А70-4523/2009).