Разъяснения по отдельным вопросам, связанным с применением законодательства по налогу на добавленную стоимость («ЭЖ-Досье», № 49, 2005 г.)

| статьи | печать

(Письмо ФНС России от 19 октября 2005 г. № ММ-6-03/886)* Продолжение. Начало см. в № 48 «ЭЖ Досье».

В целях применения подпункта 17 пункта 2 статьи 149 НК РФ:

Подлежат ли налогообложению налогом на добавленную стоимость юридически значимые действия, совершаемые нотариусом, работающим в государственной нотариальной конторе, а также нотариусом, занимающимся частной практикой, для которых законодательством Российской Федерации не предусмотрена обязательная нотариальная форма и за которые взимается нотариальный тариф в размере, установленном в соответствии с требованиями статьи 22.1 Основ законодательства Российской Федерации о нотариате?

Согласно подпункту 1 пункта статьи 146 Кодекса операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации признаются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость. При этом операции, не подлежащие налогообложению этим налогом, предусмотрены статьей 149 Кодекса.

Так, в соответствии с подпунктом 17 пункта 2 данной статьи Кодекса услуги, оказываемые уполномоченными на то органами, за которые взимается государственная пошлина, все виды лицензионных, регистрационных и патентных пошлин и сборов, а также пошлины и сборы, взимаемые государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами при предоставлении организациями физическим лицам определенных прав, не подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость.

На основании статьи 8 Федерального закона от 02.11.2004 № 127-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации» с 1 января 2005 года нотариус, работающий в государственной нотариальной конторе, а также нотариус, занимающийся частной практикой, взимают нотариальный тариф в размере, установленном в соответствии с требованиями статьи22.1 Основ законодательства Российской Федерации о нотариате, за совершение действий, для которых законодательством Российской Федерации не предусмотрена обязательная нотариальная форма.

Таким образом, указанные юридически значимые действия, совершаемые нотариусом, работающим в государственной нотариальной конторе, а также нотариусом, занимающимся частной практикой, и за которые взимается нотариальный тариф, не подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость.

Необходимо отметить, что услуги правового и технического характера (составление проектов сделок, доверенностей, заявлений, завещаний и других документов, выполнение технической работы по изготовлению документов, а также разъяснения по вопросам совершения нотариальных действий), оказываемые нотариусом, работающим в государственной нотариальной конторе, а также нотариусом, занимающимся частной практикой, и за которые вышеуказанным Федеральным законом не предусмотрено ни уплаты государственной пошлины, ни нотариального тарифа, а взимается отдельная плата, облагаются налогом на добавленную стоимость в общеустановленном порядке.

(Письмо ФНС России от 01.08.2005 № 03-1-03/1292/11)

В целях применения подпункта 22 пункта 2статьи 149 НК РФ:

Просим разъяснить вопрос о правомерности применения Аэропортом освобождения от налогообложения налогом на добавленную стоимость, предусмотренного подпунктом 22 пункта 2 статьи 149 Кодекса, при наличии временного разрешения по причине отсутствия бланков сертификатов соответствия?

В соответствии с подпунктом 22 пункта 2 статьи 149 Кодекса не подлежит налогообложению налогом на добавленную стоимость (освобождается от налогообложения)реализация на территории Российской Федерации услуг, оказываемых непосредственно в аэропортах Российской Федерации и воздушном пространстве Российской Федерации по обслуживанию воздушных судов, включая аэронавигационное обслуживание.

Согласно пункту 6 статьи 149 Кодекса указанные операции не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) при наличии у налогоплательщиков, осуществляющих эти операции, соответствующих лицензий на осуществление деятельности, лицензируемой в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В представленном письме межрегионального территориального управления воздушного транспорта Министерства транспорта Российской Федерации сообщается, что в связи с перерегистрацией системы сертификации на воздушном транспорте межрегиональное территориальное управление воздушного транспорта Министерства транспорта Российской Федерации не имеет бланков сертификатов соответствия. Однако подтверждается, что Аэропорт соответствует сертификационным требованиям, изложенным в Правилах, и соответствующие документы будут выданы сразу после получения бланков сертификатов соответствия.

Согласно подпункту «е» пункта 6 Федеральных авиационных правил лицензирования деятельности в области гражданской авиации, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 24.01.98 № 85 «О лицензировании деятельности в области гражданской авиации», свидетельство эксплуатанта, сертификат (документы, подтверждающие профессионально-техническую (технологическую) возможность заявителя выполнять лицензируемый вид деятельности), являются документами, представляемыми заявителем для получения лицензии.

Учитывая изложенное, наличие у Аэропорта временного разрешения, выданного межрегиональным территориальным управлением воздушного транспорта Министерства транспорта Российской Федерации по причине отсутствия бланков сертификатов соответствия, при реализации услуг, оказываемых непосредственно в аэропортах Российской Федерации и воздушном пространстве Российской Федерации по обслуживанию воздушных судов, включая аэронавигационное обслуживание, не может служить основанием для использования освобождения от налогообложения, предусмотренного подпунктом 22 пункта 2 статьи 149 Кодекса.

(Письмо ФНС России от 13.09.2005 № 03-4-03/1567/31)

Согласно подпункту 7 пункта 3 статьи 149НК РФ:

Подлежит ли налогообложению налогом на добавленную стоимость часть суброгации, полученной перестраховщиком от перестрахователя по условиям договора перестрахования?

Согласно подпункту 7 пункта 3 статьи 149 Кодекса не подлежит налогообложению налогом на добавленную стоимость на территории Российской Федерации оказание услуг по страхованию, со страхованию и перестрахованию страховыми организациями.

В целях указанной статьи операциями по страхованию, сострахованию и перестрахованию признаются операции, в результате которых страховая организация получает средства в порядке суброгации от лица, ответственного за причиненный страхователю ущерб, в размере страхового возмещения, выплаченного страхователю.

В соответствии с пунктом 1 статьи 967 главы 48 части второй Гражданского кодекса Российской Федерации (далее — ГК РФ) риск выплаты страхового возмещения или страховой суммы, принятый на себя страховщиком по договору страхования, может быть им застрахован полностью или частично у другого страховщика (страховщиков) по заключенному с последним договору перестрахования.

На основании пункта 2 вышеназванной статьи ГК РФ к договору перестрахования применяются правила, предусмотренные главой 48 ГК РФ в отношении страхования предпринимательского риска, если договором перестрахования не предусмотрено иное. При этом страховщик по договору страхования (основному договору), заключивший договор перестрахования, считается в этом последнем договоре страхователем.

В связи с изложенным денежные средства, полученные страховщиком-перестрахователем в порядке суброгации от лица, ответственного за причиненный страхователю ущерб, в размере страхового возмещения, выплаченного этим страховщиком страхователю, не облагаются налогом на добавленную стоимость.

В случае если риск выплаты страхового возмещения страховщика частично застрахован у перестраховщика, то не облагаются налогом на добавленную стоимость денежные средства, полученные этим перестраховщиком, в доле выплаченного им страховщику-перестрахователю страхового возмещения.

(Письмо ФНС России от 10.08.2005 № 03-1-03/1372/10)

В целях применения статьи 162 НК РФ:

Увеличивают ли налогооблагаемую базу по налогу на добавленную стоимость спонсорские средства, полученные от других организаций для производства художественных фильмов историко-патриотической направленности?

Статьями 146 и 162 Кодекса установлено, что налогом на добавленную стоимость облагаются операции по реализации на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), а также полученные налогоплательщиком денежные средства, иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

Статьей 19 Федерального закона от 18.07.95 № 108-ФЗ «О рекламе» определено, что под спонсорством в целях настоящего Федерального закона понимается осуществление юридическим или физическим лицом (спонсором)вклада (в виде предоставления имущества, результатов интеллектуальной деятельности, оказания услуг, проведения работ) в деятельность другого юридического или физического лица (спонсируемого) на условиях распространения спонсируемым рекламы о спонсоре, его товарах.

Спонсорский вклад признается платой за рекламу, а спонсор и спонсируемый соответственно рекламодателем и рекламораспространителем.

С учетом изложенного в случае когда организации, осуществляя финансирование производства художественных фильмов историко-патриотической направленности, выступают спонсорами, а получатели этих средств —спонсируемыми, то данные финансовые средства должны включаться у организации получателя в налоговую базу как средства за предстоящее оказание рекламных услуг о спонсоре.

(Письмо ФНС России от 18.04.2005 № 03-1-04/635/10)

В целях применения подпункта 1 пункта 1 статьи162 Кодекса какие денежные средства признаются авансовыми платежами, подлежащими включению в налоговую базу по НДС при реализации товаров на экспорт?

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 162Кодекса налоговая база, определенная в соответствии со статьями 153 — 158 Кодекса, увеличивается на суммы авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Согласно статье 457 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее — Гражданский кодекс) срок исполнения продавцом обязанности передать товар покупателю определяется договором купли-продажи.

В соответствии с пунктом 1 статьи 486 Гражданского кодекса покупатель обязан оплатить товар непосредственно до или после передачи ему продавцом товара.

При этом пункт 1 статьи 487 Гражданского кодекса определяет предварительную оплату как оплату товара полностью или частично до передачи продавцом товара покупателю.

В соответствии с пунктом 1 статьи 11 Кодекса институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Налоговом кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.

Следовательно, для целей исчисления налога на добавленную стоимость авансовыми и иными платежами, полученными в счет предстоящей поставки товаров, будут являться денежные средства, полученные налогоплательщиками от покупателей указанных товаров до момента их отгрузки.

Исходя из смысла положений раздела 8 Инструкции о действиях должностных лиц таможенных органов, осуществляющих таможенное оформление и таможенный контроль при декларировании и выпуске товаров, утвержденной Приказом ГТК России от 28.11.2003 № 1356, товар считается экспортным после принятия таможенным органом при таможенном оформлении решения о выпуске товаров, которое оформляется путем проставления на грузовой таможенной декларации (таможенной декларации) штампа «Выпуск разрешен». В связи с этим товар, переданный иностранному покупателю (его доверенному лицу), до момента выдачи таможенным органом разрешения на помещение его под таможенный режим экспорта не может считаться экспортируемым.

Действующие нормы Кодекса не предусматривают применение налоговой ставки 0 процентов в отношении операций по реализации товаров (за исключением товаров, указанных в подпунктах 6 и 7 пункта 1 статьи 164 Кодекса), находящихся в свободном обращении на таможенной территории Российской Федерации.

Следовательно, для целей определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость при реализации товаров, предусмотренных подпунктом 1 пункта 1 статьи164 Кодекса, датой отгрузки (передачи) товара будет считаться дата выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта, указанная в штампе «Выпуск разрешен», проставленном на грузовой таможенной декларации (таможенной декларации).

С учетом вышеизложенного денежные средства, полученные налогоплательщиком за товары от иностранного покупателя до даты выпуска товаров региональными таможенными органами в режиме экспорта, увеличивают налоговую базу налога на добавленную стоимость в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 162 Кодекса.

(Письмо ФНС России от 18.05.2005 № 03-2-03/829/16)

В целях применения подпункта 1 пункта 1статьи 164 НК РФ:

Просим разъяснить порядок налогообложения при реализации налогоплательщиками товаров с выставки, проводимой на территории иностранного государства?

Налогообложение налогом на добавленную стоимость операций по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации осуществляется в соответствии с главой 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс).

Статьей 146 Кодекса установлено, что операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав признаются объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость.

В соответствии со статьей 147 Кодекса местом реализации товаров признается территория Российской Федерации при наличии одного или нескольких следующих обстоятельств:

✔ товар находится на территории Российской Федерации и не отгружается и не транспортируется;

✔ товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории Российской Федерации.

Таким образом, объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых признается территория Российской Федерации.

При этом налогообложение указанных операций производится по налоговым ставкам, установленным соответствующими пунктами статьи 164 Кодекса.

Так, в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 164 Кодекса налогообложение по налоговой ставке 0 процентов производится при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса.

Учитывая изложенное, налогообложение операций по реализации товаров по налоговой ставке 0 процентов производится при выполнении следующих условий:

✔ местом реализации товаров, с учетом положений статьи 147 Кодекса, признается территория Российской Федерации;

✔ товар, вывозимый с территории Российской Федерации, должен быть помещен под таможенный режим экспорта.

При этом необходимо учитывать, что независимо от условий поставки товаров, предусмотренных Международными правилами толкования торговых терминов «ИНКО-ТЕРМС» (EXW, FCA, FAS, FOB, CFR, CIF и т.д.), а соответственно и момента перехода права собственности на поставляемые товары от продавца к иностранному покупателю, операции по реализации товаров, вывезенных в режиме экспорта, облагаются налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов при наличии всех необходимых документов.

Как следует из запроса, налогоплательщик вывез продукцию собственного производства (далее — экспонат) за пределы таможенной территории Российской Федерации в таможенном режиме временного вывоза для участия в Международной выставке. В процессе проведения выставки экспонат был продан иностранному покупателю. Налогоплательщиком в срок, установленный таможенными органами для обратного ввоза на территорию Российской Федерации, была оформлена новая таможенная декларация, в которой режим временного вывоза был изменен на режим экспорта.

Следовательно, исходя из положений статьи 147 Кодекса местом реализации товара (экспоната) территория Российской Федерации не признается, и, следовательно, нормы, предусмотренные подпунктом 1 пункта 1 статьи164 Кодекса, не применяются.

Необходимость изменения таможенного режима временного вывоза на таможенный режим экспорта обусловлена положениями таможенного законодательства, в частности пунктом 3 статьи 256 Таможенного кодекса Российской Федерации (далее — Таможенный кодекс).

В соответствии со статьей 3 Таможенного кодекса таможенное законодательство Российской Федерации регулирует отношения в области таможенного дела, в том числе отношения по установлению порядка перемещения товаров и транспортных средств через таможенную границу, отношения, возникающие в процессе таможенного оформления и таможенного контроля, обжалования актов, действий (бездействия) таможенных органов и их должностных лиц, а также отношения по установлению и применению таможенных режимов, установлению, введению и взиманию таможенных платежей.

Таким образом, с учетом положений статей 1 и 2 Кодекса к законодательству о налогах и сборах указанный нормативный документ не относится и соответственно вопросы налогообложения на территории Российской Федерации не регулирует.

(Письмо ФНС России от 07.10.2005 № 03-4-03/1730/28)

Какими документами подтверждается обоснованность применения налогоплательщиком налоговой ставки 0 процентов при вывозе товаров в таможенном режиме экспорта через границу Российской Федерации с государством — участником Таможенного союза?

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 164Кодекса при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса.

При вывозе товаров в таможенном режиме экспорта через границу Российской Федерации с государством — участником Таможенного союза, на которой таможенный контроль отменен, на основании подпунктов 3 и 4 пункта 1 статьи 165 Кодекса для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов налогоплательщиками в налоговые органы представляются грузовая таможенная декларация (ее копия), а также копии транспортных и товаросопроводительных документов с отметками таможенного органа Российской Федерации, производившего таможенное оформление указанного вывоза товаров.

Порядок подтверждения фактического вывоза товаров с таможенной территории Российской Федерации, вывозимых через границу с государством — участником Таможенного союза, на которой таможенный контроль отменен, определен в разделе III Инструкции о подтверждении таможенными органами фактического вывоза (ввоза) товаров с таможенной территории Российской Федерации (на таможенную территорию Российской Федерации), утвержденной Приказом ГТК России от 21.07.2003 № 806 (далее — Инструкция). При этом положения пункта 20 раздела III Инструкции предусматривают, что подтверждение фактического вывоза производится посредством проставления на оборотной стороне первого листа таможенной декларации(копии) соответствующей отметки, заверенной оттиском личной номерной печати уполномоченного должностного лица таможенного органа, с указанием даты фактического вывоза товаров, а в случае если товар не вывезен полностью, с указанием также количества вывезенного товара.

Проставление такой отметки на транспортных и товаросопроводительных документах (их копиях) Инструкцией не предусмотрено, кроме случая, предусмотренного пунктом 22 раздела III Инструкции.

В соответствии с пунктом 70 Инструкции о действиях должностных лиц таможенных органов, осуществляющих таможенное оформление и таможенный контроль при декларировании и выпуске товаров, утвержденной Приказом ГТК России от 28.11.2003 № 1356, завершение проверки таможенной декларации, иных документов и товаров при таможенном оформлении товаров оформляется путем проставления штампа установленной формы («Выпуск разрешен») в графе «Д» таможенной декларации и не менее чем на двух экземплярах представленных в таможенный орган стандартных документов перевозчика (или их копиях) с указанием в правом верхнем углу регистрационного номера таможенной декларации.

Штамп с указанной датой и регистрационный номер таможенной декларации заверяет подписью и оттиском личной номерной печати уполномоченное должностное лицо, их проставившее.

Учитывая изложенное, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов при вывозе товаров через границу с государством — участником Таможенного союза, на которой таможенный контроль отменен, налогоплательщиком представляются в налоговый орган таможенная декларация с отметками таможенного органа Российской Федерации, производившего таможенное оформление вывоза товаров, «Выпуск разрешен» и «По информации____ (указывается название таможенного органа Республики Беларусь) товар вывезен» и копии транспортных и товаросопроводительных документов с отметкой указанного таможенного органа «Выпуск разрешен» и номером таможенной декларации.

(Письмо ФНС России от 15.06.2005 № 03-2-03/1032/18)

В целях применения подпункта 7 пункта 1статьи 164 НК РФ:

Может ли налогоплательщик (комитент) при осуществлении операций по реализации товаров по договору комиссии для официального пользования дипломатическими представительствами применить налоговую ставку 0 процентов и соответствующие налоговые вычеты?

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 164 Кодекса реализация товаров (работ, услуг) для официального пользования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами или для личного пользования дипломатического или административно-технического персонала этих представительств, включая проживающих вместе с ними членов их семей, подлежит налогообложению налогом на добавленную стоимость по ставке 0 процентов в случаях, если законодательством соответствующего иностранного государства установлен аналогичный порядок в отношении перечисленных выше лиц либо если такая норма предусмотрена в международном договоре Российской Федерации.

Порядок применения данного подпункта устанавливается Правительством Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 4 Правил применения нулевой ставки по налогу на добавленную стоимость при реализации товаров (работ, услуг) для официального использования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами или для личного использования дипломатическим или административно-техническим персоналом этих представительств, включая проживающих вместе с ними членов их семей, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 30.12.2000 № 1033 (далее — Правила), организация или индивидуальный предприниматель, реализующие товары (работы, услуги) для официального использования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами, выставляют иностранным дипломатическим и приравненным к ним представительствам счета-фактуры с указанием нулевой налоговой ставки.

Указанные счета-фактуры с пометкой «Для дипломатических нужд» выставляются при наличии:

✔ договора, заключенного с дипломатическим представительством на поставку товаров (работ, услуг), включающего спецификацию поставляемых товаров (работ, услуг) с указанием их стоимости;

✔ официального письма дипломатического представительства (за подписью главы представительства или лица, его замещающего, заверенного печатью этого представительства) с указанием наименования, адреса организации или фамилии, имени, отчества и места жительства индивидуального предпринимателя, реализующих товары (работы, услуги), подтверждающего, что данные товары (работы, услуги) предназначены для официального использования дипломатическим представительством.

Согласно пункту 5 Правил организация или индивидуальный предприниматель, реализующие товары (работы, услуги), для официального использования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами, для подтверждения обоснованности применения нулевой налоговой ставки представляют в налоговые органы документы (их копии, заверенные в установленном порядке), указанные в пункте 4 Правил, а также:

✔ заверенные в установленном порядке копии платежного документа и приходного кассового ордера, подтверждающие фактическое перечисление дипломатическим или приравненным к ним представительствам денежных средств в оплату соответствующих товаров (работ, услуг);

✔ счет-фактуру (копию счета-фактуры, заверенную в установленном порядке), выписанный дипломатическому или приравненному к нему представительству, в котором указано, что товары (работы, услуги) были реализованы с применением нулевой налоговой ставки.

В соответствии со статьей 990 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее — ГК РФ) по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.

Таким образом, применительно к ситуации, изложенной в запросе, передачу комитентами принадлежащих им на праве собственности товаров комиссионерам по договорам комиссии для дальнейшей реализации следует рассматривать в качестве одного из способов поставки товаров, предназначенных для использования последними в предпринимательской деятельности.

Согласно пункту 1 статьи 990 ГК РФ комиссионер всегда действует за счет комитента, поэтому вещи, поступившие к комиссионеру от комитента либо приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего. Несмотря на то, что комиссионер может фактически обладать этими вещами, он не имеет права распоряжаться ими по своему усмотрению без специального указания на это комитента.

При этом в соответствии со статьей 999 ГК РФ по исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии.

Учитывая вышеизложенное, при реализации товаров, указанных в подпункте 7 пункта 1 статьи 164 Кодекса, через комиссионера по договору комиссии налогоплательщик (комитент) имеет право на применение налоговой ставки 0 процентов при наличии следующих документов:

1) договора комиссии (копия договора) налогоплательщика (комитента) с комиссионером на реализацию товаров;

2) договора на поставку товаров, заключенного от имени комиссионера;

3) счетов-фактур с пометкой «для дипломатических нужд», выставленных от имени комиссионера;

4) официального письма дипломатического представительства, с указанием наименования и реквизитов продавца товаров, подтверждающего, что данные товары предназначены для официального использования дипломатическим представительством;

5) платежных документов (их копий), подтверждающих фактическое поступление средств от иностранного дипломатического представительства на счет комиссионера.

В соответствии с пунктом 6 указанных Правил организация или индивидуальный предприниматель, реализующие товары (работы, услуги) для официального использования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами, производят налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, в порядке, определенном пунктом 4 статьи 176 Кодекса.

При этом пунктом 3 статьи 172 Кодекса установлен особый порядок принятия к вычету сумм налога на добавленную стоимость в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), налогообложение которых осуществляется по налоговой ставке 0 процентов. Согласно данному порядку указанные суммы налога принимаются к вычету на основании отдельной налоговой декларации и при условии представления в налоговый орган соответствующего пакета документов.

Таким образом, налогоплательщик (комитент) при реализации товаров для официального использования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами через комиссионера имеет право на применение налоговых вычетов при соблюдении всех вышеперечисленных условий.

(Письмо ФНС России от 11.08.2005 № 03-4-03/1394/28)

В целях применения пункта 2 статьи 164НК РФ:

Какой размер налоговой ставки налога на добавленную стоимость применяется при реализации на территории Российской Федерации декоративных животных, птиц, аквариумных рыб?

Пунктом 2 статьи 164 Кодекса установлено, что при реализации на территории Российской Федерации продовольственных товаров и товаров для детей применяется налоговая ставка в размере 10 процентов.

Конкретный перечень кодов видов продовольственных товаров и товаров для детей в соответствии с Общероссийским классификатором продукции, а также Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности определяется Правительством Российской Федерации.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 31.12.2004 № 908 утвержден Перечень кодов видов продовольственных товаров и товаров для детей, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов.

Декоративные животные, птицы, аквариумные рыбы в данный Перечень не включены.

Учитывая изложенное, при реализации на территории Российской Федерации декоративных животных, птиц, аквариумных рыб следует применять ставку налога на добавленную стоимость в размере 18 процентов.

(Письмо ФНС России от 10.08.2005 № 03-1-03/1361/11)

С применением какой налоговой ставки производится налогообложение лизинговых платежей в случае, если предметом лизинга является товар, налогообложение которого при реализации производится по ставке 10 процентов?

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146Кодекса объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Лизинговая деятельность регулируется на территории Российской Федерации Федеральным законом от29.10.98 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» (далее — Закон).

Статьей 3 Закона предусмотрено, что предметом лизинга могут быть любые непотребляемые вещи, в том числе предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другое движимое и недвижимое имущество, которое может быть использовано для предпринимательской деятельности. При передаче объекта лизинга лизингополучателю происходит не передача имущества в порядке инвестирования, а оказание платной услуги, являющейся объектом налогообложения.

Таким образом, услуги лизингодателя по предоставлению ранее приобретенного имущества, являющегося предметом лизинга, лизингополучателю за определенную плату и на определенных договором лизинга условиях во временное владение и в пользование с переходом или без перехода права собственности на указанный предмет лизинга признаются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Оплата указанных услуг производится лизингополучателем в виде лизинговых платежей. В общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизинго-получателю.

Пунктом 2 статьи 164 Кодекса не предусмотрено налогообложение лизинговых платежей по налоговой ставке10 процентов.

Таким образом, при налогообложении лизинговых платежей применяется налоговая ставка 18 процентов, в независимости от того, что предметом лизинга является товар, операции по реализации которого подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов.

(Письмо ФНС России от 10.08.2005 № 03-1-03/1376/10)

В целях применения статьи 165 Кодекса:

Правомерно ли применение налоговой ставки 0 процентов в следующей ситуации: контрактом с иностранным покупателем за товар, вывезенный в таможенном режиме экспорта, предусмотрена оплата векселем Сберегательного банка Российской Федерации. Налогоплательщик-экспортер передал полученный вексель по акту приема-передачи векселя Сбербанку. Денежные средства по векселю зачислены на счет налогоплательщика-экспортера, что подтверждается выпиской банка. Следует ли рассматривать операцию по реализации товара за пределы таможенной территории Российской Федерации и оплаченную иностранным покупателем финансовым векселем в качестве товарообменной операции?

Следует ли рассматривать поступление денежных средств по векселю как выручку от реализации ценной бумаги?

1. В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи164 Кодекса налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса.

Статьей 165 Кодекса установлен порядок подтверждения права на получение возмещения при налогообложении по налоговой ставке 0 процентов, в соответствии с которым для применения налоговых вычетов необходимым является наличие всех документов, предусмотренных данной статьей, а именно:

✔ контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным лицом на поставку товара;

✔ выписка банка, подтверждающая фактическое поступление выручки от иностранного лица — покупателя указанного товара на счет налогоплательщика в российском банке;

✔ таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации;

✔ копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации.

Следовательно, отсутствие хотя бы одного из указанных выше документов не дает права налогоплательщику на применение налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов.

Учитывая изложенное, представление налогоплательщиком-экспортером векселя как документа, подтверждающего фактическое поступление выручки от иностранного лица за товары, вывезенные в таможенном режиме экспорта, не может служить основанием для подтверждения права на применение налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов, поскольку вексель представляет собой лишь обязательство об уплате.

2. В соответствии с пунктом 1 Указа Президента Российской Федерации от 18.08.96 № 1209 «О государственном регулировании внешнеторговых бартерных сделок»под внешнеторговыми бартерными сделками понимаются совершаемые при осуществлении внешнеторговой деятельности сделки, предусматривающие обмен эквивалентными по стоимости товарами, работами, услугами, результатами интеллектуальной деятельности. К бартерным сделкам не относятся сделки, предусматривающие использование при их осуществлении денежных или иных платежных средств.

Как следует из запроса, по условиям договора вексель передается в качестве оплаты за товар, то есть выступает в качестве платежного средства.

Таким образом, применительно к ситуации, описанной в запросе, операцию по реализации товара, вывезенного в таможенном режиме экспорта и оплаченного в соответствии с условиями договора векселем Сберегательного банка Российской Федерации, нельзя рассматривать в качестве товарообменной операции.

3. Что касается операции по погашению векселя, полученного в качестве оплаты за реализованный товар, то следует иметь в виду следующее.

В соответствии с положениями статей 143 и 815 Гражданского кодекса Российской Федерации векселем является ценная бумага, удостоверяющая ничем не обусловленные обязательства векселедателя (простой вексель) либо иного указанного в векселе плательщика (переводной вексель) выплатить по наступлении предусмотренного векселем срока полученные взаймы денежные суммы.

Отношения сторон по векселю регулируются Федеральным законом от 11.03.97 № 48-ФЗ «О переводном и простом векселе», который, в свою очередь, при разрешении тех или иных вопросов, связанных с обращением векселей, предписывает руководствоваться Положением о переводном и простом векселе, утвержденным Постановлением ЦИК СССР и СНК СССР от 07.08.37 №104/1341 (далее — Положение).

В соответствии со статьями 77, 14 Положения простой вексель может быть передан векселедержателем (в данном случае — покупателем товаров) по индоссаменту, который переносит все права, вытекающие из простого векселя.

Таким образом, налогоплательщик-экспортер, получивший от покупателя в оплату за реализованный ему товар простой вексель, по отношению к банку-векселедателю становится заимодавцем соответствующей денежной суммы, указанной в номинале векселя.

Следовательно, операция по предъявлению векселя к оплате банку-векселедателю и его погашение с учетом положений пункта 1 статьи 39 Кодекса реализацией не является, а представляет собой возврат заемщиком (банком-векселедателем) суммы займа заимодавцу.

(Письмо ФНС России от 19.08.2005 № 03-4-03/1451/28)

При реализации работ (услуг), предусмотренных подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 Кодекса (при импорте товаров, в том числе для лиц, указанных в подпункте 7 пункта 1 статьи 164 Кодекса) для подтверждения правомерности применения налоговой ставки 0 процентов, представлять в налоговый орган вместо таможенной декларации копии карнеттиров и ЦМР с отметками таможенных органов?

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 164Кодекса налогообложение по налоговой ставке 0 процентов производится при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, указанных в подпункте 1 пункта 1 статьи 164 Кодекса.

Положение данного подпункта распространяется на работы (услуги) по сопровождению, транспортировке, погрузке и перегрузке экспортируемых за пределы территории Российской Федерации товаров и импортируемых в Российскую Федерацию, выполняемые российскими перевозчиками, и иные подобные работы (услуги), а также работы (услуги) по переработке товаров, помещенных под таможенные режимы переработки товаров на таможенной территории и под таможенным контролем.

При этом необходимо учитывать, что налоговая ставка 0процентов применяется только в отношении работ (услуг)по сопровождению, транспортировке, погрузке и перегрузке импортируемых товаров (то есть товаров, ввезенных на таможенную территорию Российской Федерации до момента выпуска товаров для внутреннего потребления), выполняемых российскими перевозчиками и включенных в таможенную стоимость импортируемых товаров.

Перечень документов, подтверждающих правомерность применения налоговой ставки 0 процентов в отношении работ (услуг) по сопровождению, транспортировке, погрузке, перегрузке товаров, экспортируемых с территории Российской Федерации и импортируемых на территорию Российской Федерации, а также работ (услуг), непосредственно связанных с перевозкой (транспортировкой) через таможенную территорию Российской Федерации товаров, помещенных под таможенный режим международного таможенного транзита, установлен пунктом 4 статьи 165 Кодекса.

В данный перечень включена таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в таможенном режиме экспорта или транзита, и пограничного таможенного органа, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации (ввезен на таможенную территорию Российской Федерации).

В соответствии со статьей 2 Федерального закона от08.12.2003 № 164-ФЗ «Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности» импорт —это ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации без обязательств об обратном вывозе.

На основании статьи 163 Таможенного кодекса Российской Федерации от 28.04.2003 № 61-ФЗ (далее — Таможенный кодекс) в отношении товаров, ввозимых на территорию Российской Федерации без обязательств об их вывозе с этой территории, применяется таможенный режим выпуска для внутреннего потребления.

Таким образом, при оказании услуг по транспортировке, погрузке и перегрузке ввозимых товаров ставка налога на добавленную стоимость в размере 0 процентов применяется только в отношении товаров, помещаемых под таможенный режим выпуска для внутреннего потребления.

Учитывая изложенное, в целях применения налоговой ставки 0 процентов представление организацией таможенной декларации, подтверждающей перевозку товаров, помещенных под таможенный режим выпуска для внутреннего потребления, является обязательным.

На основании статьи 11 Таможенного кодекса под таможенной декларацией понимается документ по установленной форме, в котором указываются сведения, необходимые для представления в таможенный орган в соответствии с Таможенный кодексом.

Согласно пункту 4 статьи 63 Таможенного кодекса формы таможенных документов определяются федеральным министерством, уполномоченным в области таможенного дела, если иное не предусмотрено Таможенным кодексом и иными правовыми актами Российской Федерации.

Таким образом, для обоснования правомерности применения налоговой ставки налога на добавленную стоимость в размере 0 процентов в налоговые органы представляются таможенные декларации с соответствующими отметками таможенных органов по форме и в порядке, которые предусмотрены таможенным законодательством.

Что касается документального подтверждения правомерности применения налоговой ставки 0 процентов при оказании услуг для официального пользования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами или для личного пользования дипломатического или административно-технического персонала этих представительств, включая проживающих вместе с ними членов их семей, необходимо отметить следующее.

Порядок применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов при реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных подпунктом 7 пункта 1 статьи 164 Кодекса, определен Постановлением Правительства Российской Федерации от 30.12.2000 № 1033 «О применении нулевой ставки по налогу на добавленную стоимость при реализации товаров (работ, услуг) для официального использования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами или для личного использования дипломатическим или административно-техническим персоналом этих представительств, включая проживающих вместе с ними членов их семей».

В соответствии с пунктом 4 Правил применения нулевой ставки по налогу на добавленную стоимость при реализации товаров (работ, услуг) для официального использования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами или для личного использования дипломатическим или административно-техническим персоналом этих представительств, включая проживающих вместе с ними членов их семей, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 30.12.2000 № 1033 (далее — Правила), налогоплательщики, реализующие товары (работы, услуги) для официального использования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами, выставляют иностранным дипломатическим и приравненным к ним представительствам счета-фактуры с указанием нулевой налоговой ставки.

Указанные счета-фактуры с пометкой «Для дипломатических нужд» выставляются при наличии:

✔ договора, заключенного с дипломатическим представительством на поставку товаров (работ, услуг), включающего спецификацию поставляемых товаров (работ, услуг) с указанием их стоимости;

✔ официального письма дипломатического представительства (за подписью главы представительства или лица, его замещающего, заверенного печатью этого представительства) с указанием наименования, адреса организации или фамилии, имени, отчества и места жительства индивидуального предпринимателя, реализующих товары (работы, услуги), подтверждающего, что данные товары (работы, услуги) предназначены для официального использования дипломатическим представительством.

Согласно пункту 5 Правил налогоплательщики, реализующие товары (работы, услуги) для официального использования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами, для подтверждения обоснованности применения нулевой налоговой ставки представляют в налоговые органы документы (их копии, заверенные в установленном порядке), указанные в пункте 4 Правил, а также:

✔ заверенные в установленном порядке копии платежного документа и приходного кассового ордера, подтверждающих фактическое перечисление дипломатическими или приравненными к ним представительствами денежных средств в оплату соответствующих товаров (работ, услуг);

✔ счет-фактуру (копию счета-фактуры, заверенную в установленном порядке), выписанный дипломатическому или приравненному к нему представительству, в котором указано, что товары (работы, услуги) были реализованы с применением нулевой налоговой ставки.

(Письмо ФНС России от 28.09.2005 № 03-4-03/1771/28)

В целях применения статьи 168 НК РФ:

На имущество организации наложен арест в связи с неуплатой налогов в бюджет. При продаже специализированной организацией арестованного имущества кто должен выставлять счета-фактуры, а также исполнять обязанности по уплате НДС в бюджет?

В отношении реализации арестованного имущества особенностей исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость положениями главы 21 Кодекса не установлено.

В связи с этим при реализации арестованного имущества применяется общий порядок исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость.

Согласно пункту 2 статьи 12 Федерального закона от21.07.97 № 118-ФЗ «О судебных приставах» судебный пристав имеет право арестовывать, изымать, передавать на хранение и реализовывать арестованное имущество, за исключением имущества, изъятого из оборота в соответствии с Законом.

При этом пунктом 2 статьи 237 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что право собственности на имущество, на которое обращается взыскание, прекращается у собственника с момента возникновения права собственности на изъятое имущество у лица, к которому переходит это имущество.

В связи с тем, что изъятие (арест) имущества хотя и ограничивает в определенной степени право собственника владеть, пользоваться и распоряжаться им, но не порождает перехода права собственности, плательщиком налога на добавленную стоимость при его реализации является организация — собственник имущества.

Порядок наложения ареста на имущество организации и его реализации установлен статьями 54 и 59 Федерального закона от 21.07.97 № 119-ФЗ «Об исполнительном производстве».

В частности, согласно пункту 2 статьи 54 Федерального закона «Об исполнительном производстве» продажа имущества должника, за исключением недвижимого имущества, осуществляется специализированной организацией на комиссионных и иных договорных началах, предусмотренных Федеральным законом.

В этой связи при продаже имущества должника специализированной организацией по договору комиссии необходимо руководствоваться следующим.

Порядок выставления и регистрации счетов-фактур в книге покупок и книге продаж при осуществлении налогоплательщиками предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, комиссии либо агентских договоров определен Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 № 914 (далее — Правила).

При реализации имущества должника по договору комиссии счет-фактура выставляется специализированной организацией покупателю в двух экземплярах не позднее пяти дней, считая со дня отгрузки имущества.

После отгрузки имущества специализированная организация (комиссионер) обязана сообщить собственнику имущества показатели, отраженные в счете-фактуре, выставленном данной организацией при реализации этого имущества покупателю.

Согласно пункту 1 статьи 45 Кодекса налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров(работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 168 Кодекса при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога.

Пунктом 3 статьи 168 Кодекса установлено, что при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик обязан выставить покупателю счет-фактуру не позднее пяти дней, считая со дня отгрузки товара (работы, услуги).

В связи с изложенным по получении информации от специализированной организации (комиссионера) о выставленных счетах-фактурах собственник имущества обязан выдать комиссионеру свой счет-фактуру с отражением в нем показателей, аналогичных показателям, указанным в счете-фактуре, выставленном комиссионером (специализированной организацией) в адрес покупателя, и в сроки, установленные статьей 174 Кодекса, исполнить обязанность по уплате в бюджет налога на добавленную стоимость.

(Письмо ФНС России от 14.06.2005 № 03-1-02/1009/8)

Продолжение см. в следующем номере «ЭЖ Досье»

День
Неделя
Месяц