1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 830

Кредитная линия: эволюция официальной позиции?

В письме Минфина России от 19.08.2010 № 03-03-06/1/561 разъяснено, можно ли учитывать в целях налогообложения прибыли плату за открытие кредитной линии, а также плату в связи с невозможностью предоставления в залог имущества. Сразу скажем, что позиция финансового ведомства в очередной раз изменилась.

Налоговый учет: выбираем статью расхода

Расходы на услуги банков, в том числе различные комиссии, связанные с предоставлением кредитной линии, учитываются в целях налогообложения прибыли либо согласно подп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, либо согласно подп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ в составе внереализационных расходов. На наш взгляд, не так важно, по какой именно статье они относятся. Однако отметим, что согласно официальной позиции в прочих расходах банковские комиссии следует признавать лишь тогда, когда они явно связаны с производством или реализацией.

В то же время очень внимательно фискальные органы отслеживают, не спрятаны ли в очередной экзотической банковской комиссии проценты за предоставленный налогоплательщику кредит. В соответствии с п. 3 ст. 43 НК РФ процентами считается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида, независимо от способа его оформления.

Расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида включаются в состав внереализационных расходов по другому основанию — подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ. Как известно, данная норма отсылает к ст. 269 НК РФ, предусматривающей особый порядок признания расходов в виде процентов — с определенными лимитами.

Официальная позиция всегда была такой: если комиссия за проведение операций по ссудному счету установлена не в фиксированной сумме, а в процентах от суммы полученного кредита, данные расходы организации нормируются в порядке, установленном ст. 269 НК РФ (см., например, письмо Минфина России от 27.11.2009 № 03-03-06/1/776). Причем арбитражная практика сложилась в пользу налогоплательщиков. Суды из положений Федерального закона от 02.12.90 № 395-1 «О банках и банковской деятельности» и п. 1 ст. 819 ГК РФ делали вывод, что ведение банком ссудного счета при предоставлении кредита является самостоятельной банковской операцией и не относится к долговым обязательствам в смысле ст. 269 НК РФ, а плата за ведение ссудного счета независимо от способа определения ее размера (в твердой сумме, в процентном отношении к размеру предоставленного кредита) — самостоятельным платежом за предоставленные банковские услуги (см., в частности, постановления ФАС Северо-Западного округа от 15.06.2009 № А13-9281/2008, Центрального округа от 13.05.2008 № А64-3694/07-13 и Поволжского округа от 17.03.2009 № А57-22510/2007).

Возможно, под натиском неблагоприятных для налоговиков судебных решений официальная позиция стала немного смягчаться. Сравним позицию из рассматриваемого нами письма с позицией Минфина двух- или трехлетней давности.

Плата за открытие линии

Главное, что налоговый орган вкладывает в то или иное понятие. В данном случае что он понимает под словосочетанием «фиксированная сумма». В письме Минфина России от 15.05.2008 № 03-03-06/1/315, скажем, понимается «фиксированная величина, выраженная в абсолютном выражении». А в письме Минфина России от 02.04.2008 № 03-03-06/1/249 читаем: «…если сумма комиссионного вознаграждения… выражена в процентах от суммы основного долга (в частности, в процентах от лимита кредитной линии и т.п.), то… такие расходы учитываются в соответствии с положениями ст. 269 Кодекса».

Весной 2008 г. появилось постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.04.2008 № А56-8747/2007. В данном деле по условиям кредитного договора заемщик был обязан уплачивать банку единовременно комиссию за услуги по выдаче кредита в размере 0,5% суммы транша. Суд посчитал необоснованным применение налоговиками ст. 269 НК РФ и правильным применение налогоплательщиком подп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ. Он заметил: «Поскольку сумма транша в пределах лимита выдачи определяется желанием заемщика и не может быть заранее известна кредитору, банк устанавливает размер комиссии в процентном соотношении от выданной суммы, комиссионное вознаграждение выплачивается единовременно и не зависит от срока кредитования». Таким образом, суд нащупал важное отличие процентов — привязка к сроку кредитования.

И вот что мы находим в письме Минфина России от 19.08.2010 № 03-03-06/1/561 (далее — письмо № 03-03-06/1/561). В вопросе описана ситуация, когда согласно условиям предоставления кредитов за открытие кредитной линии организация уплачивает банку плату в размере фиксированной величины, рассчитанной в процентах от лимита кредитной линии. Минфин России отвечает, что плата за открытие кредитной линии, представляющая собой фиксированную величину, может учитываться в расходах для целей налогообложения прибыли организаций на основании подп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Откуп от залога

Одним из самых распространенных способов обеспечения банковских кредитов является залог имущества. При этом в кредитном договоре может использоваться как само слово «залог», так и другие формулировки. Например, такая, как в вопросе из письма № 03-03-06/1/561: «...в качестве обеспечения своевременного и полного возврата кредита, уплаты процентов и иных платежей организация обязана предоставить банку имущественное обеспечение на всю сумму обязательств по кредиту». При доверительных отношениях с банком, особенно в условиях предоставления кредитной линии, договор может предусматривать откуп от залога. Например, как в вопросе письма № 03-03-06/1/561: «В случае неисполнения организацией вышеуказанного условия организация перечисляет банку плату за неполное исполнение условий договора в размере фиксированной суммы».

Около трех лет назад налоговики бы точно отказались признать расход в виде такой суммы. В письме Минфина России от 03.05.2007 № 03-03-06/1/257 говорилось: «По нашему мнению, единовременный фиксированный платеж, взыскиваемый банком с заемщика в связи с непредоставлением в залог имущества, не признается платой за оказание услуг банка и поэтому не является обоснованным расходом в целях налогообложения прибыли организаций».

В письме № 03-03-06/1/561 сделан вывод в пользу налогоплательщика: «…плата за неполное исполнение условий договора, уплачиваемая в связи с невозможностью предоставить банку обеспечение, представляющее собой фиксированную величину, может учитываться… на основании подп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ».