Резолютивная часть постановления объявлена 18 ноября 2015 года
Постановление изготовлено в полном объеме 25 ноября 2015 года
Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:
председательствующего Перминовой И.В.
судей Кокшарова А.А.
Поликарпова Е.В.
при ведении протокола судебного заседания с использованием средств видеоконференц-связи помощником судьи Кропочевой Л.В. рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу открытого акционерного общества «Шахта «Алексиевская» на решение от 30.12.2014 Арбитражного суда Кемеровской области (судья Семенычева Е.И.) и постановление от 29.06.2015 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Бородулина И.И., Колупаева Л.А., Марченко Н.А.) по делу № А27-11037/2014 по заявлению открытого акционерного общества «Шахта «Алексиевская» (652594, Кемеровская область, Ленинск-Кузнецкий район, деревня Красноярка, ОГРН 1024201298318, ИНН 4212000433) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 по Кемеровской области (650024, г. Кемерово, ул. Глинки, 19, ОГРН 1044205091435, ИНН 4205035918) о признании недействительным решения в части.
Путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Кемеровской области (судья Семенычева Е.И.) в заседании участвовали представители:
от открытого акционерного общества «Шахта «Алексиевская» - Цуляуф Е.В. по доверенности от 17.02.2015, Куприянова Т.Б. по доверенности от 17.02.2015;
от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 по Кемеровской области - Максименко И.И. по доверенности от 15.01.2015, Коптелова И.П. по доверенности от 09.12.2014, Зубков А.Л. по доверенности от 11.09.2015, Шерстобаева Е.А. по доверенности от 18.03.2015.
Суд
установил:
открытое акционерное общество «Шахта Алексиевская» (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 по Кемеровской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 31.01.2014 № 5 «О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения» в части привлечения к ответственности за совершение налоговых правонарушений по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 8 933 427 рублей по налогу на прибыль, 236 964,40 рубля по налогу на имущество; по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 7 271,80 рубль за неудержание и неперечисление налога, подлежащего удержанию налоговым агентом, и в размере 1 443 428,40 рублей за несвоевременное перечисление; по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 25 800 рублей за непредставление в установленный срок налоговым агентом в налоговый орган документов и (или) иных сведений; в части доначисления налога на прибыль за 2010-2011 годы в размере 44 667 135 рублей, налога на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) в размере 4 129 258 рублей, налога на имущество за 2010-2011 годы в размере 1 184 822 рубля, налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2010-2011 годы в размере 1 325 472 рубля, соответствующих сумм пени, а также в части обязания удержать дополнительно начисленную сумму налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2011 год в размере 19 572 рубля.
Решением от 30.12.2014 Арбитражного суда Кемеровской области, оставленным без изменения постановлением от 29.06.2015 Седьмого арбитражного апелляционного суда, заявленные требования удовлетворены частично, признано недействительным оспариваемое решение Инспекции в части доначисления налога на прибыль организаций без учета доначисленных в ходе выездной налоговой проверки сумм налога на имущество и сумм НДПИ, соответствующих сумм пени и штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, а также в части исчисления штрафных санкций по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 1 154 742,72 рубля. В остальной части требования Общества оставлены без удовлетворения.
Общество обратилось с кассационной жалобой, в которой, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам, просит отменить состоявшиеся по делу судебные акты и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.
В отзыве на кассационную жалобу Инспекция считает доводы Общества несостоятельными, а судебные акты - законными и обоснованными, в связи с чем просит оставить их без изменения.
В судебном заседании объявлялся перерыв до 21 октября 2015 года до 09 часов 00 минут.
21 октября 2015 года в 09 часов 00 минут судебное заседание продолжено в том же составе судей.
Определением от 21.10.2015 Арбитражного суда Западно-Сибирского округа рассмотрение кассационной жалобы отложено на 18.11.2015 года на 08 часов 40 минут.
18 ноября 2015 года в 8 часов 40 минут судебное заседание продолжено в том же составе судей.
В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
Проверив законность судебных актов в порядке статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив доводы кассационной жалобы с дополнениями, отзыва на жалобу с дополнениями, письменные пояснения к отзыву, заслушав представителей сторон, кассационная инстанция считает судебные акты подлежащими частичной отмене.
Судами установлено и подтверждено материалами дела, что Инспекцией по результатам выездной налоговой проверки в отношении Общества составлен акт № 20 и 31.01.2014 принято решение № 5 «О привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налоговых правонарушений», предусмотренных пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 9 195 888 рублей в связи с неуплатой налога на прибыль, в размере 236 964,40 рубля в связи с неуплатой налога на имущество; статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 7 271,80 рубль за неправомерное неудержание и неперечисление НДФЛ и в размере 1 443 428,40 рублей за неправомерное неперечисление НДФЛ в установленный налоговым кодексом срок; пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 25 800 рублей за непредставление в установленный срок налоговым агентом сведений. Оспариваемым решением Обществу предложено уплатить доначисленные суммы налога на прибыль - 45 979 440 рублей, НДС - 2 506 547 рублей, налога на имущество - 1 184 822 рублей, НДПИ - 4 129 258 рублей, соответствующие суммы пени, а также удержать неудержанный налог и перечислить его в бюджет или письменно сообщить налоговому органу о невозможности удержать налог в сумме 43 058 рублей.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области от 16.05.2014 № 254 решение Инспекции от 31.01.2014 № 5 отменено в части доначисления налога на прибыль организаций за 2011 год в размере 1 312 305 рублей, начисления пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в размере 312 865,86 рублей, начисления штрафных санкций по основанию пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль в размере 262 461 рубль, предложения удержать неудержанный НДФЛ и перечислить в бюджет или письменно сообщить налоговому органу по месту учета о невозможности удержать налог за 2010 год в общей сумме 10 541 рубль, в остальной части оспариваемое решение утверждено.
Не согласившись с решением налогового органа в части, Общество оспорило его в судебном порядке.
1. Основанием доначисления налога на прибыль в размере 41 636 200 рублей, НДПИ в размере 4 129 258 рублей, исчисления соответствующих сумм пени и штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации послужил вывод налогового органа об отклонении цен реализации угля, поставляемого по внешнеторговым контрактам, от рыночных цен за октябрь 2010 года и декабрь 2011 года на общую сумму 208 181 000 рублей, в связи с чем налоговым органом при исчислении налогов применены рыночные цены угля в соответствии со статьей 40 Налогового кодекса Российской Федерации, определенные на основании экспертного заключения АНО «Центр оценки недвижимости и бизнеса».
Отказывая в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным оспариваемого решения Инспекции по данному эпизоду, суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь положениями статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, с учетом правовой позиции, изложенной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 20.10.2011 № 1484-О-О, постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.01.2005 № 11583/04, во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, пришли к выводу о правомерном доначислении налога на прибыль и НДПИ по рассматриваемому эпизоду, а также соответствующих сумм пени, штрафа.
Суд кассационной инстанции, поддерживая выводы судов двух инстанций, исходит из норм материального права, указанных в судебных актах, и обстоятельств, установленных по делу.
Судами установлено, что Инспекция, установив реализацию Обществом угля марки «Д» на экспорт через комиссионера - ООО «Угольная компания «Заречная», являющегося с 03.10.2008 учредителем налогоплательщика с долей участия более 20% и его управляющей компанией на основании договора от 03.10.2008 № 2 «О передаче полномочий единоличного исполнительного органа управляющей организации», провела сравнительный анализ цен в разрезе марок угля, реализуемого на сопоставимых условиях в течение непродолжительного периода (месяц) покупателям, и установила между ними отклонения цены реализуемого угля.
Также налоговым органом установлено, что цена реализации угля марки «Д» в адрес Компаний «KUZBASS TRADI№G LIMITED» (Китай, Гонконг), «Т7 EUROPE LIMITED» (Великобритании), «COECLERICI COAL A№D FUELS SPA» (Италия), «CCZ TRADE S.A.» (Швейцария) в апреле 2011 года, мае 2011 года, июне 2011 года, ноябре 2011 года, декабре 2011 года отклоняется от средней цены по данным органов статистики более чем на 20% в сторону понижения.
С целью получения информации о предприятиях, осуществляющих добычу на территории Российской Федерации угля марки «Д» налоговым органом был направлен запрос в ФГУНПП «Российский федеральный геологический фонд». Установлены предприятия, осуществляющие добычу угля марки «Д». Из Федеральной и Региональной баз «Таможня» также устанавливались предприятия, поставляющие уголь на экспорт. Сделаны запросы в налоговые органы, в которых состоят на налоговом учете организации, реализующие уголь аналогичных марок. Проанализировав имеющиеся документы, налоговый орган пришел к выводу об отсутствии иных лиц, реализующих на экспорт уголь марки «Д» с фракцией идентичной фракции налогоплательщика и с аналогичными качественными характеристиками.
Инспекцией направлен запрос в Территориальный орган Федеральной службы государственной статистики по Кемеровской области, Департамент цен и тарифов Кемеровской области, ФГУП «Центральное диспетчерское управление топливно-энергетического комплекса», Кузбасскую торгово-промышленную палату с целью получения официальной информации об уровне цен для определения рыночной цены угля марки «Д».
В ответах на запросы указано на отсутствие информации о рыночных ценах на уголь соответствующих марок на территории Кемеровской области в сопоставимых экономических условиях.
Налоговым органом проанализированы цены реализации угля по данным налогоплательщика с ценами реализации угля каменного по данным органов статистики (территория Сибирский ФО), по данным Кузбасской торгово-промышленной палаты, по данным Департамента цен и тарифов. Установлено, что в октябре 2010 года цена реализации угля в адрес компании «Т7 EUROPE LIMITED» и компании «OTIX AG» на условиях поставки DAF (1 420-1 465 рублей) сопоставима с ценой реализации угля на условиях FCA (1 250 рублей), представленной Кузбасской торгово-промышленной палатой. В декабре 2011 года цена реализации угля в адрес компании «CCZ Trade SA» (Швейцария) на условиях поставки DAF (1 510-1 519 рублей) практически одинакова с ценой реализации угля в этом же месяце на условиях FCA (1 522 рублей), представленной органом статистики Сибирского ФО и незначительно отклоняются от цены реализации угля на условиях FCA (1 100-1 250 рублей), представленной Кузбасской торгово-промышленной палатой.
Установив отсутствие официальных источников информации о рыночных ценах и биржевых котировках на уголь марки «Д», в связи с невозможностью самостоятельного установления уровня рыночных цен Инспекцией назначена оценочная экспертиза рыночной стоимости (цены) 1 тонны угля марки «Д».
По результатам проведенной Автономной Некоммерческой Организацией «Центр оценки недвижимости и бизнеса» экспертизы от 02.10.2013 № 002640//77001/342013/И-1055 цена реализации 1 тонны угля марки «Др» по контрактам заключенным с компанией «KUZBASS TRADI№G LIMITED» (Китай, Гонконг) (контракт от 21.09.2009 № ZK-01-12), компанией «Т7 EUROPE LIMITED» (Великобритания) (контракт от 25.05.2009 № TZG-10/09), компанией «OTIX AG» (контракт от 10.09.2009 № ZAR-OTX), компанией «CCZ Trade SA» (Швейцария) (контракт от 24.10.2011 № Z-CCZ-03-11), отклоняется от рыночной цены более чем на 20%.
Оспаривая решение Инспекции по данному эпизоду, налогоплательщик указывает на неправомерное применение налоговым органом метода расчета суммы доначисленных налогов, в основу которого положено экспертное заключение от 02.10.2013 № 002640//77001/342013/И-1055, выполненное экспертами АНО «Центр оценки недвижимости и бизнеса» Савиной С.А. и Успенским И.В., не основанное, по мнению Общества, на положениях статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации.
Оценив экспертное заключение АНО «Центр оценки недвижимости и бизнеса», судами установлено, что экспертиза проведена налоговым органом в соответствии с требованиями статьи 95 Налогового кодекса Российской Федерации; обстоятельств, свидетельствующих о несоответствии заключения эксперта от 02.10.2013 № 002640//77001/342013/И-1055 нормам действующего законодательства, не имеется.
Более того, вывод судов о правомерном доначислении налогов по данному эпизоду основан не только на экспертном заключении; заключение экспертов было оценено судами наряду с иными имеющимися в материалах дела доказательствах и обстоятельствами.
Суды, отказывая в удовлетворении требований заявителя о признании недействительным оспариваемого решения Инспекции по данному эпизоду, приняли во внимание, что Инспекцией в ходе налоговой проверки проведен сравнительный анализ цен в разрезе марок угля, реализуемого на сопоставимых условиях в течение непродолжительного периода (месяц) между лицами, являющимися покупателями угольной продукции, и установлено отклонение цены реализации угля между покупателями; налоговым органом предпринимались меры по исследованию рынка реализации идентичных (однородных) товаров как на территории Кемеровской области, так и за ее пределами, в результате которых было установлено отсутствие угля идентичного углю марки «Д» с аналогичными качественными характеристиками; меры для получения информации о рыночной стоимости 1 тонны угля марки «Д» в сопоставимых условиях из различных источников информации (Территориального органа Федеральной службы государственной статистики по Кемеровской области, Департамента цен и тарифов Кемеровской области, ФГУП «Центральное диспетчерское управление топливно-энергетического комплекса», Кузбасской Торгово-Промышленной палаты).
Таким образом, налоговый орган в ходе проверки в соответствии с пунктами 4 - 11 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации предпринял все возможные меры для получения официальной информации об уровне цен для определения рыночной цены спорного угля. Доводы налогоплательщика о том, что предпринятые Инспекцией меры по исследованию рынка реализации идентичных (однородных) товаров не имеют юридического значения для разрешения настоящего спора, являются несостоятельными и не основанными на нормах права.
Принимая решение, суды также исходили из взаимозависимости ООО «УК «Заречная» с «KUZBASS TRADI№G», компанией «Т7 EUROPE LIMITED», ПАО «Шахтоуправление Покровское», повлиявшей на результаты сделок.
Факт взаимозависимости Обществом не опровергнут.
Все доводы, изложенные в кассационной жалобе, относительно несогласия Общества с методикой, примененной экспертами, и их выводами отклоняются судом кассационной инстанции исходя из следующего:
- выводы экспертов сделаны по результатам применения метода по цене однородного объекта в рамках затратного подхода; при проведении экспертизы цены реализации экспертами учитывались корректировки по различным показателям (корректировки на зольность, серность, влажность угля, на период оплаты, на расходы по доставке, объемы партий и т.д.);
- экспертами был проанализирован рынок угля, цены на уголь, и определена рыночная цена одной тонны угля марки «Др» в соответствии с требованиями статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, с учетом положений Федерального закона от 29.07.1998 № 135-ФЗ «Об оценочной деятельности в Российской Федерации», Федеральных стандартов оценки от 20.07.2007 № № 1, 2, 3, утвержденных приказами Минэкономразвития России за № № 256, 255, 254, Федерального закона от 31.05.2001 № 73-ФЗ «О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации»;
- для проведения экспертизы экспертами были использованы документы, представленные налогоплательщиком;
- достаточность и надлежащее качество источников для исследования, а также методика определяются самим экспертом; согласно пункту 5 статьи 95 Налогового кодекса Российской Федерации эксперт вправе отказаться от дачи заключения, если предоставленные ему материалы недостаточны для дачи заключения;
- эксперты были предупреждены об ответственности за дачу заведомо ложного заключения, которая предусмотрена пунктом 2 статьи 129 Налогового кодекса Российской Федерации, отводы экспертам налогоплательщиком в порядке статьи 95 Налогового кодекса Российской Федерации в процессе проведения экспертизы не заявлялись; заявлений о производстве дополнительной или повторной экспертизы не подавалось.
В кассационной жалобе Общество указывает, что предупреждение экспертов об ответственности за заведомо ложное заключение по статье 129 Налогового кодекса Российской Федерации не является гарантией «истинности» заключения, поскольку указанный состав влечет взыскание штрафа в размере 5 000 рублей, а об уголовной или административной ответственности данные эксперты не предупреждались.
Кассационная инстанция отклоняет данный довод как не основанный на нормах действующего законодательства, поскольку экспертиза назначена в рамках налогового контроля в соответствии со статьей 95 Налогового кодекса Российской Федерации; в статье 95 Налогового кодекса Российской Федерации не указано на предупреждение эксперта об уголовной ответственности за заведомо ложные показания; в Налоговом кодексе Российской Федерации предусмотрено предупреждение эксперта о налоговой ответственности, установленной статьей 129 Налогового кодекса Российской Федерации за отказ от дачи заключения, либо за дачу ложного заключения.
Таким образом, положения Налогового кодекса Российской Федерации не содержат норм, обязывающих должностных лиц предупреждать экспертов об уголовной либо административной ответственности.
Кроме того, в материалах дела отсутствуют какие-либо доказательства ложности, либо заведомой ложности полученного в ходе выездной проверки экспертного заключения.
Комплексный акт исследования заключения № 002640//77001/342013/И-1055, выполненный специалистом некоммерческого партнерства «Палата судебных экспертов» и специалистом некоммерческого партнерства «Общество профессиональных экспертов и оценщиков», на который Общество ссылается в подтверждение своей позиции, не подтверждает «ложность» экспертного заключения. Подобное исследование, как правильно указали суды, является субъективным мнением частных лиц, вследствие чего не может являться допустимым доказательством, опровергающим достоверность проведенной в рамках выездной налоговой проверки экспертизы.
В кассационной жалобе Общество указывает, что результаты сравнения цен, проведенные самим налоговым органом, расходятся с позицией экспертов, привлеченных налоговым органом.
Данное обстоятельство не свидетельствует о недостоверности экспертного заключения, поскольку налоговый орган не обладает специальными познаниями, в связи с чем и была назначена экспертиза с целью разъяснения вопросов, требующих специальные познания. Право налоговых органов привлекать для проведения налогового контроля эксперта закреплено подпунктом 11 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации.
Согласно правовой позиции, изложенной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 16.07.2009 № 928-О-О, привлечение эксперта в порядке статьи 95 Налогового кодекса Российской Федерации позволяет получить при осуществлении мероприятий налогового контроля достоверную и объективную информацию для целей налогообложения и не может рассматриваться как нарушение конституционных прав и свобод налогоплательщика.
В целом доводы Общества по данному эпизоду сводятся к несогласию с заключением экспертизы ввиду отсутствия в нем информации о выбранных для сравнения «объектах-аналогах», в том числе в отношении каждой из выбранных торговых компаний и информационного агентства «Arqus»; отсутствия обоснования выбора источников информации (эксперты руководствовались ценами-предложениями по данным Интернет-сайтов, которые не являются официальными источниками информации); недопустимости определения для целей налогообложения рыночных цен, исчисленных на основе средних цен, сложившихся на рынке идентичных (однородных) товаров; отсутствия оценки в части сопоставимости, необходимости корректировки по такому существенному показателю как теплота сгорания; наличия разночтений в периодах (датах) оценки «объектов экспертизы» (цен заявителя) и «объектов-аналогов» и др.
Данные доводы повторяют позицию налогоплательщика, были предметом рассмотрения судов двух инстанций, получили надлежащую правовую оценку и подлежат отклонению. Рыночная стоимость одной тонны угля марки «Д» определена экспертами на основании расчетов с применением указанных в исследовании методик и с учетом корректировок, которые подробно описаны в экспертном заключении.
Наличие в выборе эксперта компаний, которые зарегистрированы позднее даты «периода проведения исследования», компаний, которые не соответствуют по наименованию и организационно-правовой форме собственности с данными ЕГРЮЛ, компаний, которые, по мнению Общества, не могут быть признаны добросовестными налогоплательщиками, на что Общество ссылается в кассационной жалобе, не свидетельствует о недействительности экспертного заключения и используемой при исследовании информации, не искажают существа выводов, сделанных экспертами.
Налогоплательщик в кассационной жалобе ставит под сомнение тот факт, что указанные экспертами компании реализовывали уголь не только Кузнецкого угольного бассейна. Данные доводы являются предположительными и не подтверждаются какими-либо доказательствами.
Заключение «Кузбасской торгово-промышленной палаты», на которое Общество ссылается как на источник рыночной стоимости одной тонны угля марки «Д», был предметом оценки арбитражных судов, которые, отклоняя его, пришли к выводу, что оно не соответствует принципу относимости и допустимости.
При этом суд кассационной инстанции принимает во внимание, что судом первой инстанции предлагалось сторонам заявить ходатайство о назначении судебной экспертизы, однако налогоплательщик отказался от заявления такого ходатайства о проведении судебной экспертизы. Налоговый орган в связи с несогласием Общества с выводами экспертов Савиной С.А. и Успенского И.В. обращался в суде первой инстанции с ходатайством о вызове экспертов в судебное заседание для дачи пояснений, однако налогоплательщик возражал против вызова экспертов в судебное заседание.
Таким образом, суды, принимая решение, исходили из конкретных обстоятельств настоящего дела по результатам исследования всех доказательств, имеющихся в материалах дела, с учетом доводов и возражений, приводимых сторонами, которым дана надлежащая оценка в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и сделали обоснованный вывод о правомерности доначисления налога на прибыль и НДПИ по данному эпизоду.
Учитывая, что Обществом в нарушение статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представлено доказательств, опровергающих выводы судов, оснований для отмены судебных актов по данному эпизоду не имеется.
2. Основанием доначисления налога на прибыль за 2010 год в размере 325 468 рублей, за 2011 год - 636 943 рублей послужил, в числе прочего, вывод Инспекции о занижении налоговой базы в результате неправомерного включения налогоплательщиком расходов на оплату труда и соответствующие им начисления инженерного и технического обеспечения работников, участвующих непосредственно в технологическом процессе, связанном с добычей угля, в состав косвенных расходов.
Отказывая в удовлетворении требований Общества о признании недействительным оспариваемого решения Инспекции в части, касающейся данного эпизода, арбитражные суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь положениями статей 252, 318, 319 Налогового кодекса Российской Федерации, во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, пришли к выводу о неправомерном исключении налогоплательщиком из состава прямых расходов затрат на оплату труда инженерного и технического персонала по следующим подразделениям: вспомогательная горноспасательная служба, участок вентиляции и техники безопасности, участок внутришахтного транспорта, отдел технического контроля, ремонтно-монтажного участка, очистного участка, подготовительного участка, участка профилактических работ и техники безопасности, электросилового хозяйства.
Суд кассационной инстанции, поддерживая вывод судов двух инстанций, исходит из положений норм материального права, указанных в судебных актах, и обстоятельств, установленных судами.
Судами установлено, что Общество, воспользовавшись предоставленным ему правом, в своей учетной политике на 2010 и 2011 годы на основании пункта 1 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации отнесло в состав прямых расходов, связанных с производством и добычей угля, затраты на оплату труда работников, непосредственно участвующих в процессе производства, в состав косвенных расходов затраты по оплате труда инженерного и технического персонала вспомогательной горноспасательной службы, участка вентиляции и техники безопасности, участка внутришахтного транспорта, отдела технического контроля, ремонтно-монтажных участков, очистного участка, подготовительного участка, участка профилактических работ и техники безопасности, электросилового хозяйства со ссылкой на то, что указанные лица по должностным обязанностям выполняют только управленческие функции, не участвуют в непосредственном процессе добычи угля.
Формулируя вывод о неправомерном исключении налогоплательщиком из состава прямых расходов затрат на оплату труда инженерного и технического обеспечения работников, участвующих непосредственно в технологическом процессе, связанном с добычей угля, суды правомерно исходили из следующего:
- в соответствии со статьей 318 Налогового кодекса Российской Федерации расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг относятся к прямым расходам;
- согласно Инструкции по планированию, учету и калькулированию себестоимости добычи и обогащения угля (сланца), утвержденной Минтопэнерго Российской Федерации от 25.12.1996 (далее - Инструкция), спорные подразделения относятся к основным производствам, предназначенным для добычи товарной продукции (угля);
- Общество вправе в целях налогообложения отнести расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, к косвенным расходам только при отсутствии реальной возможности отнести указанные затраты к прямым расходам, применив при этом экономически обоснованные показатели;
- право самостоятельно определять перечень расходов при выборе распределения прямых и косвенных расходов одновременно требует от Общества обоснования принятого решения исходя из специфики деятельности налогоплательщика, технологического процесса и такое распределение должно быть экономически оправданным;
- Обществом не представлено доказательств отсутствия реальной возможности отнесения указанных затрат к прямым расходам, равно как и не представлено экономического обоснования отнесения их к косвенным расходам.
Довод Общества о том, что Инструкцией под расходами на оплату труда, относящимся к прямым затратам основного производства, понимаются расходы по заработной плате персонала именно рабочих специальностей, является несостоятельной, поскольку термин «рабочие специальности» является общим понятием и не исключает участие инженерно-технических работников спорных участков в производственном процессе. К такому выводу пришли и суды, проанализировав должностные инструкции инженерно-технических работников спорных участков и подразделений, правильно указав, что исполнение управленческих и организационных функций инженерно-технических работников не исключает их участие в производственном процессе.
Данный вывод судов в кассационной жалобе не опровергнут, в связи с чем суды обоснованно отказали в признании недействительным оспариваемого решения Инспекции о доначислении налога на прибыль по данному эпизоду.
Оснований для отмены судебных актов по указанному эпизоду не имеется.
3. Основанием доначисления налога на имущество в размере 702 рубля за 2010 год и 4 438 рублей за 2011 год, исчисления пени и штрафа послужил вывод налогового органа о занижении налогоплательщиком налоговой базы по налогу на имущество организаций в результате неверного определения сроков полезного использования и остаточной стоимости основных средств.
В обоснование своей позиции налоговый орган указывает на неправомерное отнесение Обществом основных средств:
- легкового автомобиля TOYOTA LA№D CRUISER 150 (PRADO4.0) к третьей амортизационной группе и установление срока его полезного использования 60 месяцев вместо пятой амортизационной группы со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно;
- конвейеров с инвентарными номерами 0005725, 0005701, 0005704, 0005754, 0005761, 0005774, 0005782 к первой амортизационной группе и установление срока их полезного использования 12 месяцев вместо второй амортизационной группы со сроком полезного использования 25 месяцев;
- АБК-2 и ограждения промплощадки к десятой амортизационной группе со сроком использования 30 лет вместо 20 лет со ссылкой налогоплательщика на лицензию по недропользованию сроком действия до 20.04.2031.
Отказывая в удовлетворении заявленных требований по данному эпизоду, суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь положениями статей 258, 373, 374, 375 Налогового кодекса Российской Федерации, Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н, Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденным приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н, Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н, постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 № 1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы», во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, пришли к правильному выводу, что сроки полезного использования названных объектов, примененные Обществом, являются произвольными и не могут быть применены для расчета начисленной амортизации по основным средствам, подпадающим под налогообложение налогом на имущество организаций.
Формулируя указанный вывод, суды исходили из следующего.
В соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 № 1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» к третьей амортизационной группе со сроком полезного пользования от 3 до 5 лет относятся легковые автомобили; к пятой амортизационной группе со сроком полезного пользования от 7 до 10 лет относятся автомобили легковые большого класса (с рабочим объемом двигателя свыше 3,5 литров) и высшего класса.
Судами установлено, что Обществом принят к учету легковой автомобиль TOYOTA LA№D CRUISER 150 (PRADO 4.0) как автомобиль большего класса, однако срок полезного использования данного автомобиля установлен 60 месяцев, со ссылкой на то, что руководителю Общества «непрестижно ездить в автомобиле семилетней давности».
Общероссийский классификатор основных фондов ОК 013-94 (ОКОФ), утвержденный постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 № 359, устанавливает, что критериями отнесения транспортных средств к той или иной категории являются тип, класс автомобиля, объем двигателя и назначение в использовании. Указанные показатели проставляются в паспорте транспортного средства при регистрации в органах ГИБДД.
Согласно паспорту транспортного средства № 78УН330437 автомобиль TOYOTA LA№D CRUISER 150 (PRADO 4.0) имеет рабочий объем двигателя 3956 куб. см, следовательно, как правильно указал суд, должен быть отнесен к пятой амортизационной группе со сроком полезного использования от 7 до 10 лет.
В обоснование отнесения конвейеров с инвентарными номерами 0005725, 0005701, 0005704, 0005754, 0005761, 0005774, 0005782 к первой амортизационной группе (с кодом ОКОФ 14 2915325) и установления срока их полезного использования 12 месяцев Общество ссылается на повышенный износ цепей, рештаков, прочих металлических частей ввиду использования указанных объектов в круглосуточном режиме, в условиях повышенной обводненности.
Согласно Классификации основных средств к коду ОКОФ 14 2915325 относятся конвейеры ленточные скребковые передвижные.
Из представленных Обществом формуляров ЗАО «Вистек-Кузбасс», являющегося заводом - изготовителем вышеуказанных основных средств, спорные конвейеры относятся к шахтным, предназначены для транспортировки угля и горной массы по участковым горным выработкам.
В соответствии с Классификацией основных средств подъемники и конвейеры для шахт, горнопроходческие машины и оборудование относятся ко второй амортизационной группе (код ОКОФ 14 2924010) сроком полезного использования свыше двух лет до трех лет включительно.
Общество отнесло административное здание - АБК-2 и ограждение промплощадки путевого бремсберга к пятой амортизационной группе по коду ОКОФ 12 0001121 со ссылкой на то, что срок полезного использования здания ограничен действием лицензии (дата окончания срока действия лицензии - 20.04.2031).
Признавая неправомерными действия налогоплательщика по установлению полезного срока использования здания - АБК-2 и ограждение промплощадки путевого бремсберга равным 20 лет, связав его со сроком действия лицензии, суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь положениями статьи 11 Закона Российской Федерации от 21.02.1992 № 2395-1 «О недрах», правильно указали, что срок действия лицензии на право добычи полезных ископаемых не отменяет общего правила об определении срока полезного использования как срока, в течение которого имущество способно приносить налогоплательщику доход.
Согласно Классификации основных средств здание АБК-2 с учетом технических характеристик, отраженных в техническом паспорте, относится к десятой амортизационной группе со сроком полезного использования свыше 30 лет; ограждение промплощадки путевого бремсберга с учетом технической характеристики, отраженных в Техническом паспорте, относится к десятой амортизационной группе со сроком полезного использования свыше 30 лет.
Довод Общества о том, что Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденная постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 № 1, применяемая для целей налогообложения прибыли в соответствии с положениями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации и распределение объектов основных средств по амортизационным группам для целей налогового учета и налогообложения прибыли не может влиять на отражение данных объектов в бухгалтерском учете и на начисление налоговой базы по налогу на имущество, является необоснованным и подлежит отклонению.
Доводы Общества о доначислении налоговым органом налога за отчетные периоды, выходящие за пределы проверки, был предметом рассмотрения суда апелляционной инстанции, получил надлежащую правовую оценку и обоснованно отклонен.
Доводы кассационной жалобы по данному эпизоду повторяют позицию Общества по делу, не опровергают выводов судов, направлены на переоценку уже исследованных и оцененных судами обстоятельств и материалов дела.
С учетом изложенного кассационная жалоба Общества в данной части удовлетворению не подлежит.
4. По эпизоду предоставления имущественного вычета по НДФЛ.
Судами установлено, что Обществом в 2011 году предоставлен имущественный вычет работнику Баштановой Л.Н. на основании уведомления от 10.05.2011 № 2065, выданного налоговым органом, и заявления самого работника от 16.05.2011 на представление имущественного вычета за 2011 год.
Общество как налоговый агент осуществило возврат удержанного с Баштановой Л.Н. и уже уплаченного в соответствующий бюджет НДФЛ в размере 19 572 рубля за период с января по апрель 2011 года (то есть за те месяцы календарного года, которые предшествуют подаче налогоплательщиком Баштановой Л.Н. налоговому агенту заявления о предоставлении налогового имущественного вычета); с мая по декабрь 2011 года НДФЛ не удерживался.
Инспекция пришла к выводу о том, что Обществом при предоставлении имущественного налогового вычета за 2011 год Баштановой Л.Н. в мае 2011 года неправомерно произведен возврат удержанного налога в размере 19 572 рубля (с января по апрель), до предоставления налогоплательщиком в установленном порядке заявления о получении имущественного вычета, предусмотренного подпунктом 2 пункта 1 статьи 220 Налогового кодекса Российской Федерации (16.05.2011), что привело к неудержанию с налогоплательщика и неправомерному неперечислению в бюджет налога за 2011 год.
Суды первой и апелляционной инстанций при рассмотрении данного эпизода, руководствуясь положениями статей 208 - 210, 216 - 220, 231 Налогового кодекса Российской Федерации, пришли к выводу, что в случае обращения к работодателю за предоставлением имущественного налогового вычета не с первого месяца текущего налогового периода вычет предоставляется, начиная с месяца, в котором налогоплательщик обратился за его предоставлением, в связи с чем у налогового агента не возникают ни право, ни обязанность осуществлять возврат НДФЛ, удержанного ранее, чем им получено заявление о предоставлении налогового вычета.
Кассационная инстанция, отменяя судебные акты в части отказа в удовлетворении заявленных требований по данному эпизоду, исходит их следующего.
В силу пункта 3 статьи 220 Налогового кодекса Российской Федерации (в соответствующей редакции) имущественный налоговый вычет может быть предоставлен налогоплательщику до окончания налогового периода (календарного года) путем обращения гражданина к работодателю (налоговому агенту) с соответствующим заявлением и полученным от налогового органа письменным подтверждением права на применение вычета.
При определении последствий обращения работника к налоговому агенту с таким заявлением необходимо учитывать, что исчисление сумм налога производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода (года) по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, в отношении которых применяется налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Налогового кодекса Российской Федерации (13%), начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога (пункт 3 статьи 226 названного Кодекса).
Следовательно, при обращении физического лица к работодателю с заявлением о предоставлении имущественного налогового вычета не в первом, а в одном из последующих месяцев календарного года, налог исчисляется за весь истекший с начала года период с применением имущественного налогового вычета.
Разница между суммой налога, исчисленной и удержанной до предоставления имущественного вычета, и суммой налога, определенной по установленным пунктом 3 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации правилам, в том месяце, в котором от работника поступило заявление о предоставлении вычета, образует сумму налога, перечисленную в бюджет излишне.
На основании пункта 1 статьи 231 Налогового кодекса Российской Федерации излишне удержанная налоговым агентом из дохода налогоплательщика сумма налога подлежит возврату налоговым агентом на основании письменного заявления работника.
Следовательно, произведенный налоговым агентом возврат налога работникам является обоснованным.
Данная правовая позиция изложена в пункте 15 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 21.10.2015.
Таким образом, выводы судов о неправомерном возврате Обществом НДФЛ, перечисленного в бюджетную систему за предшествующий подаче заявления о предоставлении имущественного вычета период, и, соответственно, о правомерном привлечении Общества как налогового агента к ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации, следует признать ошибочными, основанными на неверном толковании норм материального права, что в силу части 1 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации является основанием для отмены судебных актов.
Отменяя судебные акты, кассационная инстанция считает возможным в соответствии с пунктом 2 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не направляя дело на новое рассмотрение, принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в части предложения Обществу удержать и перечислить в бюджет НДФЛ в размере 19 572 руб., начисления соответствующих сумм пени и штрафа.
5. Отказывая в применении положений статей 112, 114 Налогового кодекса Российской Федерации и снижения размера штрафных санкций по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации, суды первой и апелляционной инстанций, исходили из выявленных Инспекцией нарушений налогового законодательства по эпизодам занижения налоговой базы по налогу на прибыль, НДПИ, налогу на имущество в результате совершения Обществом действий, связанных с получением необоснованной налоговой выгоды, а также отсутствия документального подтверждения заявленных смягчающих обстоятельств (в том числе тяжелого финансового положения).
Оценка вывода судов первой и апелляционной инстанций о наличии или отсутствии обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, с учетом положений статей 286 и 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в компетенцию арбитражного суда кассационной инстанции.
Доводы, приведенные заявителем в кассационной жалобе, не подтверждают неправильного применения судами норм материального права.
Оснований для отмены судебных актов по данному эпизоду не имеется.
Учитывая, что кассационная жалоба в части удовлетворена, судебные расходы Общества в сумме 1 500 рублей, связанные с подачей кассационной жалобы, в силу частей 1, 5 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации относятся на Инспекцию.
Исполнительный лист на взыскание государственной пошлины в силу части 2 статьи 319 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации выдается судом, рассмотревшим дело по первой инстанции.
Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 2 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,
постановил:
решение от 30.12.2014 Арбитражного суда Кемеровской области и постановление от 29.06.2015 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу № А27-11037/2014 в части отказа в признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 по Кемеровской области от 31.01.2014 № 5 о привлечении к ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации, начисления пени и предложения удержать НДФЛ и перечислить его в бюджет по эпизоду, связанному с предоставлением имущественного налогового вычета за 2011 год (пункт 5.7 решения), отменить и принять новый судебный акт.
Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 по Кемеровской области от 31.01.2014 № 5 в указанной части признать недействительным.
В остальной части решение от 30.12.2014 и постановление от 29.06.2015 по настоящему делу оставить без изменения.
Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам № 1 по Кемеровской области в пользу открытого акционерно общества «Шахта Алексиевская» расходы по государственной пошлине в размере 1 500 (одна тысяча пятьсот) руб. за рассмотрение кассационной жалобы.
Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Председательствующий
И. ПЕРМИНОВА
Судьи
А. КОКШАРОВ
Е. ПОЛИКАРПОВ