1. Главная / Статьи 
ул. Черняховского, д. 16 125319 Москва +7 499 152-68-65
Логотип
| статьи | печать | 1139

Время платить дивиденды

В учете акционерного общества числится нераспределенная прибыль прошлых лет, а также прибыль, которая в прошлые годы была распределена на финансирование капитальных вложений. Акционеры собираются принять решение о распределении и перераспределении данной прибыли на дивиденды. Правомерна ли будет такая операция? Если акционеры все-таки примут такое решение, а оно окажется не соответствующим действующему законодательству, будут ли выплаченные суммы для целей исчисления налога на прибыль считаться дивидендами или это будут безвозмездно переданные акционерам средства?

Исходя из ст. 153 ГК РФ решение (объявление) о выплате дивидендов является сделкой.

Статьей 168 ГК РФ определено, что сделка, не соответствующая требованиям закона или иных правовых актов, является ничтожной и не влечет возникновения юридических последствий.

Таким образом, решение общего собрания акционеров о выплате дивидендов по обыкновенным акциям, противоречащее Закону от 26.12.95 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах», в соответствии с гражданским законодательством РФ признается ничтожной сделкой. При этом у общества в этом случае не возникает юридической обязанности по выплате дивидендов.

Учитывая изложенное, Минфин РФ в своем Письме от 14.10.2005 № 03-03-04/1/276 разъяснил, что денежные средства, начисленные и выплачиваемые акционерным обществом в виде дивидендов с нарушением требований законодательства Российской Федерации, не могут быть признаны дивидендами для целей налогообложения прибыли. Для организаций-акционеров получение указанных денежных средств следует рассматривать как доход в виде безвозмездно получаемого имущества, подлежащего включению в состав доходов на основании п. 8 ст. 250 НК РФ. При этом положения ст. 275 НК РФ, устанавливающие льготный порядок обложения налогом на прибыль доходов в виде дивидендов, на безвозмездно передаваемое организациям-акционерам имущество не распространяются.

В соответствии со ст. 42 Закона № 208-ФЗ источником выплаты дивидендов является прибыль общества после налогообложения (чистая прибыль общества).

Понятие «чистая прибыль» не раскрывается на уровне Закона. В той же статье Закона «Об акционерных обществах» указано, что чистая прибыль общества определяется по данным его бухгалтерской отчетности.

Руководствуясь собственным определением чистой прибыли для бухгалтерского законодательства, Минфин РФ в Письме от 23.08.2002 № 04-02-06/3/60 ответил на вопрос о правомерности распределения на дивиденды нераспределенной прибыли прошлых лет:

«Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденным Приказом Минфина России от 31.10.2000№ 94н, показатели «чистая прибыль» и «нераспределенная прибыль» формируются на различных счетах бухгалтерского учета и имеют различное значение.

Показатель чистой прибыли формируется на балансовом счете 99 «Прибыли и убытки» к концу отчетного года и представляет собой конечный финансовый результат деятельности организации за отчетный период.

Положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ10/99, утвержденным Приказом Минфина России от 06.05.99№ ЗЗн (вред. Приказа Минфина России от 30.03.2001 № 27н), не предусмотрена возможность списания каких-либо расходов за счет чистой прибыли, кроме тех расходов, которые определены нормативными актами по бухгалтерскому учету, что и получило свое отражение в новом Плане счетов.

Направление части прибыли отчетного года на выплату доходов учредителям (участникам) акционерного общества по итогам утверждения годовой бухгалтерской отчетности отражается по дебету счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и кредиту счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» или счета 75 «Расчеты с учредителями». Балансовый счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» предназначен для обобщения информации о наличии и движении суммы нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

Нераспределенная прибыль прошлых лет представляет собой остаток прибыли, оставшейся в распоряжении организации по результатам работы за прошлый отчетный год и принятых решений по ее использованию (направление в резервы, образуемые в соответствии с законодательством или учредительными документами, на покрытие убытков, на выплату дивидендов и прочее).

Исходя из этого чистая прибыль формируется на балансе организации только к концу текущего (отчетного) года, то есть речь идет об отражении операций организации на счетах бухгалтерского учета за текущий период.

Кроме того, внесенные Законом от 07.08.2001 № 120-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон «Об акционерных обществах» поправки в ст. 42 Закона от 26.12.95 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах» в части выплаты дивидендов за счет чистой прибыли организаций, по нашему мнению, не изменили сущности порядка выплаты дивидендов. В соответствии с указанным Федеральным законом выплата дивидендов осуществляется один раз в год. Установлено, что если уставом акционерного общества либо решением общего собрания акционеров дата выплаты дивидендов не определена, то она должна состояться не позднее 60 дней со дня принятия решения о выплате годовых дивидендов.

Учитывая изложенное, по нашему мнению, дивиденды могут быть начислены и выплачены за счет чистой прибыли организации отчетного года. Указанный порядок нашел отражение в правилах ведения бухгалтерскиго учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации для организаций, образованных в форме акционерных обществ».

Таким образом, по мнению Минфина РФ, нераспределенная акционерами прибыль прошлых лет не может быть источником для начисления вышеуказанных дивидендов. Следовательно, нераспределенная акционерами прибыль прошлых лет может быть направлена (распределена) акционерами на любые цели, не связанные с выплатой дивидендов по акциям.

Однако встает вопрос о правоте Минфина РФ. Ведь в указанном Письме чиновники сообщают, что Минфин не уполномочен разъяснять положения Закона об акционерных обществах. Ограничение воли акционеров, являющихся собственниками акционерного общества, по изъятию части прибыли на дивиденды, на которые они имеют законное право, в свете Закона об акционерных обществах выглядит нелогичным. Это и подтверждают региональные арбитражные суды.

Наиболее аргументированно свою позицию разъяснил ФАС Поволжского округа в Постановлении от 10.05.2005 № А55-9560/2004-43:

«Законодательного запрета на выплату дивидендов за счет прибыли прошлых лет в спорном периоде не имелось. Редакция ст. 42 Закона Российской Федерации «Об акционерных обществах» в прежней редакции содержала норму о том, что дивиденды выплачиваются из чистой прибыли общества за текущий год. Однако в названную статью указанного Закона внесены изменения Законом РФ от 07.08.2001 № 120-ФЗ. Согласно ст. 42 Закона в этой редакции дивиденды выплачиваются из чистой прибыли общества».

На то, что общество вправе распределять на дивиденды в текущем году прибыль прошлых лет, указали также ФАС Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 11.08.2005 № АЗЗ-26614/04-СЗ-Ф02-3800/05-С1 и ФАС Московского округа в Постановлении от 06.06.2001 № КА-А40/2603-01.

Та часть прибыли, которая ранее уже была распределена акционерами — оставлена в распоряжении акционерного общества (на финансирование капитальных вложений) и фактически была использована на соответствующие цели, не может быть перераспределена акционерами повторно. Соответственно такое решение собрания акционеров не соответствует законодательству и может быть признано судом недействительным.

При решении вопроса о возможности пересмотра предыдущих решений акционеров и перераспределения прибыли, которая ранее уже была распределена (оставлена в распоряжении общества), но не была использована обществом на соответствующие цели, автор рекомендует основываться на следующем. Процедуру отмены (признания недействительным) решения общего собрания акционеров иначе как в судебном порядке действующее законодательство, в том числе Закон «Об акционерных обществах», не предусматривает. То есть принять решение с формулировкой «отменить предыдущее решение общего собрания акционеров» само общее собрание акционеров не может. Соответственно в ситуации, когда необходимо принять решение о части прибыли, относительно которой ранее было принято решение о ее распределении, общее собрание акционеров должно принять решение с формулировкой «направить распределенную, но к моменту общего собрания акционеров не использованную часть прибыли в соответствующем размере на иные цели». По мнению автора, такой порядок законодательством допускается и для дивидендов (с учетом мнения региональных арбитражных судов, о которых говорилось выше).

Общество — головная организация — в соответствии с решением собрания акционеров должно безвозмездно передать дочернему предприятию денежные средства из своей чистой прибыли. Возможно ли будет дочерней компании направить данные средства на выплату дивидендов ее акционерам?

Частью 2 ст. 42 Закона «Об акционерных обществах» установлено, что дивиденды могут выплачиваться за счет чистой прибыли общества. Показатель чистой прибыли формируется на балансовом счете 99 «Прибыли и убытки» к концу отчетного года и представляет собой конечный финансовый результат деятельности организации за отчетный период.

Денежные средства, полученные от материнской компании, в дочерней компании подлежат учету на счете 99, в связи с чем их использование для выплаты дивидендов представляется обоснованным.

ОАО распределило дивиденды среди своих акционеров и также получило дивиденды как акционер. При исчислении налоговой базы на прибыль она определялась как разница между суммой дивидендов, подлежащих распределению, и суммой дивидендов, полученных акционерным обществом до момента распределения. Позднее, после выплаты дивидендов, в том же налоговом периоде ОАО были получены дополнительные дивиденды. Можно ли в связи с получением дополнительных дивидендов произвести перерасчет налоговой базы с суммы ранее выплаченных обществом дивидендов?

В соответствии с п. 2 ст. 275 НК РФ, если источником дохода в виде дивидендов является российская организация, она признается налоговым агентом и определяет сумму налогов на прибыль и на доходы физических лиц с учетом положений данного пункта.

Общая сумма налога определяется как произведение ставки налога, установленной подп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ, и разницы между суммой дивидендов, подлежащих распределению между акционерами (участниками) в текущем налоговом периоде, уменьшенной на суммы дивидендов, подлежащих выплате налоговым агентом в соответствии с п. 3 ст. 275 НК РФ в текущем налоговом периоде, и суммой дивидендов, полученных самим налоговым агентом в текущем отчетном (налоговом) периоде и предыдущем отчетном (налоговом) периоде, если данные суммы дивидендов ранее не участвовали в расчете при определении облагаемого налогом дохода в виде дивидендов (абз. 4 п. 2 ст. 275 НК РФ)

В указанной норме сказано, что налоговая база уменьшается на сумму полученных налоговым агентом дивидендов. По мнению налоговой службы, в данном случае имеются в виду дивиденды, которые получены на дату распределения дохода.

Так, согласно Приказу Минфина РФ от 07.02.2006 № 24н при заполнении декларации по налогу на прибыль суммы дивидендов, полученные самим налоговым агентом в текущем периоде, отражаются в числе доходов к уменьшению по строке 060 раздела А листа 03 декларации. Как видно из формы декларации по налогу на прибыль, налогооблагаемая база уменьшается только в том случае, если дивиденды были получены налоговым агентом в текущем отчетном (налоговом) периоде до момента распределения дивидендов между акционерами (участниками).

В суде можно доказать, что в данном случае в НК РФ имелись в виду дивиденды, полученные на дату выплаты дивидендов, а не на дату их распределения (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 22.01.2004 № А19-12587/03-43-Ф02-4970/03-С1).

ПРИМЕР

Общество в июне 2006 года приняло решение о выплате дивидендов за счет чистой прибыли, полученной в 2005 году. Дивиденды были выплачены акционерам в сентябре 2006 года. В течение 2006 года общество само получило дивиденды от учрежденных ею организаций в марте, августе и ноябре 2006 года.

По мнению налоговых органов, при расчете налогов с выплачиваемых дивидендов общество может учесть дивиденды, полученные им в марте. По мнению автора и ФАС ВСО, при расчете налога на прибыль и НДФЛ с выплаченных дивидендов законодательство позволяет обществу учесть дивиденды, полученные им в марте и августе.

Дивиденды, полученные обществом в ноябре (именно об этом случае говорится в вопросе), в любом случае не могут быть учтены при расчете налогов.

Кроме всего прочего, данный вывод основывается на том, что согласно п. 5 ст. 286 НК РФ российские организации, выплачивающие налогоплательщикам доходы в виде дивидендов, определяют сумму налога отдельно по каждому налогоплательщику применительно к каждой выплате указанных доходов, а не в целом за налоговый период. При этом в соответствии с п. 4 ст. 287 НК РФ по доходам, выплачиваемым налогоплательщикам в виде дивидендов, налог, удержанный при выплате дохода, перечисляется в бюджет налоговым агентом, осуществившим выплату, в течение 10 дней со дня выплаты дохода.

Таким образом, получение налоговым агентом дополнительных дивидендов после удержания налога с собственных дивидендов не влечет пересчета налоговой базы по уже выплаченным дивидендам.

Участники акционерного общества приняли решение о распределении дивидендов по выпущенным акциям, часть которых будет перечисляться акционерам банковскими и почтовыми переводами. Правомерно ли будет включать расходы на такие переводы в состав внереализационных расходов акционерного общества в соответствии с подп. 3 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Минфин РФ в Письме от 22.09.2005 № 03-03-04/1/222 отрицательно ответил на этот вопрос. В доказательство были приведены следующие аргументы: расходы, связанные с выплатой дивидендов в виде банковских и почтовых перечислений, в перечне расходов, принимаемых к вычету при исчислении налога на прибыль, отсутствуют и соответственно не относятся к затратам, непосредственно связанным с производством. Учитывая изложенное и принимая во внимание, что в соответствии с п. 2 ст. 42 Закона от 26.12.95 № 208-ФЗ «Обакционерных обществах» дивиденды выплачиваются из чистой прибыли общества, расходы, перечисленные в Письме, должны также производиться за счет прибыли организации, оставшейся после уплаты налогов.

Однако, по мнению автора, ситуация не является столь однозначной.

Согласно п. 1 ст. 42 Закона «Об акционерных обществах» акционерное общество обязано выплатить дивиденды, объявленные по акциям каждой категории (типа). В случае невыплаты обществом объявленных дивидендов акционер вправе обратиться в суд с иском о взыскании причитающейся ему суммы дивидендов, а также процентов, предусмотренных ст. 395 ГК РФ (п. 16 Постановления Пленума ВАС от 18.11.2003 № 19 «О некоторых вопросах применения Федерального закона «Об акционерных обществах»). Таким образом, обязанность акционерного общества по выплате акционерам объявленных дивидендов является законодательно установленной.

В связи с тем, что общество для исполнения законодательно установленной обязанности должно понести определенные расходы, можно сделать вывод об обоснованности затрат, связанных с выплатой дивидендов (п. 1 ст. 252 НК РФ).

Согласно положениям подп. 3 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, включаются расходы на организацию выпуска собственных ценных бумаг, в частности на подготовку проспекта эмиссии ценных бумаг, изготовление или приобретение бланков, регистрацию ценных бумаг, расходы, связанные с обслуживанием собственных ценных бумаг, в том числе расходы на услуги реестродержателя, депозитария, платежного агента по процентным (дивидендным) платежам, расходы, связанные с ведением реестра, предоставлением информации акционерам в соответствии с законодательством Российской Федерации и другие аналогичные расходы.

Как следует из текста данной нормы, в качестве расходов учитываются расходы, связанные с обслуживанием собственных ценных бумаг, то есть ценных бумаг, выпущенных организацией, по отношению к которым она является эмитентом. В составе данных расходов учитываются среди прочих, например, расходы на услуги платежного агента по дивидендным платежам, то есть именно те расходы, которые по логике приведенного выше Письма Минфина РФ связаны с выплатой дивидендов и должны производиться из чистой прибыли. При этом перечень расходов, связанных с обслуживанием собственных ценных бумаг, предусмотренный подп. 3 п. 1 ст. 265 НК РФ, является открытым.

Поскольку банковские и почтовые затраты по выплате объявленных дивидендов общество должно понести для соблюдения обязанности, установленной законодательством РФ, эти расходы являются расходами, связанными с обслуживанием собственных ценных бумаг. Таким образом, наряду с перечисленными в подп. 3 п. 1 ст. 265 НК РФ, данные расходы общества, по мнению автора, учитываются в целях налогообложения прибыли на основании вышеприведенной нормы как «другие аналогичные расходы».

Подтверждение можно найти также в Постановлении ФАС Поволжского округа от 08.09.2005 № А55-19749/04-34. Дело касалось не расходов непосредственно по выплате дивидендов с отнесением на расходы стоимости оплаченных почтовых услуг по рассылке акционерам извещений о дивидендах (однако сути это не меняет). При этом суд признал довод налогового органа о неправомерном отнесении почтовых расходов по рассылке дивидендов к прочим расходам, не соответствующим законодательству, и не принял его во внимание со ссылкой на подп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ, в которой указано, что расходы на почтовые, телефонные, телеграфные и другие услуги принимаются для целей налогообложения как прочие расходы, связанные с производством и реализацией.