Если факт необоснованного возмещения в заявительном порядке суммы НДС был выявлен в ходе выездной налоговой проверки, уплачивать проценты, предусмотренные п. 17 ст. 176.1 НК РФ, не надо. Перечислить в бюджет нужно только пени на сумму возникшей недоимки. Расскажем подробнее.
Правила возмещения НДС в заявительном порядке
Суть заявительного порядка возмещения НДС заключается в том, что суммы налога возвращаются (засчитываются) налогоплательщику до вынесения решения по результатам камеральной проверки декларации по НДС (п. 1 ст. 176.1 НК РФ). Для этого компания подает заявление, на основании которого налоговый орган в течение пяти дней принимает решение о возмещении налога (п. 8 ст. 176.1 НК РФ). Представить налоговикам такое заявление можно или вместе с декларацией по НДС, или не позднее пяти дней со дня ее сдачи.
Обоснованность заявленной к возврату суммы налога проверяется налоговиками в ходе камеральной проверки декларации (п. 11 ст. 176.1 НК РФ). Если по ее результатам окажется, что НДС был возмещен компании необоснованно, налоговый орган принимает решение об отмене своего решения. Одновременно с ним компании выставляется требование о возврате излишне полученных сумм. На эти суммы начисляются проценты исходя из двукратной ставки рефинансирования Банка России, действовавшей в период пользования бюджетными средствами (п. 17 ст. 176.1 НК РФ). Проценты выступают в качестве компенсации нанесенного бюджету ущерба от необоснованного возмещения сумм налога до окончания камеральной проверки (Определение Конституционного суда РФ от 25.01.2018 № 16-О).
Проценты платятся только по результатам камеральной проверки
Как видите, процедура возмещения НДС в заявительном порядке ограничивается рамками камеральной проверки, в ходе которой налоговики должны установить, обоснованно был возмещен налог или нет. Следовательно, если решение об отмене возмещения не выносилось, у компании отсутствует обязанность по уплате процентов, предусмотренных п. 17 ст. 176.1 НК РФ.
Президиум Верховного суда РФ это подтверждает. В Определении от 27.06.2016 № 303-КГ16-657 высшие арбитры указали следующее. Налоговый орган вправе начислить проценты, установленные п. 17 ст. 176.1 НК РФ, только по результатам камеральной проверки и при наличии факта излишнего возмещения налогоплательщику сумм НДС. Пункт 17 ст. 176.1 НК РФ не содержит основания для начисления процентов минуя процедуру камеральной проверки. Только по ее итогам налоговый орган определяет факт наличия или отсутствия излишнего возмещения налога и принимает решение о взыскании процентов, начисляемых на сумму излишне возмещенного НДС.
Данное судебное решение включено в Обзор судебной практики Верховного суда РФ № 3 (2016), утвержденный 19 октября 2016 г.
Налоговики согласны с тем, что проценты, предусмотренные п. 17 ст. 176.1 НК РФ, подлежат уплате только при принятии решения об отмене возмещения налога в рамках камеральной проверки (письмо ФНС России от 21.02.2013 № АС-4-2/2940).
Вместо процентов начисляются пени
Итак, по результатам выездной проверки инспекторы не могут начислить проценты, установленные п. 17 ст. 176.1 НК РФ. Но это не значит, что компания не должна компенсировать потери бюджета, вызванные необоснованным возмещением НДС.
В постановлении от 31.01.2012 № 12207/11 Президиум ВАС РФ разъяснил, что налоговый орган по результатам выездной налоговой проверки может требовать к уплате НДС, который был ранее им возмещен при отсутствии к тому установленных законом оснований. Получение компанией незаконного возмещения непосредственно связано с исчислением сумм налога к уплате. В связи с этим при необоснованном возмещении налога у компании образуется недоимка.
Верховный суд РФ в определениях от 24.05.2017 № 305-КГ16-21444, от 10.05.2017 № 309-КГ17-4792, и от 24.03.2017 № 309-КГ17-1314 отметил, что сумма налога, излишне возмещенная на основании решения налогового органа, признается недоимкой со дня фактического получения средств (в случае возврата суммы налога) или со дня принятия решения о зачете суммы налога, заявленной к возмещению (в случае зачета суммы налога).
В вышеназванном письме от 21.02.2013 № АС-4-2/2940 специалисты ФНС России указали, что со дня, следующего за днем возврата компании сумм необоснованно возмещенного налога, на образовавшуюся недоимку начисляются пени. Их размер определяется по правилам ст. 75 НК РФ. При этом налоговики отметили, что наряду с пенями не могут начисляться проценты, предусмотренные п. 17 ст. 176.1 НК РФ.
Напомним, что сейчас за первые 30 календарных дней пени считаются исходя из 1/300 ставки рефинансирования Банка России, а за последующие дни — исходя из 1/150 ставки рефинансирования Банка России (п. 4 ст. 75 НК РФ).
Таким образом, из разъяснений высших судов и налоговиков следует, что на сумму необоснованного возмещения в заявительном порядке НДС, выявленную по результатам выездной налоговой проверки, начисляются только пени.