Статья 815 ГК РФ определяет вексель как документ, удостоверяющий ничем не обусловленное обязательство выплатить до наступления предусмотренного векселем срока указанную в нем сумму.
Поскольку вексель является долговым обязательством, операция по выдаче собственного векселя не приводит к последствиям для целей налогообложения прибыли. Покупатель не отражает ни доходы, ни расходы (подп. 10 п. 1 ст. 251, п. 12 ст. 270 НК РФ).
При выдаче собственного векселя у векселедателей могут возникнуть проблемы, только если вексель является дисконтным или процентным. При расчете налога на прибыль проценты или дисконт по векселю организация, выдавшая вексель, включает в состав внереализационных расходов. Основание — подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ. Отметим, что для целей налогообложения дисконт приравнивается к процентам (п. 3 ст. 43 НК РФ).
Проценты учитываются по правилам ст. 269 НК РФ. Напомним, в общем случае расходом по долговым обязательствам любого вида признаются проценты, исчисленные исходя из фактической ставки, предусмотренной соответствующим договором.
Теперь что касается момента признания таких расходов. Согласно п. 8 ст. 272 НК РФ по долговым обязательствам, оформленным ценными бумагами, срок действия которых приходится более чем на один отчетный (налоговый) период, расход учитывается на конец каждого месяца соответствующего отчетного (налогового) периода независимо от даты (сроков) таких выплат, предусмотренных договором. При применении этой нормы Кодекса у компаний, которые выдали собственный дисконтный вексель, могут возникнуть трудности, если в векселе указан срок платежа «по предъявлении, но не ранее определенной даты». Ведь в этом случае конкретный срок обращения векселя неизвестен. Как в этом случае распределять сумму дисконта по месяцам?
Этот вопрос рассматривался Минфином России в письме от 25.03.2011 № 03-03-06/1/175. Согласно п. 34 Положения о переводном и простом векселях, утвержденного постановлением ЦИК и СНК СССР от 07.08.37 № 104/1341, если в векселе установлен срок платежа со сроком «по предъявлении», то дисконт (процент) рассчитывается исходя из срока обращения 365 (366) дней. Таким образом, для целей учета расходов в виде дисконта по векселям с оговоркой «по предъявлении, но не ранее определенной даты» в качестве срока обращения для целей налогообложения прибыли используется период, определяемый как срок от даты составления векселя до даты, указанной как «не ранее», плюс 365 (366) дней.
Обратите внимание: если вексель предъявляется к оплате до истечения года с даты, указанной как «не ранее», сумма дисконта, не учтенная к указанному моменту в составе расходов, включается в расходы единовременно.
С вышеприведенным порядком определения срока обращения векселя согласны и некоторые суды (см., например, постановления ФАС Уральского округа от 21.07.2014 № А71-11043/2013, Восточно-Сибирского округа от 19.03.2012 № А58-2298/2011 (Определением ВАС РФ от 16.08.2012 № ВАС‑8407/12 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора)). Правда, в этих делах рассматривались споры о порядке учета доходов векселедержателем. Но, на наш взгляд, это не имеет принципиального значения для решения вопроса о сроке обращения векселя.
Отметим, что в судебной практике есть решения, в которых приведен иной подход к определению срока обращения векселя со сроком платежа «по предъявлении, но не ранее». Это постановление ФАС Северо-Западного округа от 11.02.2009 № А56-10236/2007 и п. 7 постановления ФАС Поволжского округа от 21.06.2007 № А55-18225/2006-32. В них суды отметили следующее.
Обязанность уплатить вексельную сумму у компании возникает в момент наступления даты «не ранее», и в последующих периодах размер расходов по векселю не увеличивается. Предъявление векселя к оплате позже указанной даты в период обращения векселя зависит от волеизъявления векселедержателя, носит неопределенный характер и не может учитываться налогоплательщиком при определении своих налоговых обязательств. Исходя из этого, суды пришли к выводу, что расходы в виде дисконта правомерно отнесены к периоду, исчисляемому с даты составления векселя до минимальной даты его предъявления к оплате.