Учредитель - иностранец

Взносы в уставный капитал

В соответствии со ст. 6 Федерального закона от 09.07.99 N 160-ФЗ "Об иностранных инвестициях в Российской Федерации" иностранный учредитель имеет право осуществлять инвестиции на территории РФ в любых формах, не запрещенных российским законодательством. Доля уставного капитала может быть оплачена им как денежными средствами, так и иным имуществом, оценка которых производится в валюте РФ, то есть в рублях.
Если доля в уставном капитале оплачивается денежными средства ми в валюте, то при несовпадении курса валюты на дату регистрации учредительных документов и дату внесения денежных средств возни кают курсовые разницы. При этом положительные и отрицательные курсовые разницы формируют прочие доходы и расходы в бухгалтерском учете и внереализационные доходы и расходы в налоговом учете (п. 7 ПБУ 9/99 "Доходы организации", п. 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации"; п. 11 ст. 250 и подп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ).
При оплате доли иностранного учредителя имуществом особенностью являются льготы по таможенным пошлинам и НДС, уплачиваемым на таможне. Они предусмотрены в целях стимулирования иностранных инвестиций в основные производственные фонды российских предприятий постановлением Правительства РФ от 23.07.96 N 883 "О льготах по уплате ввозной таможенной пошлины и налога на добавленную стоимость в отношении товаров, ввозимых иностранными инвесторами в качестве вклада в уставный (складочный ) капитал предприятий с иностранными инвестициями".
Согласно п. 1 этого постановления от уплаты ввозной таможенной пошлины освобождаются товары, если они:

- не являются подакцизными;
- относятся к основным производственным фондам;
- ввозятся в сроки, установленные учредительными документами для формирования уставного (складочного) капитала.

Льготы действуют при одновременном выполнении всех трех условий.
Освобождение от уплаты НДС по товарам, ввозимым иностранными инвесторами в качестве вклада в уставный капитал предприятий с иностранными инвестициями, установлено в п. 7 ст. 150 НК РФ только в отношении технологического оборудования (комплектующих и запасных частей к нему).

Дивиденды

Дивидендом считается любой доход, полученный акционером от организации при распределении прибыли, остающейся у нее после налогообложения (ст. 43 НК РФ). Дивиденды начисляются по акциям пропорционально долям участников в уставном капитале этой организации.
Акционерное общество принимает решение о выплате дивидендов по размещенным акциям по результатам первого квартала, полугодия, девяти месяцев или финансового года (ст. 42 Федерального закона от 26.12.95 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах"). Источником выплаты дивидендов является прибыль организации после налогообложения (чистая прибыль общества), которая определяется по данным бухгалтерской отчетности. Решение о выплате дивидендов, их размере и форме передачи по акциям каждой категории принимается на общем собрании акционеров.
Общество с ограниченной ответственностью принимает решение о распределении чистой прибыли между своими участниками ежеквартально, раз в полгода или в год (ст. 28 Федерального закона от 08.02.98 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью"). Доход, полученный в этом случае участниками, в налоговом учете считается дивидендом.
Иностранные организации, получающие доходы от источников в России, являются плательщиками налога на прибыль. По отечественному законодательству дивиденды, выплачиваемые иностранной организации - акционеру (участнику) российского предприятия, считаются ее доходом (ст. 246 НК РФ). Согласно подп. 1 п. 1 ст. 309 Налогового кодекса РФ эти суммы подлежат налогообложению у источника их выплаты, то есть у российской компании. Российское предприятие, выплачивая дивиденды своим иностранным инвесторам, выступает в качестве налогового агента и обязано удерживать и уплачивать в бюджет страны налог на прибыль при каждой выплате дохода. Сделать это следует в течение 10 дней с момента перечисления дивидендов на счет иностранного инвестора. Оплату можно производить в валюте дохода или в рублях по официальному курсу ЦБ РФ на дату перечисления налога (п. 4 ст. 287, ст. 310 НК РФ).
Налоговый агент обязан представлять в свою инспекцию декларацию, которая содержит информацию о суммах, выплаченных иностранным организациям. Налоговый расчет следует составить и передать контролерам не позднее 28 дней с момента окончания соответствующего отчетного периода (ст. 289 НК РФ).
Выплаты, причитающиеся иностранному учредителю, облагаются налогом по более высоким ставкам, нежели у российского учредителя. В отличие от 9% у учредителей - российских организаций, иностранная организация должна отдать в бюджет 15% своего дохода от участия в деятельности российской компании (подп. 3 п. 3 ст. 284 НК РФ).
Если у России существуют международные договоры, содержащие отличные от отечественных правила и нормы, которые касаются налогообложения и сборов, то они имеют приоритет перед российским законодательством и применяются при расчете налога на прибыль с доходов иностранного инвестора (ст. 7 НК РФ, п. 10 информационного письма Президиума ВАС РФ от 21.12.96, п. 12 информационного письма ВАС РФ от 18.01.2001 N 58).
Однако для применения налоговой ставки, отличной от общеустановленной (15%), налоговому агенту необходимо получить от иностранного учредителя подтверждение того, что он имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым РФ заключила международное соглашение, регулирующее вопросы налогообложения. Этот документ должен быть заверен компетентным органом соответствующего иностранного государства, а в случае составления его на иностранном языке налоговому агенту предоставляется также перевод на русский язык (п. 1 ст. 312 НК РФ).
Следует отметить, что в случае отсутствия у российской организации на дату выплаты дивидендов официального подтверждения о местонахождении иностранного учредителя в стране, с которой подписано соглашение об избежании двойного налогообложения, применяется общеустановленная ставка налога на прибыль (15%). При этом в дальнейшем, при получении необходимых документов, иностранный собственник может вернуть излишне уплаченную в бюджет сумму налога в порядке, предусмотренном ст. 78 НК РФ.
Начисление и выплата дивидендов в бухгалтерском учете оформляются следующими записями:

Дебет 84 Кредит 75-2 - отражена задолженность перед акционерами в сумме причитающихся им дивидендов;
Дебет 75-2 Кредит 68 - удержан налог на прибыль с дивидендов, выплачиваемых иностранной компании;
Дебет 75-2 Кредит 51 (52) - перечислены денежные средства учредителю;
Дебет 68 Кредит 51 - перечислен в бюджет удержанный налог на прибыль

Помощь учредителя

Нередко учредители оказывают безвозмездную помощь организации или предоставляют займ, перечисляя на ее счета денежные средства.
На основании п. 8 ст. 250 НК РФ доходы в виде безвозмездно полученного имущества независимо от того, юридическим или физическим лицом оно было передано, для целей налогообложения прибыли относятся к внереализационным доходам, формирующим налоговую базу отчетного (налогового) периода для исчисления налога.
Исключением из данной нормы является ситуация, когда помощь оказывается учредителем, владеющим более 50% акций компании. В этом случае полученное имущество не формирует налогооблагаемую базу по налогу на прибыль (подп. 11 п. 1 ст. 251 НК РФ).
В отношении расчетов с иностранным учредителем действующим налоговым и бухгалтерским законодательством никаких отличных от перечисленных особенностей не установлено. Таким образом, денежные средства (и иное имущество), безвозмездно полученные обществом от иностранного учредителя с долей участия более 50%, для целей налогообложения прибыли не учитываются.
Документами, подтверждающими получение обществом доходов, не учитываемых для целей налогообложения, являются учредительные документы общества, заключенные с иностранной организацией договоры, платежные документы (письмо УФНС России по г. Москве от 10.10.2007 N 20-12/096580).
В том случае, когда учредитель-иностранец, владеющий более чем 20% уставного капитала российской организации, предоставляет ей заемные средства, задолженность по таким долговым обязательствам в целях налогообложения прибыли признается контролируемой. Организации, имеющие на конец отчетного (налогового) периода непогашенную контролируемую задолженность по долговому обязательству, применяют специальный порядок расчета предельных процентов, учитываемых в целях налогообложения прибыли (п. 2 - 4 ст. 269 НК РФ).
Прежде всего согласно п. 2 ст. 269 НК РФ организация обязана на последнее число каждого отчетного (налогового) периода исчислять предельную величину признаваемых расходом процентов по контролируемой задолженности путем деления суммы процентов, начисленных в этом периоде по контролируемой задолженности, на коэффициент капитализации, рассчитываемый на последнюю отчетную дату соответствующего отчетного (налогового) периода.
Коэффициент капитализации представляет собой отношение величины непогашенной контролируемой задолженности к величине собственного капитала, соответствующей доле прямого или косвенного участия иностранной компании в уставном капитале российской организации, деленное на 3 или 12,5 - для банков, а также для организаций, занимающихся исключительно лизинговой деятельностью (п. 2 ст. 269 НК РФ).
Далее в состав расходов включаются проценты по контролируемой задолженности, рассчитанные по специальным правилам, но не более фактически начисленных процентов. Положительная разница между размером начисленных за отчетный период процентов по долговым обязательствам и их предельной величиной, которую можно включить в состав налоговых расходов, приравнивается к уплаченным иностранной организации дивидендам и облагается налогом на прибыль у источника выплат по ставке 15% в соответствии с п. 3 ст. 284 НК РФ.
Обращаем ваше внимание, что этим порядком необходимо руководствоваться только в случае трехкратного превышения размера контролируемой задолженности над величиной собственного капитала заемщика, определяемого на последнюю дату отчетного (налогового) периода. Если данное требование не выполняется, долевое участие иностранной компании в уставном капитале составляет менее 20% или в роли займодавца выступает учредитель - иностранный гражданин, то проценты начисляются в общем порядке, предусмотренном в п. 1 ст. 269 НК РФ.
Напоминаем, что общая норма ст. 269 НК РФ предусматривает следующие нормативы для расчета налогооблагаемой величины процентов:

- на сопоставимых условиях от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - при исчислении ежемесячных авансовых платежей по налогу на прибыль);
- в сумме, равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,5 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 22% - по долговым обязательствам в иностранной валюте.

Паспорт сделки

Паспорт сделки (ПС) оформляется резидентами в уполномоченных банках во всех случаях, кроме перечисленных в п. 3.2 главы 3 разд. II Инструкции ЦБ РФ от 15.06.2004 N 117-И.
В частности, ПС не оформляется:

1) физическими лицами - резидентами, не являющимися индивидуальными предпринимателями, при осуществлении ими валютных операций по контракту;

2) кредитной организацией - резидентом;

3) федеральным органом исполнительной власти, специально уполномоченным Правительством РФ на осуществление валютных операций;

4) резидентом в случае, если общая сумма контракта (кредитного договора) не превышает в эквиваленте 5000 долл. США по курсу иностранных валют к рублю, установленному ЦБ РФ на дату заключения контракта (кредитного договора) с учетом внесенных изменений и дополнений.

Обращаем ваше внимание, что в письмах ЦБ РФ даны дополнительные разъяснения, когда ПС не составляется, например:
- при оплате резидентами международных пошлин в ВОИС (Всемирную организацию интеллектуальной собственности) за международную регистрацию товарных знаков (письмо ЦБ РФ от 06.08.2007 N 36);
- при бункеровке топливом судов нерезидентов в российских портах, вывозимым с таможенной территории РФ в таможенном режиме "перемещение припасов" (письмо ЦБ РФ от06.03.2006 N 34);
- в случае аэропортовых, аэронавигационных и прочих сборов с воздушных судов в аэропортах РФ, являющихся регулируемыми сборами, размеры, порядок взимания и использования которых устанавливаются уполномоченными федеральными органами исполнительной власти и классифицируются как неторговые операции (письмо ЦБ РФ от 01.06.2006 N 12-1-5/1219).
Таким образом, в отсутствие дополнительных разъяснений Банка России паспорт сделки по расчетам с учредителем следует оформлять.