C 1 января 2010 г. лицензирование строительной деятельности отменено. Вместо лицензий строительные организации должны получать допуск к строительным работам, выдаваемый саморегулируемой организацией. Но у многих организаций срок действия лицензий еще не истек. Минфин России в письме от 25.02.2010 № 03-03-06/1/89 разъяснил, что делать с оставшейся несписанной стоимостью лицензии.
Многие организации, руководствуясь разъяснениями фискальных органов (письма Минфина России от 16.08.2007 № 03-03-06/1/569 и УФНС России по г. Москве от 12.05.2003 № 26-12/25947), стоимость лицензии относили на расходы по налогу на прибыль равными долями в течение срока ее действия. Налоговый кодекс РФ разрешает списывать расходы на получение лицензии единовременно: госпошлина за предоставление лицензии является федеральным сбором (п. 2 ст. 8 и п. 10 ст. 13) и признается в расходах в момент уплаты (подп. 1 п. 7 ст. 272). Но равномерное списание было выгодно налогоплательщикам, поскольку:
1) позволяло избегать споров с налоговиками;
2) совпадало с порядком списания стоимости лицензии в бухгалтерском учете, что давало возможность не применять ПБУ 18/02.
Статьей 3 Федерального закона от 22.07.2008 № 148-ФЗ «О внесении изменений в Градостроительный кодекс Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» внесены изменения в п. 6.1 ст. 18 Федерального закона от 08.08.2001 № 128-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности», согласно которым с 1 января 2010 г. прекратилось лицензирование следующих видов деятельности:
— проектирование зданий и сооружений, за исключением сооружений сезонного или вспомогательного назначения;
— строительство зданий и сооружений, за исключением сооружений сезонного или вспомогательного назначения;
— инженерные изыскания для строительства зданий и сооружений, за исключением сооружений сезонного или вспомогательного назначения.
Действие лицензий на осуществление указанных видов деятельности, в том числе лицензий, срок действия которых продлен, прекратилось с 1 января 2010 г.
В результате у многих налогоплательщиков, применявших равномерный способ списания, по состоянию на 1 января 2010 г. осталась не отнесенной на расходы по налогу на прибыль значительная часть стоимости лицензий.
Минфин России разъяснил: поскольку действие лицензий прекратилось с 1 января 2010 г., налогоплательщики в целях налогообложения прибыли вправе причислить к расходам оставшуюся, не учтенную в расходах стоимость лицензии единовременно.
ФНС России в информационном сообщении от 09.03.2010, размещенном на официальном сайте www.nalog.ru, уточнила, что участники строительной деятельности в целях налогообложения прибыли с 1 января 2010 г. должны отразить не учтенную в расходах стоимость лицензии единовременно во внереализационных расходах.
Предложенный фискальными органами порядок списания оставшейся части стоимости лицензий обоснован.
Согласно ст. 313 НК РФ систему налогового учета налогоплательщик применяет последовательно от одного налогового периода к другому. Изменение порядка учета отдельных хозяйственных операций или объектов допускается только при изменении законодательства о налогах и сборах или применяемых методов учета. Решение о внесении поправок в учетную политику для целей налогообложения при изменении применяемых методов учета принимается с начала нового налогового периода, а при изменении законодательства о налогах и сборах — не ранее чем с момента вступления в силу изменений норм указанного законодательства.
Поскольку налоговым периодом по налогу на прибыль является календарный год и лицензирование строительной деятельности отменено лишь с 1 января 2010 г., у налогоплательщиков в 2009 г. не было оснований изменять применяемый ими равномерный метод учета расходов на лицензирование. Они не могли списать оставшуюся часть стоимости лицензии 31 декабря 2009 г.
Расходы, учитываемые для целей налогообложения прибыли, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому относятся (п. 1 ст. 272 НК РФ). Оставшаяся несписанной часть стоимости лицензии относится к следующим периодам, которые наступили после 31 декабря 2009 г. Таким образом, в налоговом учете право на ее списание появилось у налогоплательщика только с 1 января 2010 г.
В бухгалтерском учете затраты на получение лицензии признаются расходами по обычным видам деятельности, поскольку лицензия необходима для производства строительных работ (п. 5 ПБУ 10/99). Расходы в бухучете отражаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств или иной формы их осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности) (п. 18 ПБУ 10/99). Причем расходы признаются с учетом связи между произведенными расходами и поступлениями (соответствие доходов и расходов). Если расходы обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы учитываются путем обоснованного распределения между отчетными периодами (п. 19 ПБУ 10/99). Поскольку строительную деятельность можно было осуществлять только в период действия лицензии, расходы на ее получение подлежали равномерному распределению между отчетными периодами в течение всего срока действия лицензии.
Когда по расходам становится очевидным неполучение экономических выгод (доходов), они признаются в том отчетном периоде, когда это было выявлено (п. 19 ПБУ 10/99).
Затраты на лицензию перестали приносить экономическую выгоду с 1 января 2010 г. Следовательно, именно на эту дату оставшаяся часть стоимости лицензии учитывается в составе прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99), ведь эти затраты уже не связаны с выполнением строительных работ.
В заключение отметим, что, на наш взгляд, предложенный фискальными органами порядок учета оставшейся несписанной части стоимости лицензии применим не только к строительным, но и любым другим лицензиям, срок действия которых прекращен с изменением лицензионного законодательства.