Наличие переплаты по налогу не гарантирует, что за несвоевременную уплату недоимки не будут начислять пени. Именно такой случай рассмотрел Президиум ВАС РФ в постановлении от 19.01.2010 № 11822/09.
Ситуации, когда налогоплательщик обнаруживает ошибку по НДС и пытается исправить ее, одновременно представляя две уточненные декларации, предусматривающие как уплату налога, так и вычет, нередки. Налоговые органы придерживаются мнения, что налогоплательщики в таких случаях не имеют права самостоятельно производить зачет. К зачету может приниматься только существующая сумма переплаты, подтвержденная решением налоговой инспекции.
Судебная практика в последнее время была на стороне налогоплательщика. В постановлении Президиума ВАС РФ от 28.01.2008 № 11538/07 рассматривался случай, когда организация, исправляя допущенную ошибку, в уточненной налоговой декларации за сентябрь 2003 г. показала налоговый вычет, который компенсировал неполную уплату НДС в июле 2003 г. Как отметил суд, уточненные налоговые декларации за июль и сентябрь 2003 г. представлены в один день, поэтому считать, что на момент их подачи (27 января 2005 г.) у организации имелась обязанность по уплате упомянутого налога и она должна нести налоговую ответственность, у судов оснований нет. Аналогичная позиция изложена в Определении ВАС РФ от 14.05.2008 № 3524/08.
Позиция изменилась
Дело, рассмотренное Президиумом ВАС РФ в постановлении от 19.01.2010 № 11822/09, идет вразрез с этими двумя решениями. Как следует из материалов дела, организация одновременно представила уточненные декларации по НДС, согласно которым к уплате в бюджет подлежат суммы налога за февраль, апрель, май, июль 2007 г. и заявлены к возмещению суммы за январь, март, июнь, август, сентябрь 2007 г.
По результатам камеральной проверки данных деклараций налоговые органы пришли к выводу о наличии недоимки по уплате НДС и выставили компании требование от 25.07.2008 уплатить налог и пени за просрочку уплаты данного налога.
Компания 9 октября 2008 г. уплатила сумму, указанную в требовании, и обратилась в суд с заявлением признать недействительным требование инспекции о начислении пеней по НДС.
Суды всех трех инстанций отказали обществу в удовлетворении требования. Решение судов основано на том, что налогоплательщик нарушил правило п. 4 ст. 81 НК РФ. В нем, в частности, говорится, что налогоплательщик освобождается от ответственности при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и пени. Компания уплатила эти суммы уже после подачи уточненных деклараций и выставления налоговым органом требования.Аргументы компании о необходимости зачета НДС, исчисленного к уплате по уточненным декларациям, суммами налога, указанного к возмещению, суды отклонили. Они исходили из того, что заявленные к вычету суммы НДС инспекция могла зачесть лишь по результатам налоговой проверки уточненных деклараций по вычетам. Срок проведения таких проверок — три месяца со дня представления «уточненки» (ст. 176 НК РФ). Следовательно, инспекция не обязана учитывать эти суммы при подготовке требования по недоимке. По результатам выездной проверки (решение от 30.09.2009) сумма НДС, предъявленная к возмещению из бюджета, была немного уменьшена, но при этом перекрывала недоимку. В декабре 2008 г. на основании указанного решения налогоплательщик получил возмещение НДС.
ВАС — за, президиум — против
ВАС РФ, передавая данное дело в президиум, посчитал, что суды трех инстанций не учли несколько важных моментов, прежде всего позицию, изложенную Президиумом ВАС РФ в постановлении от 28.01.2008 № 11538/07. Кроме того, выводы судов допускают в ходе камеральной проверки не рассматривать одновременно все представленные налогоплательщиком документы в подтверждение исполнения налоговых обязательств перед бюджетом. Это прямое нарушение требований п. 5 ст. 88 НК РФ.
Однако в данном деле Президиум ВАС РФ пришел к иному выводу. Переплата по налогу может образоваться только после подтверждения налоговой инспекцией права на возврат или зачет сумм НДС, то есть принятия налоговым органом решения о возмещении налога. Таким образом, налоговая инспекция правомерно направила налогоплательщику требование об уплате недоимки и пеней, поскольку на момент подачи уточненных деклараций подобного решения не было.