Приказом Минфина России от 31.12.2008 № 154н (зарегистрирован в Минюсте от 10.02.2009, № 13290) утверждены формы и порядок заполнения книг учета доходов и расходов для организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН, а также индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН на основе патента.
Данный Приказ вступает в силу по истечении 1 месяца с момента его официального опубликования и распространяется на взаимоотношения, возникшие с 01.01.2009. После вступления Приказа Минфина России от 31.12.2008 № 154н в силу утрачивает силу Приказ Минфина России от 30.12.2005 № 167н, которым утверждены действующие форма и порядок заполнения книги учета доходов и расходов при применении УСН (далее — Книга учета).
Книга учета при обычной «упрощенке»
Форма Книги учета, а также количество и состав ее разделов остались прежними. Изменения претерпел Порядок ее заполнения (Приложение № 2 к Приказу Минфина России от 31.12.2008 № 154н; далее – Порядок). Это связано с поправками, внесенными Федеральным законом от 22.07.2008 № 155-ФЗ (далее — Закон № 155-ФЗ).
Определен срок, в течение которого Книга учета, заполнявшаяся в электронном виде, после ее распечатывания по окончании налогового периода должна быть представлена в налоговый орган для заверения должностным лицом инспекции. Это необходимо сделать не позже срока, установленного для представления налоговой декларации по итогам налогового периода. Так, организации должны это сделать не позднее 31 марта, а индивидуальные предприниматели не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Доходы и расходы
Заполняя графу 4 «Доходы» раздела 1 Книги учета, нужно помнить о том, что с 01.01.2009 «упрощенцы» не учитывают в доходах не только доходы, указанные в ст. 251 НК РФ, но и:
- доходы организации, облагаемые налогом на прибыль организации по налоговым ставкам, предусмотренным п. 3 и 4 ст. 284 НК РФ (речь идет о дивидендах и доходах в виде процентов по операциям с некоторыми видами ценных бумаг);
- доходы индивидуального предпринимателя, облагаемые НДФЛ по налоговым ставкам, предусмотренным п. 2, 4 и 5 ст. 224 НК РФ.
Эти поправки, внесенные в ст. 346.15 НК РФ Законом № 155-ФЗ, нашли отражение в Порядке.
В п. 1 и 3 ст. 346.25 НК РФ закреплены правила учета доходов, которыми необходимо руководствоваться при переходе налогоплательщика на «упрощенку» с общего режима налогообложения, использовавшего метод начисления при исчислении налога на прибыль. Сейчас данные правила прописаны и в самом Порядке.
В частности, если организация перешла на «упрощенку» с общего режима, при котором применяла метод начисления, то в графе 4 на дату перехода на УСН нужно отразить предоплату, полученную при общем режиме. Поскольку до перехода с суммы предоплаты налог на прибыль не был уплачен, данная сумма попадает в налогооблагаемую базу при УСН. А денежные средства, с которых организация заплатила налог на прибыль при общем режиме, в графу 4 записывать не нужно.
Теперь о заполнении графы 5 «Расходы». В новом Порядке отмечено, что при признании и отражении в Книге учета расходов, поименованных в п. 1 ст. 346.16 НК РФ, необходимо руководствоваться нормами, предусмотренными НК РФ именно для «упрощенцев». Это положения п. 2—4 ст. 346.16, п. 2—4 ст. 346.17, п. 2, 3, 5, 7 и 8 ст. 346.18, п. 1, 2.1, 4 и 6 ст. 346.25 НК РФ. Например, в п. 1 ст. 346.16 поименованы материальные расходы. При этом, какие именно затраты можно отнести к материальным, нужно определять в соответствии со ст. 254 НК РФ. Однако порядок списания таких расходов нужно применять тот, который прописан в подп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ.
Порядок уточняет, что налогоплательщики с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов» в обязательном порядке заполняют графу 5 раздела I Книги учета. Налогоплательщики, применяющие объект «доходы», тоже имеют право отражать там свои расходы, связанные с получением доходов, но делать это не обязаны.
Расходы по основным средствам и нематериальным активам
Данные расходы отражают в разделе 2 Книги учета. С 01.01.2008 Кодексом предусмотрен такой вид расходов, как расходы на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств (подп. 1 п. 1 ст. 346.16). Поскольку старый Порядок был утвержден до этой даты, он не предусматривал отражение в Книге учета таких затрат.
Новым Порядком установлено, что подобные затраты отражаются так же, как и расходы на приобретение, сооружение и изготовление основных средств, расходы на приобретение и создание самим налогоплательщиком НМА.
Кроме того, новый Порядок конкретизировал, какие нормы НК РФ нужно применять при признании данных затрат. Если раньше был упомянут только п. 3 ст. 346.16, то теперь список статей расширен, добавлены п. 4 ст. 346.16, подп. 4 п. 2 ст. 346.17, п. 2.1 и 4 ст. 346.25. То есть фактически перечислены все статьи, касающиеся учета данных расходов. Отмечено, что такие расходы отражаются в Книге учета в последнее число отчетного (налогового) периода в размере уплаченных сумм и принимаются в течение налогового периода равными долями за отчетные периоды.
В графе 6 указывается первоначальная стоимость объекта основного средства или НМА приобретенного (сооруженного, изготовленного, созданного самим налогоплательщиком) именно в период применения УСН.
Порядком установлено, что первоначальная стоимость объекта основных средств и НМА, купленного в период применения УСН, а также остаточная стоимость каждого объекта основных средств и НМА, приобретенных до перехода на УСН, отражается в Книге учета в том отчетном (налоговом) периоде, в котором произошло последним по времени одно из событий:
- ввод в эксплуатацию объекта основных средств (прием на бухгалтерский учет объекта НМА);
- подача документов на государственную регистрацию прав на объект основных средств;
- оплата (завершение оплаты) расходов на приобретение (сооружение, изготовление, создание самим налогоплательщиком) объекта основных средств и НМА.
Такая же «схема» действует при отражении увеличения (уменьшения) первоначальной стоимости основного средства в случае его достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации и технического перевооружения.
Кроме того, теперь в графе 8 отражаются и расходы на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств, приобретенных до перехода на «упрощенку».
Рассматриваемым Порядком закреплены установленные в п. 2.1 ст. 346.25 НК РФ правила определения остаточной стоимости каждого приобретенного (сооруженного, изготовленного) основного средства или НМА и ее отражения в Книге учета при переходе налогоплательщика на УСН с иных режимов налогообложения.
Помимо расходов на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств, приобретение (создание самой организацией) НМА, в графах 12—14 также отражаются расходы по достройке, дооборудованию, реконструкции, модернизации и техническому перевооружению основных средств.
Определяем убытки
В новом Порядке уточнено, что сумма убытка рассчитывается только по предпринимательской деятельности, в отношении которой применяется именно УСН.
В п. 7 ст. 346.18 Законом № 155-ФЗ были внесены изменения, в соответствии с которыми «упрощенец» вправе с 01.01.2009 переносить убытки предыдущих периодов на будущее в полном объеме (насколько позволяет налоговая база).
Заполняя Книгу учета, сумму убытков следует рассчитывать в соответствии с данными изменениями:
- по коду строки 010 указывается сумма не перенесенного на начало истекшего налогового периода (то есть года, за который отчитываемся) убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых периодов;
- по коду строки 120 указывается налоговая база за истекший налоговый период, которая может быть уменьшена на убытки предыдущих налоговых периодов;
- по коду строки 130 указывается сумма убытков, на которую налогоплательщик фактически уменьшил налоговую базу за налоговый период (в пределах убытков, отраженных по строке 010);
- по коду строки 140 указывается сумма убытка за истекший налоговый период.
Книга учета при УСН на основе патента
С 01.01.2009 ст. 346.25.1 НК РФ предусматривает, что патентные «упрощенцы» должны соблюдать предельный размер доходов, ограничивающий право на применение данной формы УСН (изменения внесены Законом № 155-ФЗ). Поэтому появилась необходимость организовать учет таких доходов. Для этого Минфин разработал Книгу учета для индивидуальных предпринимателей, применяющих «упрощенку» на основе патента.
Форма Книги учета приведена в Приложении № 3 к Приказу Минфина России от 31.12.2008 № 154н. Данная Книга учета включает в себя титульный лист и I раздел о доходах индивидуального предпринимателя.
В соответствии с порядком ее заполнения (Приложение № 4 к Приказу Минфина России от 31.12.2008 № 154н) Книга учета ведется в течение налогового периода, которым является срок, на который выдан патент.
Общие требования по ведению Книги учета на основе патента идентичны требованиям, предъявляемым к Книге учета по обычной «упрощенке».
Единственным отличием является срок предоставления в налоговый орган для заверения должностным лицом Книги учета, которая велась в электронном виде. Такая Книга учета должна быть представлена не позднее 25 календарных дней со дня окончания налогового периода.
Например, вы получили патент на срок с 01.02.2009 по 31.08.2009. Тогда вы обязаны будете представить в налоговый орган для заверения Книгу учета, которая велась в электронном виде, не позднее 25.09.2009.
Порядок заполнения раздела I Книги учета на основе патента соответствует порядку заполнения в части доходов Книги учета по обычной УСН.