Следует отметить, что безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации, за исключением задолженности по договору кредита (займа) в пределах обязательства кредитора перед внешним участником по соглашению о финансировании участия в кредите (займе) (п. 2 ст. 266 НК РФ).
Срок исковой давности исчисляется по каждому обязательству (договору) отдельно в соответствии с правилами, определяющими момент начала течения срока исковой давности (смотрите также материал: «Вопрос: Начало течения срока исковой давности при наличии нескольких договоров между сторонами, заключенных в разное время» (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, декабрь 2021 г.)).
На основании п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании:
-
данных проведенной инвентаризации;
-
письменного обоснования;
-
приказа (распоряжения) руководителя организации.
Списанный долг относится на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты у коммерческой организации, если в период, предшествующий отчетному периоду, суммы этих долгов не резервировались в порядке, предусмотренном п. 70 указанного Положения.
С учетом изложенного автор считает, что в целях налогообложения прибыли можно списать дебиторскую задолженность по договору, по которому истек срок исковой давности, даже если с этим контрагентом есть взаиморасчеты по другим действующим договорам. Косвенным образом изложенная позиция подтверждается письмами Минфина России от 12.08.2013 № 03‑03‑06/1/32519, от 21.07.2015 № 03‑03‑06/2/41683.
При этом важно учитывать следующие моменты.
Во-первых, следует проверить, точно ли срок исковой давности по конкретному договору (обязательству) истек, нет ли оснований считать, что срок давности прервался (приостановился).
Во-вторых, признание задолженности безнадежной по основанию истечения установленного срока исковой давности осуществляется вне зависимости от предпринятых налогоплательщиком мер принудительного взыскания такой задолженности (см. письма Минфина России от 13.09.2023 № 03‑03‑06/1/87504, от 03.03.2023 № 03‑03‑06/1/17912, от 20.01.2022 № 03‑03‑07/2970, от 11.06.2021 № 03‑03‑06/3/46404, от 16.02.2021 № 03‑03‑06/2/10482, от 09.06.2020 № 03‑03‑06/1/49480, от 13.01.2020 № 03‑03‑06/1/569, определение Верховного суда РФ от 19.01.2018 № 305-КГ17-14988, включенное в обзор практики ВС РФ от 04.07.2018, постановления Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 № 1574/10, ФАС Западно-Сибирского округа от 07.04.2010 № А03-5968/2009, ФАС Московского округа от 24.06.2010 № КА-А40/6181-10, ФАС Поволжского округа от 22.07.2008 № А55-1309/08 и др.).
Вместе с тем если вообще не предпринимались никакие действия по взысканию долга, налоговый орган может заподозрить организацию в том, что она вступила во взаимоотношения с контрагентами без намерения получить реальное встречное исполнение, то есть учло хозяйственные операции не в соответствии с действительным экономическим смыслом.
Как результат, может быть сделан вывод о том, что расходы, возникшие в связи со списанием дебиторской задолженности, не отвечают установленному ст. 252 НК РФ принципу экономической оправданности затрат (убытков), как связанных с деятельностью, направленной на получение дохода, и не могут быть учтены для целей налогообложения, поскольку в их основание положены хозяйственные операции, учтенные не в соответствии с их действительным экономическим смыслом фактическим выводом средств общества на счета иных лиц в отсутствие действительных хозяйственных отношений и без эквивалентного встречного предоставления. Например, постановление АС Восточно-Сибирского округа от 06.03.2023 № Ф02-221/2023 по делу № А10-3491/2021.
В-третьих, для уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль на сумму дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности необходимо документальное подтверждение возникновения задолженности, а также истечения срока исковой давности (см. постановления АС Западно-Сибирского округа от 22.04.2021 № Ф04-1385/2021 по делу № А02-877/2020, АС Московского округа от 17.07.2015 № Ф05-8766/15, письмо Минфина России от 08.04.2013 № 03‑03‑06/1/11347).
Документами, на основании которых в бухгалтерском и налоговом учете отражаются расходы (п. 1 ст. 252 НК РФ) от списания дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности, являются:
-
акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами и справка к нему (могут быть разработаны на основе формы № ИНВ-17 и приложения к данной форме, утвержденного постановлением Госкомстата России от 18.08.98 № 88);
-
документы, подтверждающие факт возникновения, сумму и дату образования дебиторской задолженности (договоры, накладные, акты, счета-фактуры, платежные документы, акты сверки, гарантийные письма, соглашения о реструктуризации долга и др.);
-
письменное обоснование списания дебиторской задолженности (истечение срока исковой давности);
-
приказ (распоряжения) руководителя организации о списании дебиторской задолженности.