Налоговое законодательство не содержит четких правил в отношении того, какие расходы необходимо капитализировать в стоимости нематериальных активов (НМА) в налоговом учете. C 2024 г. в бухгалтерском учете меняются некоторые подходы к капитализации расходов. В налоговом учете в 2023 г. вступили в силу положения, связанные с возможностью изменения первоначальной стоимости нематериальных активов, что не было предусмотрено законодательством ранее. Как изменения законодательства в части учета нематериальных активов влияют на налоговый учет? В какие документы необходимо внести изменения? Ответы на эти вопросы представлены в этой статье.
В соответствии с Федеральным законом от 31.07.2023 № 389-ФЗ с 31 августа 2023 г. вступили в силу изменения, уточняющие п. 2 ст. 257 НК РФ. Теперь положения о возможности изменить первоначальную стоимость амортизируемого имущества в случае его достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации (по иным аналогичным основаниям) распространяются и на НМА.
К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения НМА, а также повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.
Стоит отметить, что указанные термины определены в НК РФ только частично. При изменении положений ст. 257 НК РФ, в которых устанавливались правила для основных средств, нормы не были адаптированы под особенности НМА.
В этой связи налогоплательщикам потребуется выработать подход к порядку учета расходов, понесенных на изменение или усовершенствование НМА в налоговом учете. Согласно п. 28 ФСБУ 14/2022 «Нематериальные активы», утвержденных приказом Минфина России от 30.05.2022 № 86н, в редакции применительно к бухгалтерской отчетности с 2024 г., первоначальная стоимость НМА увеличивается на сумму капитальных вложений, связанных с улучшением (повышением) первоначально принятых нормативных показателей функционирования этого объекта. Также в соответствии с п. 5 ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения» в редакции применительно к бухгалтерской отчетности с 2024 г., к капитальным вложениям относятся, в том числе затраты на улучшение объектов НМА, связанные с улучшением (повышением) первоначально принятых нормативных показателей функционирования таких объектов.
Таким образом, в отличие от налогового законодательства, положения ФСБУ ссылаются на более четкие критерии для увеличения первоначальной стоимости НМА.
Однако определить, произошло ли улучшение нормативных показателей функционирования объекта НМА, компаниям необходимо самостоятельно в каждом конкретном случае. Для решения данной задачи целесообразно привлечь профильных специалистов. Например, в случае решения вопроса о капитализации расходов в стоимости программного обеспечения возможно привлечь специалистов ИТ-департамента.
Несмотря на то, что положения о капитализации затрат в стоимости НМА не являются полностью идентичными в бухгалтерском и налоговом учете, в отсутствие четких критериев в налоговом учете может создаваться ситуация, при которой подходы будут схожими. Например, если налогоплательщик принял решение об увеличении первоначальной стоимости НМА в бухгалтерском учете, в налоговом учете данные расходы также могут подлежать капитализации.
Можно предположить, что в рамках своих проверок налоговые органы будут обращать внимание на расхождения в подходах к капитализации затрат в налоговом и бухгалтерском учете, если такие отличия приведут к необоснованному, по их мнению, единовременному учету расходов для целей налога на прибыль организаций.
Компаниям, в частности, приобретающим услуги по модификации, адаптации программного обеспечения у ИТ-компаний, по нашему мнению, также необходимо выработать подход к порядку признания таких расходов, должны ли они капитализироваться или нет, должны ли они увеличивать стоимость существующих НМА или должны создаваться новые НМА ввиду создания производных произведений.
Не исключено, что налоговые органы будут уделять повышенное внимание вопросу капитализации затрат в стоимости НМА у налогоплательщиков, приобретающих услуги у внутригрупповых компаний, применяющих налоговые льготы (включая пониженные ставки налога на прибыль организаций) для аккредитованных ИТ-компаний.
Таким образом, можно выделить следующие задачи, которые необходимо решить налогоплательщику в связи с последними изменениями:
-
выработать подход к тому, какие затраты необходимо капитализировать в налоговом учете;
-
принять решение о том, будут ли совпадать подходы к капитализации в бухгалтерском и налоговом учете;
-
выстроить алгоритм принятия решения о квалификации расходов как увеличивающих стоимость НМА или как подлежащих единовременному списанию (мы полагаем, что для принятия решения о квалификации расходов требуется не только участие налоговых специалистов и бухгалтеров, но и привлечение, например, юристов, ИТ-специалистов компании);
-
разработать документы, подтверждающие выбранный подход на случай налоговой проверки, совместно с профильными службами (несмотря на то, что налоговое законодательство не содержит указания на какие-то конкретные документы, такой «защитный» файл поможет обосновать подход компании в случае налоговых проверок);
-
внести изменения в учетную политику для целей налогообложения так, чтобы в политике был обозначен подход компании к порядку учета расходов, связанных с НМА.