В последнее время все меньше организаций выдают своим сотрудникам заработную плату из кассы предприятия, предпочитая перечислять ее на банковские карточки. Как оформить в бухгалтерском и налоговом учете выдачу "электронной" зарплаты?
Выдача заработной платы безналичным путем имеет массу преимуществ. Например, это позволяет организации больше не беспокоиться об инкассации наличных средств, о содержании в кассе крупных денежных сумм и упрощает работу бухгалтера или кассира.
На практике применяются три вида перечисления зарплаты:
1) на счета работников, предназначенные для расчета пластиковыми картами;
2) на текущие счета физических лиц;
3) на счета работников по специально открытым для них вкладам в банках.
Чаще всего организации используют два первых варианта: первый - для выплаты заработной платы сотрудникам организации, второй - для перечисления оплаты подрядчикам.
Механизм перечисления заработной платы на специальный карточный счет регулируют прежде всего нормы Гражданского кодекса РФ (гл. 45 "Банковский счет", 46 "Расчеты"), Трудового кодекса РФ, а также Положения Банка России от 01.04.2003 N 222-П "О порядке осуществления безналичных расчетов физическими лицами в Российской Федерации" и пр.
Требуется согласие работника
Порядок выплаты заработной платы установлен Трудовым кодексом РФ. В соответствии со ст. 136 ТК РФ заработная плата, как правило, выплачивается работнику в месте выполнения им работы (наличными) либо перечисляется на указанный работником счет в банке. Условия выплаты зарплаты определяются коллективным или трудовым договором. Кроме того, в этих договорах необходимо предусмотреть место и сроки выплаты зарплаты в безналичной форме.
Безналичный способ выплаты заработной платы с использованием банковских карт может применяться организацией только с согласия работников. Для этого от них должны поступить заявления с просьбой перечислять заработную плату на определенный банковский счет (абз. 3 ст. 136 ТК РФ).
После этого организация выбирает банк-эмитент (это может быть банк, в котором у организации уже открыт расчетный счет, но может быть и другой банк), определенный тип и вид пластиковой карты (расчетная или кредитная), определяет целесообразность установки банкомата на территории организации и т.п.
Расчетная карта - банковская карта, выданная владельцу средств на банковском счете, использование которой позволяет держателю банковской карты согласно условиям договора между эмитентом и клиентом распоряжаться денежными средствами, находящимися на его счете в пределах расходного лимита, установленного эмитентом, для оплаты товаров и услуг и/или получения наличных денег.
Кредитная же карта - это банковская карта, использование которой позволяет держателю банковской карты согласно условиям договора с эмитентом осуществлять операции в размере предоставленной эмитентом кредитной линии и в пределах расходного лимита, установленного эмитентом, для оплаты товаров и услуг и/или получения наличных денежных средств.
В настоящее время организации все чаще открывают своим сотрудникам кредитные карты.
Пакет документов для банка
Для оформления договорных отношений организация должна представить банку пакет документов, который обычно включает:
- список доверенных лиц, которым поручено передавать в банк сведения о заработной плате работников на бумажных и электронных носителях;
- список должностных лиц, уполномоченных подписывать ведомости на зачисление средств на счета работников, с образцами подписей этих лиц и оттисков печатей;
- список работников, заверенный печатью и подписями ответственных лиц;
- договор на каждого работника организации о предоставлении в пользование и обслуживании личной банковской карты, заключаемый банком с каждым держателем карты;
- заявление-обязательство от имени каждого работника на открытие карточного счета и получение зарплатной карты;
- копии паспортов каждого работника, подписанные руководителем и скрепленные печатью организации;
- график выдачи зарплаты, заверенный руководителем компании.
Различные банки предлагают разные условия реализации зарплатных проектов. Это позволяет варьировать перечень документов, необходимых для оформления карточек.
Пластиковая карта
После заключения договора банк открывает каждому работнику специальный карточный счет, на который и будет зачисляться его заработная плата, а также изготавливает и выдает держателям - работникам организации банковские пластиковые зарплатные карты.
При этом на лицевой стороне пластиковой карты указываются фамилия, имя держателя, а на магнитной ленте записан его персональный идентификационный номер (ПИН-код).
При выдаче банковских карт сотрудникам до них также доводятся сведения о номерах телефонов, адресах банка и его отделений, обслуживающих карту, правилах пользования и сроках действия зарплатных карт, видах операций, которые может производить держатель с помощью карты.
Используя именную зарплатную карту, каждый работник может распоряжаться своим персональным карточным счетом, открываемым на его имя при предъявлении паспорта или заменяющего его документа. Расходные операции по карточным счетам совершаются только на основании документов, составленных с использованием банковских карт.
Ответственность за потерю карты несет работник. В случае потери (или кражи) карты он обязан сразу же уведомить об этом банк, чтобы тот имел возможность прекратить движение по данному карт-счету.
Организация также может предусмотреть условие, согласно которому в случае потери карты расходы по ее восстановлению берет на себя организация.
При увольнении сотрудника - держателя зарплатной карты организация должна письменно уведомить о дате его увольнения банк-эмитент в сроки, предусмотренные договором с держателем - работником организации на выдачу и использование зарплатной карты. Бывший работник может продолжать пользоваться картой, но расходы по ее обслуживанию он будет оплачивать самостоятельно.
Порядок начисления зарплаты на карту
Не стоит забывать, что выплата зарплаты в безналичной форме не освобождает работодателя от соблюдения установленного трудовым законодательством порядка выплаты зарплаты.
Заработная плата должна выплачиваться работникам не реже чем каждые полмесяца в день, установленный правилами внутреннего трудового распорядка организации, коллективным или трудовым договором. При этом в соответствии со ст. 31 Федерального закона от 02.12.1990 N 395-1 "О банках и банковской деятельности" банки обязаны осуществить перечисление денежных средств клиента не позже следующего операционного дня после получения соответствующего платежного документа.
Если у организации есть расчетный счет в банке-эмитенте, то деньги на счета работников, открытые в этом же банке, перечисляются непосредственно с него. Зарплата всех работников перечисляется на карточные счета одним платежным поручением (п. 1.1.15 Положения Банка России N 222-П).
Платежное поручение заполняется следующим образом. В поле "Получатель" нужно указать наименование и местонахождение банка, в котором открыты счета сотрудников. В поле "Сумма" следует записать общую сумму, которая подлежит перечислению. Поле "Назначение платежа" можно заполнить так: "Перечисление заработной платы за август 2008 г., реестр N от... (дата)".
Образец реестра обычно выдает банк-эмитент (п. 1.1.15 Положения Банка России N 222-П). Реестр прикладывается к платежному поручению.
Сам реестр должен быть подписан лицами, имеющими право подписи расчетных документов, и заверен печатью организации. Он представляется в банк как в бумажном виде в двух экземплярах, так и в виде электронного файла в формате, согласованном с банком и представляющем собой копию реестра.
В подтверждение того, что денежные средства перечислены на карточные счета, банк выдает организации выписку и возвращает один экземпляр реестра с отметкой о перечислении, что служит документальным подтверждением факта погашения задолженности перед работниками за соответствующий период.
Обратите внимание! Заработная плата при безналичной форме ее перечисления считается выплаченной работнику в момент зачисления денежных средств на его банковский счет. Поэтому организации необходимо заранее, до даты выплаты заработной платы, установленной правилами внутреннего трудового распорядка, коллективным или трудовым договором, отправить платежное поручение на ее перечисление в банк.
При оплате труда с использованием пластиковых карт работодатель, так же как и при наличной оплате, выдает сотруднику расчетный листок. Работодатель обязан в письменной форме извещать каждого работника о составных частях заработной платы, причитающейся ему за соответствующий период, размерах и основаниях произведенных удержаний (ст. 136 ТК РФ).
Налогообложение
НДФЛ перечисляют одновременно с зарплатой
Организация должна удержать все предусмотренные законодательством налоги и страховые взносы с заработной платы работников до момента представления в банк документов на зачисление денежных средств на карточки.
В соответствии с п. 1 ст. 226 НК РФ все российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в п. 2 ст. 226 НК РФ, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога на доходы физических лиц.
НДФЛ рассчитывается обычно по ставке 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ), при этом сумма налога удерживается организацией - налоговым агентом непосредственно из доходов работника при их фактической выплате.
На основании п. 6 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.
В связи с этим одновременно с платежным поручением на перечисление заработной платы на карточные счета организация должна представить в банк платежное поручение на уплату в бюджет НДФЛ.
Пример. ООО "Фаэтон" (торговая организация) переводит в сентябре 2008 г. заработную плату главного бухгалтера Петровой М.Б. на пластиковую банковскую карту.
Оклад Петровой М.Б. - 18 000 руб. По условиям трудового договора, который с ней заключен, заработная плата выдается 15-го (аванс в размере 50% заработной платы) и 31-го (окончательный расчет) числа каждого месяца.
В учете должны быть сделаны следующие записи.
При перечислении аванса (15 сентября):
Дебет 70, субсчет "Расчеты с Петровой М.Б.", - Кредит 51
- 9000 руб. (18 000 руб. x 50%) - зачислены деньги на карточный счет главного бухгалтера.
При окончательном расчете (30 сентября):
Дебет 44 Кредит 70, субсчет "Расчеты с Петровой М.Б."
- 18 000 руб. - начислена заработная плата главному бухгалтеру;
Дебет 70, субсчет "Расчеты с Петровой М.Б.", Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДФЛ"
- 2340 руб. (18 000 руб. x 13%) - начислен НДФЛ с заработной платы главного бухгалтера.
При этом при перечислении заработной платы в счет окончательного расчета из ее общей суммы необходимо вычесть аванс, ранее выданный сотрудникам, и НДФЛ.
Сумма, которую следует перечислить в счет окончательного расчета, составит 6660 руб. (18 000 - 9000 - 2340).
В бухгалтерском учете при перечислении заработной платы в счет окончательного расчета необходимо сделать следующие записи:
Дебет 70, субсчет "Расчеты с Петровой М.Б.", Кредит 51
- 6660 руб. (18 000 - 9000 - 2340) - зачислены деньги на карточный счет главного бухгалтера.
Расходы на ведение карточных счетов
Суммы и виды платежей за банковское обслуживание могут быть разными у тех или иных банков. Обычно банк взимает три вида платежей:
- единовременную плату за открытие карточных счетов (изготовление, оформление карточек);
- плату за обслуживание счетов (обычно ежегодная);
- комиссию за перечисление зарплаты на карточки сотрудников.
Порядок начисления и уплаты сумм комиссий по операциям, совершаемым с использованием банковских карт, определяется в договорах, заключенных между банками и их клиентами. В договоре обычно предусматривается также оплата услуг банка по открытию и ведению счетов на банковских картах (годовое обслуживание карточных счетов); услуг по зачислению заработной платы и других денежных выплат работникам в установленном договором размере (процент от суммы зачислений).
Рассмотрим, можно ли учесть данные затраты в расходах в целях налогообложения прибыли.
Единовременную плату за изготовление и оформление карточек, а также ежегодную плату за обслуживание счетов контролирующие органы не разрешают учитывать в расходах при расчете налога на прибыль.
Такое мнение высказано в Письме Минфина России от 13.07.2005 N 03-03-04/1/74. Причина в том, что подобного рода затраты, по мнению проверяющих, являются расходами, произведенными в пользу работников. А в соответствии с п. 29 ст. 270 НК РФ затраты "на оплату товаров для личного потребления работников, а также другие аналогичные расходы, произведенные в пользу работников", при определении налоговой базы не учитываются.
Аналогичная позиция изложена в Письмах Минфина России от 22.03.2005 N 03-03-01-02/86 и ФНС России от 26.04.2005 N 02-1-08/80@.
В арбитражной практике можно найти противоположные выводы.
Так, в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 02.05.2006 N А33-21067/05-Ф02-1877/06-С1 судьи отметили, что применение п. 29 ст. 270 НК РФ обусловлено природой расходуемых средств: данные затраты должны использоваться работником для личного потребления. А, к примеру, ежегодную плату за банковское обслуживание можно связать с производственной деятельностью компании.
По нашему мнению, позиция Минфина России по данному вопросу неубедительна. Сумма таких затрат уменьшает налогооблагаемую прибыль согласно пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ. Напомним, что эта норма позволяет списывать оплату услуг банка в составе внереализационных расходов.
Отметим, что раньше и Минфин России придерживался этой точки зрения (Письмо от 02.04.2003 N 04-02-05/3/14).
Кроме того, такие затраты, по мнению автора, можно учесть на основании пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.
Однако хочется предупредить: компаниям, которые примут позицию, отличную от официального мнения, скорее всего, предстоит судебное разбирательство.
Что касается комиссии банку за перечисление зарплаты работников на карточки, то Минфин России разрешает учитывать ее в расходах на основании пп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ в составе внереализационных расходов (Письмо от 02.03.2006 N 03-03-04/1/167).
В бухгалтерском учете все затраты, связанные с ведением карточных счетов и выдачей самих карт, включаются в состав прочих расходов. Их отражают на счете 91, субсчет 2 "Прочие расходы".