Наконец завершился многомесячный труд финансистов и налоговиков по разработке новых форм счетов-фактур, книги покупок и книги продаж, а также порядка их заполнения. Результатом стало постановление Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137, которое пришло на смену ставшего для бухгалтеров родным постановления Правительства РФ от 02.12.2000 № 914. Мы расскажем о том, какие нововведения ожидают бухгалтеров при составлении счетов-фактур, а также ведении книги покупок, книги продаж и журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур.
Самодеятельности больше не будет
Первое, что бросается в глаза, — полностью изменена структура документа. Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 (далее — постановление № 1137) утверждены формы документов, применяемых при расчетах по НДС. Для каждой формы предусмотрено свое приложение. В приложениях содержатся и правила заполнения.
Напомним, что постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914 (далее — постановление № 914) были утверждены не формы документов, а правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж.
Такая рокировка вполне объяснима и связана с изменениями, внесенными в п. 8 ст. 169 НК РФ Федеральным законом от 27.07.2010 № 229-ФЗ. Дело в том, что в прежней редакции названной нормы говорилось, что Правительство РФ должно утвердить только порядок ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж. То есть на Правительство РФ не возлагалась обязанность утверждать сами формы документов, в том числе счетов-фактур.
Несмотря на то что форма счета-фактуры содержалась в постановлении № 914, формально она носила рекомендательный характер. Хотя организации все же придерживались этого формата, поскольку в противном случае получить от налоговиков вычет по НДС было практически невозможно.
Теперь же в п. 8 ст. 169 НК РФ сказано, что Правительство РФ должно утвердить формы и порядок заполнения счета-фактуры, журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж. Издав постановление № 1137, Правительство РФ выполнило возложенную на него обязанность. После его вступления в силу налогоплательщики обязаны будут составлять счета-фактуры по установленным формам.
Счет-фактура первоначальный
Новая форма счета-фактуры пополнилась новыми строками и графами. Так, в шапке документа после строки, в которой указываются номер и дата составления счета-фактуры, появилась строка «Исправление». В ней проставляются порядковый номер внесенной в счет-фактуру поправки и дата корректировки. При первоначальном выставлении счета-фактуры в этой строке ставится прочерк.
Помимо этого теперь в счете-фактуре есть строка для наименования и кода валюты, в которой составлен этот документ. Она должна быть единой для всех перечисленных в счете-фактуре товаров (работ, услуг), имущественных прав.
Цифровой код валюты указывается в соответствии с Общероссийским классификатором валют, утвержденным постановлением Госстандарта России от 25.12.2000 № 405-ст. Приведем коды для самых распространенных валют, в которых заключаются договоры:
— рубль — 643;
— евро — 978;
— доллар — 840.
При реализации по договорам, в которых оплата предусмотрена в рублях в сумме, эквивалентной иностранной валюте или условным единицам, по этой строке приводятся российские рубли. Важный момент: в новом порядке заполнения счетов-фактур установлено, что все стоимостные показатели отражаются в рублях и копейках (долларах и центах и т.д.). Как видим, заполнить счет-фактуру в условных единицах не получится.
Что касается табличной части счета-фактуры, она также дополнена новыми показателями. Графа 2 «Единица измерения» разбита на две части. В первой проставляются код и соответствующее ему условное обозначение. Информация берется из разделов 1 и 2 Общероссийского классификатора единиц измерения, утвержденного постановлением Госстандарта России от 26.12.94 № 366. Например, для килограмма код единицы измерения 166, а обозначение — кг. Если показатель указать невозможно (например, при реализации имущественных прав), ставится прочерк.
В новом счете-фактуре разделена на две части графа 10 «Страна происхождения товара». В первой части необходимо поставить цифровой код страны, а во второй — краткое наименование. Для этого используется Общероссийский классификатор стран мира, утвержденный постановлением Госстандарта России от 14.12.2001 № 529-ст. Например, для товаров, ввезенных из Китая, код 156 и краткое наименование — Китай. При реализации российских товаров в графах 10 и 10а ставятся прочерки.
В новом счете-фактуре уточнено, что подписывать его могут не только руководитель и главный бухгалтер, но и иные уполномоченные лица.
Посмотрим, насколько изменились правила заполнения для тех строк и граф, которые визуально остались прежними. Порядок оформления строк 1, 2, 2а, 2б, 5, 6, 6а и 6б дополнен правилами для комиссионеров (агентов), приобретающих товары (работы, услуги), имущественные права от своего имени. Напомним, что ранее этот момент не был урегулирован и счета-фактуры оформлялись с учетом рекомендаций, приведенных в письме ФНС России от 04.02.2010 № ШС-22-3/85.
Кроме того, в постановлении № 1137 прописан порядок заполнения строки 1 в ситуации, когда товары (работы, услуги), имущественные права реализуются через обособленное подразделение. В этом случае порядковый номер счета-фактуры дополняется через разделительную черту цифровым индексом обособленного подразделения. Его необходимо утвердить в учетной политике. Из этого можно сделать вывод, что нумерация счетов-фактур в организации, включая ее обособленные подразделения, должна быть единой.
Если счет-фактуру составляет участник товарищества или доверительный управляющий, то порядковый номер также дополняется индексом. Его утверждает участник товарищества или доверительный управляющий, и индекс обозначает совершение операции в соответствии с конкретным договором простого товарищества или доверительного управления имуществом.
Уточнены правила заполнения некоторых граф. Например, при реализации неподакцизных товаров в графу 6 вписывается «без акциза». При осуществлении операций, не облагаемых НДС, или при получении освобождения от обязанностей плательщика НДС в графах 7 и 8 записывается «без НДС». Таким образом, выполнено требование, закрепленное в п. 5 ст. 168 НК РФ.
Корректировочный счет-фактура
Утверждена форма корректировочного счета-фактуры. Напомним, что этот документ продавец выставляет покупателю в том случае, если были изменены (увеличены либо уменьшены) цена или количество (объем) изначально отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав (п. 3 ст. 168 НК РФ). Он составляется не позднее пяти календарных дней с даты оформления документов, перечисленных в п. 10 ст. 172 НК РФ. К ним относится договор, соглашение, иной первичный документ, подтверждающий факт согласия покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).
До выхода постановления № 1137 форму и порядок заполнения корректировочного счета-фактуры разработали налоговики (письмо ФНС России от 28.09.2011 № ЕД-4-3/15927). Но она носила рекомендательный характер. Теперь же появилась официально утвержденная форма этого документа. Сразу скажем, что она отличается от той, которую рекомендовали налоговики.
При составлении корректировочного счета-фактуры прежде всего следует обратить внимание на то, что плательщики налога на добавленную стоимость не должны вести нумерацию отдельно для корректировочных и отдельно для первоначальных счетов-фактур. Номера всех счетов-фактур присваиваются в хронологическом порядке.
Если корректировочный счет-фактуру выставляет обособленное подразделение или участник товарищества либо доверительный управляющий, то порядковому номеру необходимо присвоить индекс. Для этого используются те же правила, что и для обычных счетов-фактур.
Если компания или индивидуальный предприниматель вносит исправления в корректировочный счет-фактуру, нужно заполнить строку 1а. В противном случае в ней ставится прочерк.
По строке 1б указывают номер и дату счета-фактуры, к которому делается корректировка, а также номер и дату исправления счета-фактуры, к которому составляется корректировочный документ. Если корректировочный счет-фактура составляется до внесения исправлений в счет-фактуру, то номер и дату исправления указывать не надо, достаточно поставить прочерк.
В остальные строки (2—4) из первоначального счета-фактуры переносится информация о продавце и покупателе. Перейдем к табличной части. Она состоит из 11 граф. Помимо этого в ней присутствуют четыре строки, которые заполняются для каждой позиции товаров (работ, услуг), имущественных прав. При этом по строке А приводятся показатели до внесения изменений, а по строке Б — после корректировки. Строки В и Г предназначены для отражения результатов корректировки (увеличения или уменьшения показателей).
Рассмотрим порядок заполнения граф корректировочного счета-фактуры. В графе 1 указывается наименование товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав. Не нужно дублировать все данные из первоначального документа, достаточно обозначить только те позиции, в отношении которых корректируется цена (тариф) и (или) уточняется количество (объем).
В графы 2 и 2а из первоначального счета-фактуры переносится информация о единице измерения. По строке А граф 3 и 4 указываются показатели количества (объема) и цены до внесения изменений. Соответственно в строке Б этих граф отражаются новые данные, полученные после корректировки. Важный момент: строки В и Г граф 2—4 не заполняются.
В графе 5 приводится стоимость без НДС. По строке А до изменений, по строке Б после изменений. Если корректировка привела к увеличению стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, то заполняется строка В.
Этот показатель рассчитывается как разница между показателями строк А и Б этой графы. Если получилось отрицательное значение, знак минус ставить не надо.
Пример 1
Стоимость товаров по первоначальному счету-фактуре составляла 100 руб. После корректировки она увеличилась до 300 руб. Разница составила –200 руб. (100 руб. – 300 руб.). Соответственно по строке В графы 5 ставится положительное значение показателя: 200.
Если в результате изменений стоимость уменьшилась, заполняется строка Г. При этом показатель, имеющий положительное значение, указывается как положительный.
Пример 2
Стоимость товаров по первоначальному счету-фактуре — 300 руб. После корректировки она уменьшилась до 100 руб. Разница составила 200 руб. По строке Г графы 5 ставится положительное значение показателя: 200.
В аналогичном порядке заполняются графы 6 «В том числе сумма акциза», 8 «Сумма налога» и 9 «Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав с налогом — всего».
Что касается графы 7 «Налоговая ставка», в строки А и Б переносится показатель из первоначального счета-фактуры.
Заметим, что приведенный выше порядок заполнения корректировочных счетов-фактур аналогичен разъяснениям, которые давали специалисты налоговых органов в отношении оформления рекомендованной формы этого документа (письмо ФНС России от 01.11.2011 № ЕД-3-3/3608).
В форме корректировочного счета-фактуры, утвержденного постановлением № 1137, также не предусмотрено никаких отрицательных значений.
Между тем в подп. 13 п. 5.2 ст. 169 НК РФ сказано, что в случае корректировки стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав в сторону уменьшения соответствующая разница указывается со знаком минус. Но такое противоречие нормам Налогового кодекса не исказит конечный результат корректировки. Ведь отражение по строке Г (уменьшение) корректировочного счета-фактуры показателя со знаком плюс позволит продавцу увеличить сумму налога на добавленную стоимость, заявленную к вычету. Это связано с тем, что поставщики регистрируют корректировочный счет-фактуру в сторону уменьшения в книге покупок.
Порядок исправления счетов-фактур
Важное новшество: в порядок заполнения обычных и корректировочных счетов-фактур включены правила для внесения в этот документ исправлений.
Начнем с обычного счета-фактуры. После вступления постановления № 1137 в силу исправления вносит продавец путем составления нового счета-фактуры. При этом в новом счете-фактуре по строке 1 не допускается никаких корректировок. Кроме того, продавец должен заполнить строку 1а и указать в ней порядковый номер и дату исправлений. Остальные показатели, в том числе новые (которых первоначально не было) или уточненные (измененные), отражаются в соответствии с новым порядком.
Заметим, что ранее Минфин России категорически запрещал исправлять счета-фактуры путем повторного выставления нового документа с теми же реквизитами (письма от 01.04.2009 № 03-07-09/17 и УФНС России по г. Москве от 17.11.2009 № 16-15/120352). Что касается судебной практики, она по данному вопросу была неоднозначна. Так, некоторые суды поддерживали налоговиков (см., например, постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.01.2011 № А74-1670/2010 (Определением ВАС РФ от 13.05.2011 № ВАС-5763/11 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ)). Но были и решения, в которых арбитры вставали на сторону налогоплательщиков (см., например, постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 11.02.2011 № А32-8968/2010). Теперь споров по этому вопросу больше не возникнет.
Обратите внимание: в приведенном выше порядке исправляются только те счета-фактуры, которые будут выставлены после того, как начнет действовать постановление № 1137. Счета-фактуры, оформленные до этого момента, необходимо будет исправлять в прежнем порядке, предусмотренном в постановлении № 914.
При внесении в счет-фактуру исправлений после того, как к нему был составлен корректировочный счет-фактура, в графах 3—6, 8 и 9 приводятся показатели без учета изменений, отраженных в корректировочном счете-фактуре.
Изменения в корректировочный счет-фактуру вносит продавец. Для этого он должен оформить новый экземпляр документа. В этом случае в новом экземпляре нельзя изменить данные, указанные в строках 1 и 1б корректировочного счета-фактуры, который был составлен до внесения в него поправок. А вот строку 1а обязательно нужно заполнить. В ней приводятся номер и дата исправления.
Обратите внимание: если в счет-фактуру вкралась ошибка, которая не мешает определить продавца, покупателя, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, налоговую ставку и сумму налога, то новые экземпляры счетов-фактур не составляются. Аналогичное правило действует и для корректировочных счетов-фактур.
Журнал получил свою форму
В постановлении № 914 порядок ведения журналов учета выставленных и полученных счетов-фактур состоял всего из шести пунктов. В нем говорилось лишь о том, что продавцы обязаны вести журнал выставленных счетов-фактур, а у покупателей должен быть журнал полученных счетов-фактур. Помимо этого были прописаны нюансы ведения таких документов при совершении некоторых операций (например, при ввозе товаров на таможенную территорию РФ). Самих форм этих журналов постановление № 914 не содержало. Поэтому плательщики НДС вели их в произвольном виде. В большинстве случаев организации просто распечатывали реестр счетов-фактур и подшивали его в соответствующие папки, предназначенные для хранения выставленных и полученных счетов-фактур.
Теперь ситуация кардинально изменилась. Вместо двух журналов нужно вести один. Его форма утверждена постановлением № 1137. Он состоит из шапки документа и двух частей, представленных в виде таблиц.
В шапке документа указываются наименование налогоплательщика, его ИНН и КПП, а также период, за который составляется журнал. В порядке его ведения сказано, что он формируется за каждый налоговый период, то есть квартал.
Первая часть журнала предназначена для выставленных счетов-фактур, вторая — для полученных. Каждая таблица состоит из 19 граф. В них отражаются:
— дата выставления (получения) счета-фактуры и его номер;
— дата составления счета-фактуры;
— номер корректировочного счета-фактуры, дата его составления, номер и дата исправления — если в счета-фактуры вносились корректировки или исправления;
— наименование покупателя (продавца), а также его ИНН и КПП;
— наименование и код валюты;
— стоимость по счету-фактуре всего с НДС;
— сумма НДС;
— разница стоимости с учетом НДС (к увеличению или к уменьшению) (в отдельных графах) — при регистрации корректировочного счета-фактуры;
— разница НДС (к увеличению или к уменьшению) по корректировочному счету-фактуре.
Кроме того, в таблицах предусмотрены графы для закодированной информации. Графа 3 предназначена для отражения кода способа выставления (1 — для счетов-фактур на бумажных носителях, 2 — для счетов-фактур в электронном виде). В графу 4 заносится код вида операции по перечню, который должна будет утвердить Федеральная налоговая служба. Если в одном счете-фактуре отражены несколько операций, то их коды указываются через разделительную черту.
Журнал можно вести как в бумажном, так и в электронном виде. Счета-фактуры (в том числе корректировочные и исправленные) регистрируются в части 1 и 2 журнала в хронологическом порядке по мере выставления (получения).
При наличии у компании обособленных подразделений, которые от ее имени выставляют покупателям (получают от продавцов) счета-фактуры, журнал ведется в целом по организации.
Журнал учета, составленный на бумажном носителе, по окончании налогового периода необходимо прошнуровать, его листы пронумеровать и до 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, подписать у руководителя организации. Также на нем нужно поставить печать компании.
Журнал учета в электронном виде подписывается электронной цифровой подписью руководителя организации. Но сделать это нужно будет только в случаях передачи журнала в налоговые органы (например, в ходе камеральной проверки).
Журнал учета необходимо хранить не менее четырех лет с даты последней записи. Столько же необходимо хранить сами счета-фактуры, подтверждения оператора электронного документооборота и извещения покупателей о получении, а также ряд документов, которые не подлежат регистрации в журнале учета. Их перечень приведен в п. 15 порядка ведения журнала учета. В частности, в него включены таможенные декларации (их копии), платежные и иные документы, подтверждающие уплаты НДС по товарам, ввезенным на территорию РФ.
Правила для электронных счетов-фактур
Несмотря на то что формат электронного счета-фактуры еще не утвержден, разработчики постановления № 1137 решили включить в него порядок регистрации этого документа в журнале учета.
При выставлении счета-фактуры (корректировочного, исправленного) в электронном виде в графе 2 части 1 журнала учета ставится дата поступления файла оператору электронного документооборота от продавца, указанная в подтверждении этого оператора. У продавца должно быть извещение от покупателя, что он получил счет-фактуру. В случае когда один и тот же электронный счет-фактура направлялся покупателю несколько раз, ставится дата того направления, по которому получено извещение от покупателя о получении файла.
В свою очередь, покупатель заносит в графу 2 части 2 журнала учета дату направления покупателю оператором электронного документооборота файла счета-фактуры (в том числе корректировочного или исправленного) продавца, указанную в подтверждении оператора, при наличии извещения покупателя о получении документа.
Разумеется, по одной и той же операции нельзя одновременно выставить счет-фактуру как на бумажном носителе, так и в электронном виде. Однако в порядке ведения журнала учета предусмотрено одно исключение. Если покупатель не получил от продавца счет-фактуру в электронном виде, допускается выставление такого счета-фактуры на бумажном носителе. При этом продавец должен перенести на бумажный счет-фактуру все показатели (без изменения) из электронного варианта этого документа. Обратите внимание: в этом случае счет-фактуру должен подписать и главный бухгалтер.
При такой замене в частях 1 и 2 журнала учета продавец и покупатель соответственно регистрируют только выставленный и полученный счет-фактуру на бумажном носителе. Повторно выставить такой документ в электронном виде продавец не имеет права.
Возможна ситуация, когда на дату составления указанного счета-фактуры на бумажном носителе возникнет необходимость внести изменения в ранее составленный документ в электронном виде. Тогда покупателю направляется счет-фактура на бумажном носителе с исправлениями и указанием в строке 1а порядкового номера и даты исправления.
Книга покупок
На первый взгляд, книга покупок не претерпела глобальных изменений. В ней появилось всего три новые графы. Однако порядок ее ведения отличается от правил, утвержденных постановлением № 914.
Общие требования
Как и прежде, в книгу покупок заносятся счета-фактуры по мере возникновения у покупателя права на вычет НДС в соответствии со ст. 172 НК РФ. При этом все стоимостные показатели указываются в рублях и копейках. Счета-фактуры регистрируются в книге покупок после того, как они были занесены в часть 2 журнала учета. Конечно же кроме первоначально выставленных счетов-фактур в книге покупок должны быть корректировочные и исправленные.
Вести книгу покупок разрешается на бумажном носителе или в электронном виде. Она формируется в едином хронологическом порядке как по счетам-фактурам, полученным на бумаге (при этом форма может быть заполнена частично от руки, частично на компьютере), так и по электронным счетам-фактурам.
Не попадают в книгу покупок те счета-фактуры, которые составлены с нарушением требований, установленных в ст. 169 НК ТРФ, а также приложениях 1 и 2 к постановлению
№ 1137.
Обратите внимание: раньше для регистрации счета-фактуры в книге покупок достаточно было выполнить требования к оформлению этих документов, предусмотренные НК РФ. Теперь необходимо еще учесть и положения, предусмотренные постановлением № 1137. Таким образом, у налоговиков увеличился плацдарм для предъявления налогоплательщикам претензий в отношении оформления счетов-фактур. Соответственно число случаев отказа в вычете по НДС увеличится.
Книгу покупок, которая велась на бумажном носителе, по окончании налогового периода необходимо прошнуровать, страницы пронумеровать, скрепить печатью организации и до 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом, подписать у руководителя. Раньше книгу покупок подписывал главный бухгалтер организации.
При оформлении на бумаге дополнительных листов они также подписываются руководителем и прилагаются к книге покупок за тот налоговый период, в котором был зарегистрирован счет-фактура (корректировочный счет-фактура) до внесения в него исправлений. При этом должна быть продолжена сквозная нумерация страниц книги покупок за указанный налоговый период. Дополнительные листы прошнуровываются и скрепляются печатью.
Книга покупок в электронном виде подписывается электронной цифровой подписью руководителя только при передаче ее в налоговую инспекцию (например, в ходе камеральной проверки). Аналогичный порядок предусмотрен и для дополнительных листов, составленных в электронном виде.
Новым порядком уменьшен срок хранения книг покупок. Теперь их необходимо хранить не менее четырех лет с даты последней записи. Ранее этот срок составлял пять полных лет с даты последней записи.
Заполняем по новым правилам
Как уже отмечалось, состав показателей книги покупок несколько расширен. В нем появились три новые графы (2а, 2б и 2в). В них указываются:
— номер и дата исправления счета-фактуры (переносятся из строки 1а счета-фактуры, а при их отсутствии ставится прочерк);
— номер и дата корректировочного счета-фактуры (переносятся из строки 1 корректировочного счета-фактуры, при этом в строках 2 и 2а книги покупок отражается информация из строки 1б корректировочного счета-фактуры, а при отсутствии показателей в графе 2б книги покупок ставится прочерк);
— номер и дата исправления корректировочного счета-фактуры (переносятся из строки 1а корректировочного счета-фактуры).
Изменились правила заполнения и для некоторых граф книги покупок, форма которой была утверждена постановлением № 914. Нововведения вполне объяснимы и связаны с появлением корректировочных счетов-фактур.
Так, продавец, который выставил корректировочный счет-фактуру с уменьшением первоначальных данных, переносит соответствующие показатели из этого счета-фактуры в книгу покупок. Причем у него сумма налога к вычету увеличится. Важный момент: корректировочные счета-фактуры, составленные продавцом в сторону уменьшения, сначала регистрируются им в части 1 журнала учета. Но в книгу покупок они попадают только при возникновении права на вычет в порядке, предусмотренном п. 13 ст. 171 и п. 10 ст. 172 НК РФ.
Для наглядности порядок переноса данных приведен в табл. 1.
Таблица 1
Заполнение книги покупок продавцом при выставлении
корректировочного счета-фактуры к уменьшению
|
Показатели, указанные в корректировочном счете-фактуре |
Графы книги покупок, в которые переносятся показатели из корректировочного счета-фактуры |
|
Строка «Всего уменьшение (сумма строк Г)» графы 9 |
Графа 7 «Стоимость покупок, включая НДС, — всего» |
|
Строка «Всего уменьшение (сумма строк Г)» графы 5 |
Графа 8а «Стоимость покупок без НДС» (по ставке 18%) |
|
Строка «Всего уменьшение (сумма строк Г)» графы 8 |
Графа 8б «Сумма НДС» (по ставке 18%) |
|
Строка «Всего уменьшение (сумма строк Г)» графы 5 |
Графа 9а «Стоимость покупок без НДС» (по ставке 10%) |
|
Строка «Всего уменьшение (сумма строк Г)» графы 8 |
Графа 9б «Сумма НДС» (по ставке 10%) |
Помимо этого в новом порядке предусмотрены правила заполнения книги покупок покупателем при получении им от продавца корректировочного счета-фактуры, в котором произошло увеличение стоимости ранее отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав. Порядок переноса данных приведен в табл. 2.
Таблица 2
Заполнение книги покупок покупателем при получении
корректировочного счета-фактуры к увеличению
|
Показатели, указанные в корректировочном счете-фактуре |
Графы книги покупок, в которые переносятся показатели
|
|
Строка «Всего увеличение (сумма строк В)» графы 9 |
Графа 7 «Стоимость покупок, включая НДС, — всего» |
|
Строка «Всего увеличение (сумма строк В)» графы 5 |
Графа 8а «Стоимость покупок без НДС» (по ставке 18%) |
|
Строка «Всего увеличение (сумма строк В)» графы 8 |
Графа 8б «Сумма НДС» (по ставке 18%) |
|
Строка «Всего увеличение (сумма строк В)» графы 5 |
Графа 9а «Стоимость покупок без НДС» (по ставке 10%) |
|
Строка «Всего увеличение (сумма строк В)» графы 8 |
Графа 9б «Сумма НДС» (по ставке 10%) |
Вносим исправления
Как видим, все стоимостные показатели в книге покупок указываются со знаком плюс. Но из этого правила есть исключение: аннулирование счетов-фактур, в том числе корректировочных, до окончания налогового периода. В этом случае значения приводятся со знаком минус. Аналогичный порядок распространяется и на ситуацию, когда в счета-фактуры (корректировочные счета-фактуры) вносятся изменения до окончания налогового периода.
Если же компании необходимо внести исправления в книгу покупок по окончании налогового периода, необходимо аннулировать записи по счету-фактуре (корректировочному счету-фактуре). Это делается путем составления дополнительного листа к книге покупок за тот налоговый период, в котором был зарегистрирован первоначальный счет-фактура (корректировочный счет-фактура) до внесения в него исправлений. Заметим, что форма дополнительного листа к книге покупок и порядок ее заполнения претерпели точно такие же изменения, как и сама книга покупок и правила ее ведения.
Исправленные счета-фактуры (корректировочные счета-фактуры) регистрируются в книге покупок по мере возникновения права на вычет налога. При этом в графах 7—12 книги покупок указываются показатели со знаком плюс.
Обратите внимание: при регистрации в книге покупок исправленных счетов-фактур, оформленных после того, как к первоначальному счету-фактуре был уже выставлен корректировочный, записи по корректировочному счету-фактуре, который составлен в сторону увеличения и в который не вносились исправления, из книги покупок не аннулируются.
Может сложиться такая ситуация, когда продавец отправил счет-фактуру в электронном виде, но покупатель его не получил. Тогда первоначально выставленный счет-фактура в книге покупок не регистрируется. Если продавец при повторном направлении счета-фактуры внес в него изменения, такой документ покупатель регистрирует в книге покупок с уже исправленными реквизитами с указанием даты и номера исправления. Аналогичный порядок предусмотрен и для регистрации продавцом в книге покупок корректировочных счетов-фактур, составленных в сторону уменьшения и повторно выставленных покупателю в электронном виде.
Нюансы заполнения
В постановлении № 1137 подробно изложены особенности ведения книги покупок для определенных операций. Чтобы легче было ориентироваться в изменениях, мы свели в табл. 3 в сравнительном анализе правила, установленные постановлением № 914, и порядок, предусмотренный постановлением № 1137.
Таблица 3
Особенности ведения книги покупок
|
Наименование
|
Постановление № 914 |
Постановление № 1137 |
|
Реализация по договорам поручения, комиссии либо агентским договорам |
Доверители (комитенты, принципалы) регистрируют: — счета-фактуры, полученные от посредников на сумму их вознаграждения;
|
Уточнено, что правила действуют и в отношении корректировочных (исправленных) счетов-фактур |
|
|
Доверители (принципалы), приобретающие товары (работы, услуги), имущественные права от имени доверителя (принципала), регистрируют:
|
Уточнено, что доверители (принципалы) регистрируют в книге покупок в том числе корректировочные (исправленные) счета-фактуры на приобретенные товары (работы, услуги), имущественные права |
|
Операции, облагаемые НДС по разным ставкам и (или) не подлежащие налогообложению |
Покупатель регистрирует счета-фактуры на ту сумму, на которую имеет право получить вычет (сумма вычета определяется на основании п. 10 ст. 165 и п. 4 ст. 170 НК РФ) |
Уточнено, что при получении от продавца исправленного счета-фактуры (корректировочного счета-фактуры, исправленного корректировочного счета-фактуры) покупатель регистрирует в книге покупок эти документы в той пропорции, в которой проводилась регистрация счета-фактуры по принятым к учету товарам (работам, услугам), имущественным правам |
|
Передача имущества, нематериальных активов, имущественных прав в качестве вклада в уставный капитал или паевых взносов в паевые фонды кооперативов |
В книге покупок принимающая сторона регистрирует документы, которыми оформляется эта операция и в которых указаны суммы НДС, восстановленного акционером (участником, пайщиком) по правилам п. 3 ст. 170 НК РФ. При этом должно возникнуть право на вычет налога (ст. 172 НК РФ) |
Правила не изменились |
|
Перечисление продавцу аванса |
Покупатель регистрирует счета-фактуры на аванс, полученные от продавцов, для определения суммы НДС, предъявляемой к вычету |
Правила не изменились |
|
|
Продавец, зарегистрировавший в книге продаж счет-фактуру на аванс, при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг), передаче имущественных прав заносит в книгу покупок этот счет-фактуру |
Правила не изменились |
|
Перечисление аванса в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, приобретаемых для использования одновременно в облагаемых и необлагаемых операциях |
Счета-фактуры регистрируются в книге покупок на сумму, указанную в них |
Правила не изменились |
|
Частичная оплата принятых на учет товаров (выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав |
Счета-фактуры регистрируются на каждую сумму, перечисленную продавцу в порядке частичной оплаты, с указанием реквизитов счета-фактуры по приобретенным товарам (выполненным работам, оказанным услугам), имущественным правам и пометкой у каждой суммы «частичная оплата». Такой порядок применяется в том случае, если вычет производится при наличии документов, подтверждающих уплату НДС |
Уточнено, что правила распространяются и на исправленные счета-фактуры |
|
Ввоз товаров на таможенную территорию РФ |
В книге покупок регистрируются таможенная декларация на ввозимые товары и платежные документы, подтверждающие фактическую уплату таможне НДС. Если товары импортируются из Белоруссии, то в книге покупок регистрируется заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов с отметками налоговых органов об уплате НДС. При этом необходимо указать реквизиты документов, подтверждающих фактическую плату налога |
Правила не изменились. Уточнен лишь один момент: вместо Республики Беларусь указаны государства — члены Таможенного союза |
|
Оплата проживания и проезда командированных работников |
Регистрируются бланки строгой отчетности (или их копии) с выделенной отдельной строкой суммой НДС, выданные работнику и включенные им в авансовый отчет |
Правила не изменились |
|
Приобретение товаров (выполнение работ, оказание услуг) для выполнения строительно-монтажных работ для собственного потребления |
Счета-фактуры, полученные покупателем от продавцов, регистрируются в книге покупок для определения суммы НДС, предъявляемой к вычету на основании п. 5 ст. 172 НК РФ |
Правила не изменились |
|
Выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления |
Счета-фактуры, составленные налогоплательщиками и зарегистрированные в книге продаж, заносятся в книгу покупок для определения суммы НДС, предъявляемой
|
Правила не изменились |
|
Проведение подрядными организациями капитального строительства и других работ |
Счета-фактуры, предъявленные покупателю подрядчиками при выполнении строительных работ, сборки (монтажа) оборудования, включаемого в состав основных средств, регистрируются в книге покупок для определения суммы НДС, предъявляемой к вычету на основании п. 5 ст. 172 НК РФ |
Уточнено, что в указанном порядке регистрируются счета-фактуры, предъявляемые заказчиками-застройщиками. Помимо этого в перечень работ входят:
|
|
Исполнение обязанностей налоговых агентов |
Налоговые агенты, поименованные в п. 2 и 3 ст. 161 НК РФ, регистрируют в книге покупок счета-фактуры, составленные и зарегистрированные в книге продаж для определения суммы НДС, предъявляемой к вычету по п. 3 ст. 171 НК РФ |
Установлены правила для налоговых агентов, названных в п. 4.1 ст. 161 НК РФ. Они заносят в книгу покупок платежно-расчетный документ, свидетельствующий о перечислении НДС в бюджет и зарегистрированный в книге продаж |
|
Изменение условий либо расторжение договора и возврат покупателю аванса |
Счета-фактуры, выписанные и зарегистрированные продавцами в книге продаж при получении аванса, регистрируются ими в книге покупок после отражения в учете корректировки, связанной с отказом от товаров (работ, услуг), имущественных прав, но не позднее года с момента отказа. Аналогичное правило предусмотрено и для налоговых агентов |
Правила не изменились |
В новом порядке приведен список операций, по которым счета-фактуры, в том числе корректировочные(исправленные), не регистрируются в книге покупок. Он полностью дублирует аналогичный перечень, предусмотренный постановлением № 914.
Книга продаж
В основном изменения, предусмотренные для книги продаж, схожи с поправками, внесенными в книгу покупок. Поэтому рассмотрим основные моменты.
Правила заполнения
Так же как и в книгу покупок, в форму книги продаж введены три новые графы:
— 1а — номер и дата исправления счета-фактуры;
— 1б — номер и дата корректировочного счета-фактуры;
— 1в — номер и дата исправления корректировочного счета-фактуры.
В табл. 4 приведен порядок заполнения некоторых граф книги продаж в случае выставления продавцом корректировочного счета-фактуры к увеличению в том же налоговом периоде, что и первоначальный счет-фактура.
Таблица 4
Заполнение книги продаж продавцом при выставлении
корректировочного счета-фактуры к увеличению
|
Показатели, указанные в корректировочном счете-фактуре |
Графы книги продаж, в которые переносятся показатели из корректировочного счета-фактуры |
|
Строка «Всего увеличение (сумма строк В)» графы 9 |
Графа 4 «Стоимость продаж, включая НДС, — всего» |
|
Строка «Всего увеличение (сумма строк В)» графы 5 |
Графа 5а «Стоимость продаж без НДС» (по ставке 18%) |
|
Строка «Всего увеличение (сумма строк В)» графы 8 |
Графа 5б «Сумма НДС» (по ставке 18%) |
|
Строка «Всего увеличение (сумма строк В)» графы 5 |
Графа 6а «Стоимость продаж без НДС» (по ставке 10%) |
|
Строка «Всего увеличение (сумма строк В)» графы 8 |
Графа 6б «Сумма НДС» (по ставке 10%) |
В некоторых случаях книгу продаж должен заполнить покупатель. Это необходимо сделать, если он получил корректировочный счет-фактуру или иной документ, в котором стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав уменьшена. В этой ситуации в книге продаж регистрируется наиболее ранний из полученных документов — первичный документ или корректировочный счет-фактура.
Порядок переноса данных приведен в табл. 5.
Таблица 5
Заполнение книги продаж покупателем при получении
корректировочного счета-фактуры к уменьшению
|
Показатели, указанные в корректировочном счете-фактуре |
Графы книги продаж, в которые переносятся показатели из корректировочного счета-фактуры |
|
Строка «Всего уменьшение (сумма строк Г)» графы 9 |
Графа 4 «Стоимость продаж, включая НДС, — всего» |
|
Строка «Всего уменьшение (сумма строк Г)» графы 5 |
Графа 5а «Стоимость продаж без НДС» (по ставке 18%) |
|
Строка «Всего уменьшение (сумма строк Г)» графы 8 |
Графа 5б «Сумма НДС» (по ставке 18%) |
|
Строка «Всего уменьшение (сумма строк Г)» графы 5 |
Графа 6а «Стоимость продаж без НДС» (по ставке 10%) |
|
Строка «Всего уменьшение (сумма строк Г)» графы 8 |
Графа 6б «Сумма НДС» (по ставке 10%) |
В порядке подробно прописаны правила регистрации счетов-фактур, в том числе корректировочных, выставленных продавцом в электронном виде и не дошедших до покупателя. Так, если продавец повторно направил покупателю счет-фактуру и при этом внес в него изменения, такой счет-фактура с указанием даты и номера исправления регистрируется продавцом:
— в книге продаж (если налоговый период не окончен);
— дополнительном листе к книге продаж (если налоговый период уже истек).
Первоначальный счет-фактура (до внесения в него исправлений) все равно должен быть зарегистрирован продавцом в книге продаж. После регистрации нового экземпляра с номером и датой исправления запись по ранее выставленному счету-фактуре аннулируется в книге продаж или дополнительном листе.
Аналогичные правила предусмотрены и для случая, когда покупатель не получил корректировочный счет-фактуру, составленный в сторону увеличения стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав.
Как и для книги покупок, для книги продаж установлены особенности ее заполнения при осуществлении продавцом некоторых операций.
Заметим, что правила изменились незначительно и в основном связаны с появлением корректировочных (исправленных) счетов-фактур. Так, в новом порядке уточнено, что исполнители договоров поручения, комиссии или агентских договоров регистрируют в книге продаж не только первоначально выставленные доверителю, комитенту или принципалу счета-фактуры на сумму своего вознаграждения, но и корректировочные счета-фактуры.
Порядок исправлений
Предусмотрен особый порядок для регистрации корректировочного счета-фактуры, составленного в сторону увеличения стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав. Этот документ, оформленный в том же налоговом периоде, что и основной счет-фактура, регистрируется в книге продаж в хронологическом порядке.
Если стоимость изменилась по окончании налогового периода, корректировочный счет-фактура регистрируется в дополнительном листе к книге продаж. Показатели отражаются со знаком плюс.
Важный момент: стоимостные показатели, отражаемые в графах 4—9 книги продаж, всегда указываются со знаком плюс. Но из этого правила есть исключение: знак минус появится, если запись книги продаж будет аннулирована продавцом до окончания налогового периода, в котором фактически произошла отгрузка товаров (выполнение работ, оказание услуг), передача имущественных прав.
Если в счет-фактуру, в том числе корректировочный, вносятся изменения по окончании налогового периода, необходимо составить дополнительные листы.
В порядке прописаны правила для регистрации исправленных счетов-фактур, составленных продавцом после выставления корректировочных. В этом случае корректировочные счета-фактуры к увеличению, в которые не вносились исправления, не аннулируются в книге продаж продавца. В свою очередь, покупатель при получении исправленных счетов-фактур, к которым были уже выставлены корректировочные к уменьшению, не аннулирует такие записи в книге продаж покупателя.
Что касается дополнительного листа, то в него добавлены те же графы, что и в саму книгу продаж. При этом графы 4—9 дополнительного листа заполняются в следующем порядке.
Если стоимость отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав увеличилась в другом налоговом периоде, то продавец в дополнительном листе отражает данные из строки «Всего увеличение (сумма строк В)» соответствующих граф корректировочного счета-фактуры. Показатели указываются со знаком плюс.
При отражении продавцом данных по корректировочному счету-фактуре к увеличению, запись по которому аннулируется в связи с внесением исправлений, в дополнительном листе отражаются данные из строки «Всего увеличение (сумма строк В)» соответствующих граф корректировочного счета-фактуры со знаком минус до внесения исправлений и со знаком плюс — после внесения.
Покупатель, заполняющий дополнительный лист в связи с получением исправленного корректировочного счета-фактуры к уменьшению, указывает данные из строки «Всего уменьшение (сумма строк Г)» соответствующих граф корректировочного счета-фактуры со знаком минус до внесения исправлений и со знаком плюс — после внесения.
Особенности ведения
Так же, как и для книги покупок, в порядке ведения книги продаж установлены особенности ее заполнения, при осуществлении продавцом некоторых операций. Для удобства мы их свели в таблицу 6.
Таблица 6
Особенности ведения книги продаж
|
Наименование операции |
Постановление № 914 |
Постановление № 1137 |
|
Реализация за наличный расчет организациям и индивидуальным предпринимателям |
Счета-фактуры регистрируются в книге продаж. При этом показания контрольных лент ККТ заносятся в книгу продаж без учета сумм, указанных в соответствующих счетах-фактурах |
Правила не изменились |
|
Выполнение работ (оказание услуг) населению без применения ККТ, но с выдачей бланков строгой отчетности |
Регистрируются документы строгой отчетности, утвержденные в установленном порядке и выданные покупателям, либо суммарные данные документов строгой отчетности на основании описи, составленной по итогам продаж за календарный месяц |
Правила не изменились |
|
Восстановление ранее принятого к вычету НДС в случаях, предусмотренных в п. 3 ст. 170 НК РФ |
Регистрируются счета-фактуры, на основании которых налог был принят к вычету, на сумму НДС, подлежащую восстановлению |
Правила не изменились |
|
Восстановление НДС по объектам недвижимости (основным средствам), которые стали использоваться в операциях, перечисленных в п. 2 ст. 170 НК РФ (п. 6 ст. 171 НК РФ) |
В декабре указывается сумма НДС, подлежащая восстановлению и уплате в бюджет за текущий календарный год |
Уточнено, что в этом случае в книге продаж регистрируется бухгалтерская справка-расчет суммы НДС, подлежащая восстановлению и уплате в бюджет за текущий календарный год |
|
Исполнение обязанностей налоговых агентов на основании п. 2 и 3 ст. 161 НК РФ |
Регистрируют счета-фактуры, составленные при исчислении налога, а так же в случае перечисления аванса, в том числе с применением безденежных форм расчетов, в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) или при приобретении товаров (работ, услуг) |
Правила не изменились |
|
Исполнение обязанностей налоговых агентов на основании п. 4.1 ст. 161 НК РФ |
Порядок заполнения не был предусмотрен |
Регистрируются платежно-расчетные документы, свидетельствующие о перечислении НДС |
|
Исполнение обязанностей налоговых агентов на основании п. 4 и 5 ст. 161 НК РФ |
Регистрируют счета-фактуры, выданные покупателям при получении аванса, в том числе при использовании покупателем безденежной формы расчетов, а также при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав |
Правила не изменились |
|
Получение аванса |
Продавцы регистрируют счета-фактуры, выданные покупателям на сумму полученного аванса |
Правила не изменились |
|
При безденежных формах расчетов продавцы регистрируют счета-фактуры, выставленные покупателю на сумму полученного аванса |
Правила не изменились | |
|
Получение финансовой помощи, денежных средств, направляемых на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой товаров (работ, услуг), имущественных прав, процентов по векселям, процентов по товарному кредиту, страховых выплат по договорам страхования риска неисполнения договорных обязательств |
Счета-фактуры, составленные указанными получателями в одном экземпляре, регистрируются в книге продаж |
Правила не изменились |
|
Операции по купле-продаже биржами иностранной валюты или ценных бумаг |
Регистрируют счета-фактуры, выставленные каждому участнику торгов (брокеру, дилеру) на сумму взимаемого биржей комиссионного вознаграждения |
Правила не изменились |
|
Осуществление профессиональными участниками рынка ценных бумаг — брокерами на бирже операций по купле-продаже ценных бумаг от своего имени, но за счет и по поручению клиента |
Регистрируют счета-фактуры только в части стоимости собственной услуги |
Правила не изменились |
|
Реализация по договорам поручения, комиссии, агентскому договору |
Исполнители таких договоров регистрируют счета-фактуры, выставленные доверителю, комитенту или принципалу на сумму своего вознаграждения |
Уточнено, что регистрации подлежат и корректировочные счета-фактуры |
|
|
Если в посредническом договоре предусмотрена продажа от имени комиссионера (агента, то комитенты (принципалы) регистрируют: — выданные комиссионеру (агенту) счета-фактуры, в которых отражены показатели счетов-фактур, выставленных комиссионером (агентом) покупателю; — счета-фактуры, выданные комиссионеру (агенту) при получении аванса, в которых отражены показатели счетов-фактур, выставленных комиссионером (агентом) покупателю |
Уточнено, что правила применяются и в отношении корректировочных счетов-фактур |
|
Если посредническим договором предусмотрена продажа от имени доверителя (принципала), то доверители (принципалы) регистрируют счета-фактуры, выставленные покупателю как при получении аванса, так и при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав |
Уточнено, что правила применяются и в отношении корректировочных счетов-фактур | |
|
При получении аванса в счет предстоящего оказания посреднических услуг, комиссионеры (агенты, поверенные) регистрируют счета-фактуры, выставленные комитенту (принципалу, доверителю) на полученную сумму аванса |
Правила не изменились | |
|
При получении аванса в счет предстоящего оказания посреднических услуг при использовании комитентом (принципалом, доверителем) безденежной формы расчетов комиссионеры (агенты, поверенные) составляют счета-фактуры, которые регистрируются в книге продаж |
Правила не изменились | |
|
Комиссионеры (агенты) не регистрируют счета-фактуры, выставленные ими покупателю при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени, как при получении перечисленной суммы аванса в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, так и при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав. Исключение — счета-фактуры, составленные лицами, указанными в п. 4 и 5 ст. 161 НК РФ |
Уточнено, что правила применяются и в отношении корректировочных счетов-фактур | |
|
Выполнение организацией строительно-монтажных работ для собственного потребления |
Счета-фактуры составляются и регистрируются в книге продаж в момент определения налоговой базы |
Правила не изменились |