В большинстве случаев по окончании срока действия договора лизинга имущество переходит в собственность лизингополучателя. При этом он имеет право учесть срок фактической эксплуатации данного имущества его предыдущим собственником — лизинговой компанией. Но при финансовой аренде применение данного правила имеет свои особенности, о которых и рассказали специалисты Минфина России в письме от 22.03.2011 № 03-03-06/1/168.
У лизингополучателя, выкупающего лизинговое имущество в собственность, есть два варианта установления срока полезного использования данного имущества для целей налогообложения прибыли.
Вариант первый
Лизингополучатель вправе установить срок службы бывшего в лизинге имущества исходя из срока его полезного использования, установленного Классификацией основных средств, утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1. Основание — п. 1 ст. 258 НК РФ.
пример 1
Лизингополучатель выкупил бывший в лизинге станок и принял решение установить по нему срок полезного использования для целей налогообложения прибыли в соответствии с п. 1 ст. 258 НК РФ, то есть согласно Классификации основных средств. Станок относится к 5-й амортизационной группе. Компания установила срок в рамках соответствующей амортизационной группы — 90 мес.
Вариант второй
Если лизингополучатель при начислении амортизации использует линейный метод, то он вправе установить срок полезного использования бывшего в лизинге имущества исходя из срока его службы согласно Классификации, уменьшенного на количество месяцев эксплуатации объекта предыдущими собственниками (п. 7 ст. 258 НК РФ).
пример 2
Немного изменим условия примера 1. Предположим, что компания приняла решение установить по станку срок полезного использования для целей налогообложения прибыли в соответствии с п. 7 ст. 258 НК РФ как срок в рамках соответствующей амортизационной группы (90 мес.), уменьшенный на срок эксплуатации данного имущества предыдущим собственником — лизингодателем (15 мес.). Таким образом, срок полезного использования станка для целей налогообложения прибыли составит 75 мес. (90—15).
Есть и третий вариант…
Но в пункте 7 ст. 258 НК РФ есть еще одна норма. Срок полезного использования бывших в эксплуатации основных средств может быть определен по следующей формуле: срок службы, установленный предыдущим собственником этих основных средств, минус количество месяцев эксплуатации данного имущества предыдущим собственником.
Для лизингового имущества данную норму можно трактовать следующим образом. В соответствии с п. 13 ст. 258 НК РФ применение к нормам амортизации основных средств повышающих (понижающих) коэффициентов влечет за собой соответствующее сокращение (увеличение) срока полезного использования таких объектов. Указанное изменение срока полезного использования осуществляется в налоговом учете налогоплательщика, в том числе в отношении лизингового имущества (подп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ). Поэтому лизингополучатель, получивший в собственность бывшее в лизинге имущество, вправе установить срок службы такого имущества исходя из срока, принятого лизингодателем с учетом повышающего коэффициента.
пример 3
Вновь вернемся к условиям примера 1. Допустим, что лизингополучатель воспользовался третьим вариантом определения срока полезного использования перешедшего к нему в собственность предмета лизинга (в нашем случае — станка). У лизингодателя срок службы станка определялся с учетом повышающего коэффициента 3 и был равен 30 мес. (90 мес. : 3). Лизингополучатель уменьшил его на число месяцев эксплуатации этого имущества лизингодателем (15 мес.). Таким образом, срок полезного использования станка для целей налогообложения прибыли составит 15 мес. (30—15).
Как видите, третий вариант наиболее выгоден для лизингополучателя с точки зрения налоговой оптимизации.
...но Минфин против
Данный подход имеет право на жизнь, но чиновники против его применения. По мнению Минфина России, изложенному в комментируемом письме, в случае приобретения объекта основных средств у налогоплательщика, осуществлявшего амортизацию предмета лизинга с применением повышающего коэффициента, установление новым собственником для такого имущества сокращенного срока полезного использования неправомерно. То есть лизингополучатель не должен брать в расчет повышающий коэффициент, который использовал лизингодатель.
Срок полезного использования таких объектов может определяться как установленный предыдущим собственником основных средств срок их полезного использования (без учета применяемого им в налоговом учете повышающего коэффициента), уменьшенный на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущим собственником.
Таким образом, специалисты Минфина России предложили использовать второй вариант определения срока полезного использования предмета лизинга, который переходит в собственность к лизингополучателю.
Предлагаемый чиновниками метод прочтения норм п. 7 ст. 258 НК РФ не в пользу налогоплательщика и увеличивает налоговую нагрузку. Но отстаивать право на применение иного подхода скорее всего придется в суде.
В завершение хотелось бы напомнить два правила, связанных с использованием налогоплательщиком срока эксплуатации предыдущими собственниками.
Во-первых, для применения срока эксплуатации имущества предыдущими собственниками не лишним будет сделать запись о таком порядке установления срока службы объектов в учетной политике для целей налогообложения прибыли (п. 2 ст. 11 НК РФ).
Во-вторых, учитывать срок эксплуатации предыдущими собственниками можно только в случае, если такой срок подтвержден документально (письмо Минфина России от 04.05.2005 № 03-03-01-04/1/209).