Оправдательный приговор для расходов

| статьи | печать

Более 4 лет назад вступила в силу глава 25 Налогового кодекса РФ «Налог на прибыль организаций». Согласно данной главе объектом налога является прибыль, а это, в свою очередь, доход, уменьшенный на величину расходов. Доходом является выручка, которая образуется из всех поступлений…

Важность определения такого элемента, как расходы, очевидна. Их назначение — уменьшать сумму налогов. Но свойством таким обладают далеко не все расходы, а только те, которые являются экономически обоснованными. Соответственно экономически обоснованными являются только экономически оправданные расходы (ст. 252 НК РФ).

Попытки определить внутреннее содержание, сущность термина «экономическая оправданность» предпринимались неоднократно. Так, например, бывшее МНС РФ, издав отмененные в настоящий момент Методические рекомендации к главе 25 НК РФ, описало термин как нечто, имеющее целью получение доходов, удовлетворяющее принципу рациональности и обусловленное обычаями делового оборота. Понятнее не стало. Впрочем, отмена этих разъяснений также ни на что не повлияла.

Практика применения проста и не блещет оригинальностью: не представил доказательств того, что потраченные средства повлекли получение прибыли, следовательно, эти расходы не являются экономически оправданными.

Использование подобных принципов на практике означает, что убыточная предпринимательская деятельность может привести к повышению налоговых обязательств. Ведь в таком случае расходы могут быть вовсе не учтены. Это при том, что предпринимательские таланты оценивать будут налоговые инспекторы, возможно, имеющие весьма отдаленные представления о способах ведения бизнеса.

Применение подобного рода неписаных принципов и различного рода доктрин, мягко говоря, не совсем укладывается в установленное Налоговым кодексом правило, согласно которому «акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить».

Самые добросовестные из законопослушных налогоплательщиков, не найдя ни в Налоговом кодексе, ни в указанных разъяснениях точки опоры, обратились к словарям Ожегова и Шведовой, где сказано, что «оправдать — это признать правым, невиновным». Такое понимание термина в рамках налоговых (по сути, административных) отношений предполагает, что признавать виновными и оправдывать будет управляющий субъект, то есть налоговый орган. Соответственно от этого зависит налоговая обязанность налогоплательщика.

Судебная практика выглядит богаче и имеет в инструментарии различные способы применения этого термина. При этом не без экзотики. Так, например, экономическую оправданность для целей уплаты налога на прибыль не стоит отождествлять с экономической целесообразностью для целей возмещения НДС. Но, несмотря на это, ежедневная-необходимость решения-данного вопроса и неизменность позиции налоговых-органов пока вынуждают-развиваться судебную мысль самостоятельно.

Достаточно часто служители Фемиды признавали те или иные расходы экономически оправданными, поскольку они были связаны с извлечением дохода от предпринимательской деятельности, фактически осуществлены и документально подтверждены (например, постановления ФАС Московского округа от 10.01.2006, от 09.12.2005, 07.11.2005 и т.д.). То есть экономически оправданные расходы, во-первых, всегда связаны с предпринимательской деятельностью, а во-вторых, должны быть направлены на получение прибыли.

Примером может послужить Постановление ФАС Московского округа от 21.11.2005 №КА-А40/11239-05, рассмотревшего расходы на управление одной компании: «Поскольку судом первой инстанции установлено, что управление обществом привело к получению убытка, в то время как нефтяная отрасль в 2002 г. в России являлась прибыльной, суд пришел к правомерному выводу о том, что расходы по управлению обществом являются необоснованными и экономически неоправданными».

● Если не рассматривать прибыльность той или иной отрасли, то в остатке окажется некая конструкция, требующая уплаты налога с дохода и налога с убытка. Если затраты произведены и доход получен, то при наличии дополнительных требований расходы могут быть оправданными.

● Если же затраты есть, а доход не превышает их значения, то такие расходы вообще могут не учитываться при исчислении налога.

На первый взгляд после таких выводов необходимость первого условия (осуществление расходов в рамках именно предпринимательской деятельности) отпадает.

Однако не все так печально. Примером тому может служить Постановление ФАС Московского округа от 05.11.2004 № КА-А40/10061-04: «Довод налогового органа о том, что по результатам проверяемого налогового периода у налогоплательщика образовался убыток, не может служить доказательством неразумности и экономической необоснованности спорных расходов. Поскольку любое получение налогоплательщиком доходов обусловлено несением им расходов и полное исключение расходов из полученных доходов хотя и увеличит налоговую базу, однако не соответствует характеру предпринимательской деятельности».

Заслуживает внимания Письмо ФНС от 18.11.2005, в котором оправдывается возможность учета расходов на проигранные налогоплательщиком тендеры, а также Письмо УФНС РФ по Ленинградской области от 30.03.2005 №15-15/03052@, посвященное обзору судебных решений: «Понятие «экономическая оправданность» не дано ни в одном акте действующего законодательства РФ. Законодательство о налогах и сборах также не содержит никаких разъяснений данного понятия для целей налогообложения. Следовательно, термин «экономическая оправданность» является оценочной категорией, а это означает, что при возникновении сомнений в оправданности произведенных расходов налоговый орган в силу статьей 65 и 200 АПК РФ должен доказать данное обстоятельство. В частности, налоговый орган должен показать отрицательные последствия данных экономически неоправданных затрат для финансово-экономической деятельности предприятия».

После прочтения этого цитатника «экономическая оправданность» представляется как понятие исключительно гражданско-правовое и вытекающее из понятия «предпринимательская деятельность», данного в п. 1 ст. 2 ГК РФ.

Следовательно, это позволяет осознанно подходить к формированию договорных обязательств, подготовке различного рода обосновывающих документов, переписке с контрагентами и др. Ведь в силу отсутствия нормативно установленных критериев экономической оправданности произведенных расходов налогоплательщик не ограничен в выборе средств и методов обоснования.