Основным недостатком существующего правового режима налогообложения взаимозависимых лиц является его односторонность. В результате налоговики порой на основании формальных критериев взаимозависимости приходят к весьма спорным выводам о том, что цены по сделкам между аффилированными организациями существенно отличаются от рыночных.
Входе проведения выездных налоговых проверок, осуществляя контроль за ценами для целей налогообложения, инспекторы ФНС в соответствии с подп. 1 п. 2 ст. 40 Налогового кодекса РФ вправе проверять правильность применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами, которые могут оказывать влияние на условия и экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.
Как показывает практика, нередко возникают сложности квалификации сделок, заключенных между хозяйствующими субъектами, а также источников официальной информации, определяющих цену, в понимании ст. 40 НК РФ.
Рассмотрим возможности налогоплательщика по отстаиванию своих прав по таким спорным сделкам на примере претензий, предъявленных налоговиками одной из российских компаний.
Случай из практики
Государственная регистрация налогоплательщика ООО «С» была осуществлена 01.10.2004. Единственным учредителем выступило ООО «СКЛ», которое в качестве вклада в уставный капитал внесло здание площадью
01.11.2004 ООО «С» (арендодатель), заключает договор аренды недвижимого имущества с ООО «РАС» (арендатор), по которому передает нежилые помещения площадью
01.03.2005 ООО «СКЛ» продает доли в уставном капитале ООО «С» юридическим лицам: 50% — ООО «Р» и 50% — ООО «ГПЗ».
ООО «Р» является единственным учредителем ООО «РАС».
В ходе проведения выездной налоговой проверки в
Учитывая, что ООО «С» и ООО «РАС» являются взаимозависимыми лицами (на момент проведения налоговой проверки доля косвенного участия ООО «РАС» в уставном капитале ООО «С» составила 50%), а отклонение стоимости арендной платы от рыночной в сторону понижения составило более чем 90%, заместитель руководителя налогового органа принял решение о привлечении ООО «С» к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ.
Инспектор, ты не прав
Вывод налогового ведомства о характере отношений между ООО «С» и ООО «РАС» как взаимозависимых лиц, по нашему мнению, является спорным. Приведем аргументы, которые в подобных ситуациях может использовать налогоплательщик.
Согласно п. 4 ст. 421 ГК РФ условия договора определяются по усмотрению сторон, кроме случаев, когда содержание соответствующего условия предписано законом или иными правовыми актами. Данное положение применимо и к ценам, которые устанавливают стороны сделок.
В рассматриваемом примере договор аренды был заключен сторонами в тот момент, когда участники сделки не являлись взаимозависимыми лицами и соответственно отношения между ними не носили «взаимовыгодного характера».
Первоначальныеучастники арендных отношений и их аффилированные лица исходили из принципа свободы договора и самостоятельно определили арендную ставку, которая соответствовала качеству предоставляемых услуг.
Какой период непродолжительный?
При определении сделки как совершенной между взаимозависимыми лицами необходимо обратить внимание на состав участников договора.
Для признания лиц взаимозависимыми в соответствии со ст. 20 НК РФ необходимо не только наличие между организациями хозяйственных связей, но и доказательства того, что данные связи влияют на результаты сделок (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.12.2005 № А42-13949/04-28).
Налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях:
· между взаимозависимыми лицами;
· по товарообменным (бартерным) операциям;
· при совершении внешнеторговых сделок;
· при отклонении более чем на 20% в сторону повышения или понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.
Для целей ст. 40 Кодекса непродолжительным может быть признан период времени, определенный на основе исследования конкретных обстоятельств экономической деятельности налогоплательщика. Так, например, колебаниями рыночных цен может быть обосновано отклонение более чем на 20% примененных налогоплательщиками цен идентичных (однородных) товаров в пределах 30 дней (Письмо Минфина РФ от 18.07.2005 № 03-02-07/1-190).
Так как арендные отношения, возникшие между ООО «С» и ООО «РАС», не носили скоротечного характера, а были оформлены договором на длительный срок — пять лет, а также отсутствовали идентичные (однородные) услуги арендодателя, оказываемые им другим хозяйствующим субъектам, п. 4 ст. 40 НК РФ в рассматриваемом нами примере не подлежит применению.
Официальный источник
При определении рыночных цен учитывается официальная информация о заключенных на момент реализации товара (работы, услуги) сделках с идентичными (однородными) товарами (работами, услугами) в сопоставимых условиях. При этом принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми.
НК РФ не определен перечень официальных источников информации о рыночных ценах.
По мнению Минфина РФ, при определении рыночных цен может быть использована информация о ценах, опубликованная в официальных изданиях, в частности, органов, уполномоченных в области статистики и ценообразования. В необходимых случаях налоговые органы вправе привлекать экспертов и специалистов, в том числе независимых оценщиков (Письмо Минфина РФ от 29.03.2007 № 03-02-07/1-144).
Не может считаться официальной информация о ценах:
· содержащаяся в различного рода рекламных проспектах, прайс-листах, прейскурантах и других подобных документах;
· исходящая от организаций и физических лиц, реализующих на рынке идентичные (однородные) товары (Постановление ФАС Уральского округа от 18.01.2006 № Ф09-6186/05-С2);
· исходящая от организаций и физических лиц, специализирующихся на оценке товаров, работ, услуг (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 12.12.2005 № А33-31881/04-С3-Ф02-6193/05-С1).
В рассматриваемом примере для оценки арендной платы, взимаемой ООО «С» с ООО «РАС», чиновники ФНС воспользовались информацией из общедоступных информационных источников, а не официальных.
Какие доказательства представить суду
Решение налогового органа о доначислении налога и пеней может быть в соответствии со ст. 138 НК РФ обжаловано в вышестоящий налоговый орган или в суд. При рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь теми, что перечислены в п. 1 ст. 20 и ст. 40 НК РФ.
Следовательно, как налогоплательщики, так и налоговые органы вправе представлять суду любые аргументы в свою пользу, которые посчитают необходимыми. Например, могут быть представлены отчеты независимых оценщиков, заключения экспертов и специалистов. Бремя доказывания несоответствия цены сделки уровню рыночных цен возложено на налоговый орган.
В налоговых правоотношениях действует презумпция добросовестности налогоплательщика и все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в его пользу (п. 7 ст. 3 НК РФ).