Следует ли применение амортизационной премии зафиксировать в учетной политике для целей налогообложения? Если да, то что там нужно отразить?
В учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя, устанавливается порядок ведения налогоплательщиком налогового учета (ст. 313 НК РФ). Пункт 2 ст. 11 НК РФ определяет учетную политику для целей налогообложения как выбранную налогоплательщиком совокупность допускаемых НК РФ способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.
Поскольку применение амортизационной премии является правом, а не обязанностью налогоплательщика, то есть в отношении данного объекта учета Налоговым кодексом допускается вариантность (учитывать или не учитывать), сделанный налогоплательщиком выбор должен найти отражение в его учетной политике. С тем, что порядок применения амортизационной премии является элементом учетной политики для целей налогообложения, согласен и Минфин России (см., например, письма от 30.10.2014 № 03-03-06/1/55106, от 06.05.2009 № 03-03-06/2/94, от 24.03.2009 № 03-03-06/1/187, от 10.03.2009 № 03-03-05/34, от 23.09.2008 № 03-03-06/1/539, от 15.12.2006 № 03-03-04/1/829, от 04.08.2006 № 03-03-04/1/619).
Что же конкретно нужно зафиксировать в учетной политике для целей налогообложения?
Прежде всего, это само решение организации — применяется амортизационная премия или не применяется.
Если налогоплательщик принял решение применять амортизационную премию, в учетной политике следует также указать:
— размер амортизационной премии. Напомним, что п. 9 ст. 258 НК РФ установлен максимальный размер амортизационной премии — она не может превышать 10% (в отношении основных средств, относящихся к третьей — седьмой амортизационным группам, — 30%) первоначальной стоимости основных средств или расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств. Соответственно, организация вправе установить любой процент премии в указанных пределах;
— объекты, в отношении которых применяется амортизационная премия. Налогоплательщик может применять амортизационную премию по всем без исключения объектам амортизируемого имущества или же только в отношении объектов, соответствующих определенным критериям. В последнем случае необходимо установить эти критерии в учетной политике (о возможности выборочного применения амортизационной премии и самостоятельного определения указанных критериев говорится, в частности, в письмах Минфина России от 30.10.2014 № 03-03-06/1/55106, от 10.04.2007 № 03-03-05/83). Такими критериями могут, например, быть:
- стоимость амортизируемого имущества. Так, Минфин России в письме от 17.11.2006 № 03-03-04/1/779 указал на возможность закрепления в учетной политике положения о том, что амортизационная премия применяется в размере 10% только в отношении производственных объектов основных средств первоначальной стоимостью не менее 1 млн руб.;
- вид амортизируемого имущества. УФНС России по г. Москве не возражает против установления в учетной политике порядка применения амортизационной премии только в отношении транспортных средств организации (письмо от 13.08.2012 № 16-15/074032@).
На наш взгляд, необходимость отражения порядка применения амортизационной премии в учетной политике организации сомнений не вызывает. Однако, справедливости ради, отметим наличие арбитражной практики, доказывающей возможность учета в составе расходов амортизационной премии и без упоминания о ней в учетной политике.
Так, в ситуации, рассмотренной в постановлении ФАС Центрального округа от 28.10.2009 по делу № А62-5702/2008, налоговая инспекция признала неправомерным включение в расходы в целях налогообложения за 2006 г. суммы амортизационной премии, примененной налогоплательщиком в порядке п. 1.1 ст. 259 НК РФ1, поскольку в приказе об учетной политике не был зафиксирован конкретный размер этой «льготы». Суд признал позицию налогового органа несостоятельной, указав, что рассматриваемая норма не обязывает налогоплательщиков отражать в приказе об учетной политике организации указание на право использования амортизационной премии и ее размер.
ФАС Московского округа в постановлении от 30.11.2009 № КА-А40/12576-09 также пришел к выводу, что, исходя из норм НК РФ об амортизационной премии, закреплять ее использование в учетной политике организации не требуется, и отсутствие такого условия в учетной политике не лишает налогоплательщика права на ее использование.
Аналогичный вывод содержится и в постановлении ФАС Уральского округа от 17.06.2008 № Ф09-4302/08-С3.