Неустойкой признается определенная законом или договором денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности в случае просрочки исполнения (п. 1 ст. 330 ГК РФ). По своей сути неустойка представляет собой способ обеспечения исполнения обязательств и меру имущественной ответственности (штраф) за их неисполнение или ненадлежащее исполнение (определения Конституционного суда РФ от 23.06.2016 № 1365-О, от 24.01.2006 № 9-О, Верховного суда РФ от 19.04.2016 № 34-КГ16-5).
Объекты налогообложения по НДС перечислены в п. 1 ст. 146 НК РФ. Штрафные санкции среди них не названы. Но в подпункте 2 п. 1 ст. 162 НК РФ написано, что налоговая база по НДС увеличивается на суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).
Президиум ВАС РФ в постановлении от 05.02.2008 № 11144/07 разъяснил, что суммы неустойки как ответственности за просрочку исполнения обязательств, полученные от контрагента по договору, не связаны с оплатой товара, и поэтому они обложению НДС не подлежат.
Минфин России долгое время придерживался иного мнения. Он считал, что штрафы за несвоевременную оплату товаров (работ, услуг) являются суммами, связанными с оплатой этих товаров (работ, услуг). Поэтому они должны включаться в налоговую базу по НДС на основании подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ (письма от 17.08.2012 № 03-07-11/311, от 18.05.2012 № 03-07-11/146, от 09.08.2011 № 03-07-11/214). Но в письме от 04.03.2013 № 03-07-15/6333 специалисты финансового ведомства изменили свои взгляды. Они указали, что в отношении применения положений подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ к неустойке, полученной в связи с просрочкой выполнения контрагентом своих обязательств, следует руководствоваться вышеуказанной позицией Президиума ВАС РФ. При этом финансисты отметили, что если полученные суммы, названные в договоре неустойкой, по существу таковыми не являются и фактически относятся к элементу ценообразования, они должны облагаться НДС на основании подп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ. Эту позицию специалисты финансового ведомства еще раз подтвердили в письме от 05.10.2016 № 03-07-11/57924. Ее же придерживаются и налоговики (письмо ФНС России от 03.04.2013 № ЕД-4-3/5875).
В рассматриваемой ситуации сумма неустойки за просрочку оплаты выполненных работ представляет собой штрафную санкцию. Следовательно, учитывая современную позицию чиновников и Президиума РФ, полученную от заказчика неустойку не нужно облагать НДС, поскольку она не связана с оплатой выполненных работ.