Часто в суде налогоплательщикам приходится доказывать свою правоту, хотя по закону этого не нужно. Любая фирма может получить клеймо «недобросовестный налогоплательщик», если будет соответствовать официально нигде не закрепленным признакам, и тогда успех в судебных тяжбах станет для нее несбыточной мечтой. А небольшие штрафы налоговики теперь могут списывать со счетов фирмы вообще без суда. Налогоплательщикам обязательно нужно ориентироваться и учиться выживать в этих непростых условиях.
Нападать или защищаться: распределение ролей
Утверждение о том, что налогоплательщик не обязан доказывать свою невиновность, содержится в п. 6 ст. 108 НК РФ и ст. 200 АПК РФ. Тем не менее на сегодняшний день это правило практически не работает. По мнению арбитров, в судах при рассмотрении налоговых споров речь идет о защите законных прав. И следовательно, налогоплательщик должен сперва обосновать законность своих прав, и только потом стоит рассматривать дело по существу.
Доказывать соответствие спорного ненормативного правового акта закону или другому нормативному правовому акту, законность принятия решения, совершение действий (бездействия), наличие у органа или лица полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия этого акта, решения, совершения действий (бездействия), обязаны орган или лицо, которые приняли этот акт, решение или совершили действия (бездействие) (п. 5 и б ст. 200 АПК РФ).
В случае непредставления вышеупомянутым органом или лицом доказательств, необходимых для рассмотрения дела и принятия решения, арбитражный суд может истребовать их по своей инициативе.
Нормами налогового законодательства также предусмотрено, что лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана по закону. Привлекаемые к ответственности не обязаны доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Подтверждать обстоятельства, свидетельствующие о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, должны налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица (п. 6 ст. 108 НК РФ).
Так положено по закону.
В действительности же все обстоит совсем иначе. В ходе судебного разбирательства по налоговому вопросу налогоплательщикам частенько приходится собирать всю доказательную базу и аргументировать неверные выводы налоговиков, чтобы доказать свою невиновность. Участвующие в таком споре налоговые инспекторы, естественно, довольны — им не нужно приводить свои аргументы, а достаточно просто опровергать чужие доводы.
Добросовестный или недобросовестный налогоплательщик
В последнее время все чаще встает вопрос о признании налогоплательщиков добросовестными или, наоборот, недобросовестными и, как следствие этого, о привлечении или непривлечении их к налоговой ответственности за неуплату (недоплату) налогов. Несмотря на то что в Налоговом кодексе и других нормативных актах отсутствует определение недобросовестности, арбитры и налоговики выработали признаки, по которым налогоплательщиков относят к той или иной группе.
К примеру, при рассмотрении дел о «проблемных» банках подпортить репутацию налогоплательщика может отсутствие денежных средств на корреспондентском счете банка на день поступления поручения об уплате налогов (постановления ФАС Поволжского округа от 24.12.2004 № А65-3111/2004-СА1-29, ФАС Северо-Западного округа от 21.02.2005 № А-56-17135/04, ФАС Волго-Вятского округа от 13.01.2005 № А 82-9489/2003-14 и тому подобные). Также плохое мнение о фирме складывается у судей и в случае использования ею одного расчетного счета только для оплаты налогов без проведения по нему каких-либо других платежей (постановления ФАС Уральского округа от 12.06.2004 № Ф09-2687/04-АК, ФАС Московского округа от 22.02.2005 № КА-А40/407-05 и ФАС Северо-Западного округа от 09.12.2004 № А21-8422/03-С1).
Также уже сформированы признаки по судебным делам о возврате «экспортного» НДС и беспроцентных займах, уступке права требования и по другим распространенным спорным вопросам.
Разъясняя вопрос о моменте уплаты налога, Конституционный Суд РФ в своем Постановлении от 12.10.98 № 24-П указал, что обязательство по уплате считается исполненным не с момента поступления соответствующих сумм в бюджет, а со дня списания денежных средств банком с расчетного счета плательщика. Также судьи отметили, что повторное взыскание с добросовестного налогоплательщика не поступивших в бюджет налогов недопустимо, так как это нарушает конституционные гарантии частной собственности. Именно этими выводами и воспользовались некоторые фирмы для уклонения от уплаты налогов, используя «проблемные» банки при осуществлении платежей в бюджет.
Спустя три года появилось понятие «недобросовестный налогоплательщик», которое впервые введено Определением Конституционного Суда РФ от 25.07.2001 № 138-0 «По ходатайству Министерства РФ по налогам и сборам о разъяснении Постановления Конституционного Суда РФ от 12.10.98 по делу о проверке конституционности п. 3 ст. 11 Закона РФ «Об основах налоговой системы в РФ». В этом документе прямо указано, что конституционные гарантии частной собственности не распространяются на недобросовестных налогоплательщиков, уклонившихся от уплаты налогов.
Доказательство недобросовестности налогоплательщика по указанию КС РФ входит в обязанность налоговых органов. При этом налогоплательщик не обязан доказывать свою добросовестность, поскольку она предполагается, пока не доказано обратное.
Этим же актом определены и возможные правовые последствия для так называемых недобросовестных налогоплательщиков. Там сказано, что в случае непоступления в бюджет соответствующих денежных средств для установления недобросовестности налогоплательщиков налоговые органы вправе в целях обеспечения баланса государственных и частных интересов осуществлять необходимую проверку и предъявлять в арбитражных судах требования, обеспечивающие поступление налогов в бюджет, включая иски о признании сделок недействительными и о взыскании в доход государства всего полученного по таким сделкам, как это предусмотрено в п. 11 ст. 7 Закона «О налоговых органах РФ».
Таким образом, Определением Конституционного Суда РФ от 25.07.2001 № 138-0 установлено право налоговых органов предъявлять налогоплательщикам исковые требования.
К сведению!
В соответствии с положениями подп. 16 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе заявлять в суд следующие иски:
— о взыскании налоговых санкций;
— о признании недействительной государственной регистрации юридического лица;
— о ликвидации организации;
— о досрочном расторжении договора о налоговом кредите и договора об инвестиционном налоговом кредите;
— о взыскании задолженности по налогам, сборам, соответствующим пеням и штрафам в бюджеты с дочерних и зависимых обществ.
Положения Налогового кодекса РФ также предусматривают право налоговиков обращаться в суд и с другими исками:
— о взыскании с налогоплательщика или налогового агента причитающейся к уплате суммы налога при пропуске срока бесспорного взыскания налога (п. 3 ст. 46 НК РФ);
— о взыскании с налогоплательщика — физического лица налога за счет имущества, в том числе денежных средств на счетах в банке и наличных денежных средств (п. 1 ст. 48 НК РФ).
В статье 46 НК РФ предусмотрено бесспорное взыскание налога с налогоплательщика-организации. Но, по нашему мнению, стоит в первую очередь руководствоваться тем, что взыскание налога с организации не может быть произведено в бесспорном порядке, если обязанность по уплате налога основана на изменении налоговым органом юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика (п. 1 ст. 45 НК РФ).
Поскольку при обосновании недобросовестности налогоплательщика проводится переквалификация его отношений с другими организациями (в частности, в случаях с «проблемными» банками не принимаются во внимание факты направления платежных поручений), в этих случаях налоговики не могут направлять в банк инкассо на бесспорное списание начисленных налогов. Таким образом, решение налогового органа о бесспорном взыскании со счетов недобросовестного налогоплательщика доначисленных сумм оказывается незаконным, так как налоговики нарушили порядок взыскания таких сумм.
Тем не менее в судебной практике имеются случаи, когда суд признавал такие действия налоговых органов законными. Так, ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 11.09.2002 № А05-3302/02-227/12, рассматривая дело о перечислении налогов через «проблемный» банк, сделал вывод, что бесспорное взыскание налогов в результате признания налогоплательщика недобросовестным, а его действий — фиктивными полностью соответствует налоговому законодательству.
Этот пример отлично иллюстрирует, насколько применение понятия о недобросовестности налогоплательщика помогает арбитражным судам действовать по внутреннему убеждению судей.
Интересно, что ни в одном из своих постановлений конституционные судьи не определили четких критериев недобросовестности. Они заявили, что решение вопроса о «совести налогоплательщика» относится к компетенции арбитражных судов. Ведь именно они обязаны установить и исследовать фактические обстоятельства конкретного дела (Определение КС РФ от 16.10.2003 № 329-0).
Это утверждение Конституционного Суда позволило арбитрам по-разному трактовать недобросовестность, принимая в аналогичных спорах совершенно противоположные решения. Например, отсутствие контрагента по юридическому адресу некоторые окружные суды квалифицируют как недобросовестность налогоплательщика. И запрещают применять налоговые вычеты по НДС. Другие же, наоборот, налогоплательщика в этом не винят.
Штрафовать или не штрафовать без суда
Президент России 04.11.2005 подписал Закон № 137-ФЗ, внесший изменения и дополнения в первую часть Налогового кодекса (действуют с 01.01.2006).
Теперь налоговики могут списывать со счетов фирм и индивидуальных предпринимателей незначительные (до 5000 руб. — ПБОЮЛ и 50 000 руб. — для организаций) штрафы без судебного разбирательства (п. 9 ст. 46 и п. 8 ст. 47 измененной редакции НК РФ).
Указанный лимит предусмотрен отдельно для каждого неуплаченного налога за налоговый период. То есть по двум налогам сумма штрафа, которую можно взыскать во внесудебном порядке, увеличится в два раза (до 10 000 и до 100 000 руб. соответственно).
ПРИМЕР
В начале 2006 года инспекторы проверили ООО «Потерпевший» за 2004—2005 годы. Фирма занизила налог на прибыль, учитывая сверхнормативные командировочные расходы, на 140 000 руб. за каждый год. Кроме того, предприятие два года неправильно отражало часть операций в бухучете. Еще инспекторы нашли ошибки в трех счетах-фактурах (принятых к вычету в разные месяцы) и доначислили НДС (800 000 руб.).
Штраф за занижение налога на прибыль равен 20% от налога — 28 000 руб. (140 000 руб. х 20%) за один год или 56 000 руб. (28 000 руб. х 2 года) за два.
За неправильное отражение операций фирму оштрафовали на 15 000 руб. (п. 2 ст. 120 НК РФ).
К доначисленному НДС добавился штраф — 160 000 руб. (800 000 руб. х 20%).
Общая величина всех штрафов составила 231 000 руб. (56 000 руб. + 15 000 руб. + 160 000 руб.).
При этом сумма санкций за каждый налоговый период (месяц) не превысила 50 000 руб. (годовой штраф по налогу на прибыль, как и месячный по НДС, не превышает 50 000 руб.).
Эти деньги налоговики могут взыскать с налогоплательщика без суда с соблюдением новой ст. 103.1 НК РФ «Взыскание налоговой санкции на основании решения налогового органа».
В отношении штрафов, которые превышают указанный предел, судебный порядок взыскания сохранится.
По мнению законотворцев, это должно было разгрузить арбитражные суды от большого количества мелких и непринципиальных судебных процессов. Но в действительности изменилось лишь соотношение состава истцов и ответчиков. Если раньше в суды за штрафами обычно обращались налоговики, то теперь преимущественно компании и предприниматели, стремящиеся вернуть уже списанные штрафы.
Процедура взыскания санкций на основании решения налогового органа выглядит так:
— налогоплательщику предлагают добровольно уплатить соответствующую сумму;
— в случае отказа руководитель (заместитель руководителя) налогового органа принимает решение о взыскании налоговой санкции;
— в течение пяти дней решение направляется судебному приставу-исполнителю для принудительного взыскания в порядке, установленном Законом от 21.07.97 № 119-ФЗ «Об исполнительном производстве»;
— суммы списываются со счета налогоплательщика.
К сведению!
Защищая деньги, необходимо помнить о том, что штраф со счета списывается только на основании решения о взыскании, составленного ИФНС (ст. 103.1 НК РФ). Издав его, инспекция должна сразу оформить требование о добровольной уплате санкций. Срок для перечисления налоговики определяют сами, как правило, он не превышает 10 дней. За это время приказ можно исполнить или попытаться оспорить. В последнем случае лучше обращаться сразу и в региональное УФНС (направив копию жалобы в местную инспекцию), и в суд. Такое совмещение возможно (п. 1 ст. 138 НК РФ). Пока налоговое управление будет рассматривать доводы, чиновники не могут списать деньги со счета. Это позволит подготовить в суд ходатайства о принятии обеспечительных мер и о признании штрафа незаконным.
Незаконно взятый штраф можно оспорить и получить обратно. Но, как отмечают эксперты, процедура его возврата достаточно сложна.
В подп. 5 п. 1 ст. 32 НК РФ установлено, что ИФНС обязаны возвращать незаконно списанные суммы. Однако порядок компенсации излишне взысканных средств предусмотрен ст. 79 НК, а она касается лишь налогов, сборов и пеней. Как получить из казны переплату по штрафам, не знают даже в главном финансовом ведомстве России. В Письме Минфина РФ от 03.10.2005 № 03-02-07/1-256 по этому поводу сказано следующее: «По этому вопросу рекомендуем налогоплательщику самостоятельно обратиться в налоговый орган для получения ответа по существу вопроса, но уже есть проект о совершенствовании налогового администрирования. Им изменят статью 79 НК РФ». Видимо, под проектом изменений подразумевается включение в эту статью также и переплаты. Но пока воз и ныне там.
Имейте в виду!
Налоговики согласны отдавать лишние штрафы, но только через суд (п. 2.6 Приложения 2 к Приказу ФНС России от 15.09.2005 № САЗ-3-191446©). В суде налогоплательщикам бесполезно ссылаться на ст. 79 НК РФ. Ее арбитраж обычно не воспринимает. Примером этого может служить Постановление ФАС МО от 02.10.2002 № KA-A40I6449-02.
В качестве основания для возврата штрафа может стать подп. 5 п. 1 ст. 21 НК РФ (налогоплательщик имеет право на возврат штрафов) и уже упомянутая ст. 32 НК РФ. Помогут и ссылки на положительную арбитражную практику (Постановление ФАС МО от 01.07.2005 № КА-А40/5928-05, Постановление ФАС СЗО от 29.08.2005 № A56-45211I04 и другие).
Изменения внесены также в Закон от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации». Для «пенсионщиков» предусмотрена аналогичная процедура взыскания с юридических лиц недоимок, пеней и штрафов по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование (с тем же ограничением по сумме). Судя по ст. 25 Закона № 167-ФЗ, предел будет определяться исходя из каждого направленного в ПФР сообщения налоговиков о недоимке. Их ИФНС обязаны передавать в течение двух месяцев со дня выявления задолженности. В ПФР должны за три месяца составить требование об уплате недоимки (п. 1 ст. 25.1 новой редакции Закона № 167-ФЗ). И если налогоплательщик его проигнорирует, оформляется решение о взыскании.