НДС-документы обновлены («Бухгалтерское приложение», № 35, 2017 г.)

Постановлением от 19.08.2017 № 981 Правительство РФ внесло многочисленные изменения в постановление от 26.12.2011 № 1137, которым утверждены формы и правила заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по НДС. Поправки коснулись и счетов-фактур (корректировочных счетов-фактур), и журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, и книги покупок, и книги продаж. Новации вступаются в силу с 1 октября 2017 г. В этой теме номера мы рассмотрим значимые нововведения для счетов-фактур и журнала их учета.*

Счета-фактуры

В форму счета-фактуры введена новая графа 1а «Код вида товара». Аналогичная графа появилась и в новой форме корректировочного счета-фактуры, только там она идет под номером 1б.

В этой графе нужно будет проставлять код вида товара в соответствии с единой Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности ЕАЭС. Она заполняется при вывозе товаров за пределы территории РФ на территорию государств — членов ЕАЭС. При отсутствии данных в новой графе следует поставить прочерк.

Серьезные изменения претерпел порядок заполнения счетов-фактур. Рассмотрим эти поправки подробнее.

Не ошибиться с адресом!

Сейчас в строке 2а счета-фактуры указывается место нахождения продавца — юридического лица в соответствии с учредительными документами (для индивидуального предпринимателя — место его жительства). С 1 октября 2017 г. в этой строке компании будут проставлять адрес, указанный в Едином государственном реестре юридических лиц (ЕГРЮЛ), а индивидуальные предприниматели — адрес, указанный в Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей (ЕГРИП).

При составлении счетов-фактур налоговыми агентами, предусмотренными п. 3 ст. 161 НК РФ, проставляется адрес, указанный в ЕГРЮЛ, в пределах места нахождения юридического лица (согласно договору с налоговым агентом), за которого налоговый агент исполняет обязанность по уплате налога. Напомним, что в п. 3 ст. 161 НК РФ говорится о налоговых агентах — арендаторах государственного (муниципального имущества), а также покупателях государственного (муниципального) имущества, не закрепленного за государственными (муниципальными) предприятиями и учреждениями, составляющего государственную казну РФ, казну республики в составе РФ, казну края, области, города федерального значения, автономной области, автономного округа, а также муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования.

Комиссионер (агент), приобретающий товары (работы, услуги), имущественные права от своего имени, при формировании счета-фактуры записывает в него адрес продавца, указанный в ЕГРЮЛ, в пределах места нахождения юридического лица, место жительства индивидуального предпринимателя, указанное в ЕГРИП.

Что касается экспедиторов, застройщиков или заказчиков, выполняющих функции застройщика, приобретающие у одного и более продавцов товары (работы, услуги), имущественные права от своего имени, то они заносят в счет-фактуру адрес экспедитора, застройщика или заказчика, выполняющего функции застройщика, указанный в ЕГРЮЛ, в пределах места нахождения юридического лица, место жительства индивидуального предпринимателя (экспедитора, застройщика или заказчика, выполняющего функции застройщика), указанное в ЕГРИП.

Отметим, что аналогичные изменения в отношении правил указания адреса внесены по всему тексту постановления Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость» (далее — постановление № 1137).

Экспедиторы и застройщики

В Порядок заполнения счетов-фактур введены правила для экспедиторов, застройщиков и заказчиков, выполняющих функции застройщиков.

Начнем с экспедиторов. Согласно ст. 801 ГК РФ по договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента-грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза.

Таким образом, экспедитор должен составлять счета-фактуры по услугам третьих лиц, приобретенным им от своего имени за счет клиентов.

В письме Минфина России от 15.04.2015 № 03-07-09/21339 чиновники указали на отсутствие в действующем законодательстве порядка составления счетов-фактур экспедиторами по услугам третьих лиц, которые приобретаются ими от своего имени за счет клиента, а также порядка ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур. Поэтому до внесения изменений в постановление № 1137 специалисты финансового ведомства предложили руководствоваться письмом Минфина России от 29.12.2012 № 03-07-15/161. В нем были даны рекомендации по составлению счета-фактуры как по услугам третьих лиц, приобретенных экспедитором от своего имени за счет клиента, так и по услугам самого экспедитора.

Аналогичная ситуация складывалась и с застройщиками. Согласно п. 16 ст. 1 Градостроительного кодекса РФ застройщик — это физическое или юридическое лицо, обеспечивающее на принадлежащем ему земельном участке или на земельном участке иного правообладателя строительство, реконструкцию, капитальный ремонт объектов капитального строительства, а также выполнение инженерных изысканий, подготовку проектной документации. В законодательстве не было порядка заполнения счета-фактуры застройщиком, выполняющим функции организатора строительства. Отдельные рекомендации можно было найти, например, в письме Минфина России от 18.10.2011 № 03-07-10/15.

Теперь для этих категорий установлены четкие правила. Номер и дата счета-фактуры, составляемого ими для лица, в интересах которого они действуют, ставятся исходя из их собственной хронологии. Но указываются настоящий поставщик товаров, работ или услуг, а также его ИНН и КПП.

В строке 5 отражаются реквизиты (номер и дата составления) платежно-расчетных документов о перечислении денежных средств экспедитором или застройщиком продавцам и покупателем (клиентом, инвестором) — экспедитору или застройщику через точку с запятой.

При составлении счета-фактуры экспедитором, приобретающим у одного и более продавцов товары (работы, услуги), имущественные права от своего имени, в графе 1 отражаются наименования поставленных (отгруженных) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, указываемых в отдельных позициях по каждому продавцу.

В случае получения оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав — наименования поставляемых товаров (работ, услуг, имущественных прав) по каждому продавцу.

В графах 2—11 показываются в отдельных позициях соответствующие данные из счетов-фактур, выставленных продавцами экспедитору, по каждому продавцу в доле, предъявленной покупателю (клиенту).

При составлении счета-фактуры застройщиком, приобретающим у одного и более продавцов товары, работы, услуги, имущественные права от своего имени, в отдельных позициях указываются наименования выполненных СМР, а также товаров, работ или услуг из счетов-фактур, выставленных ему продавцами.

В графах 2—11 указываются в отдельных позициях суммарные данные счетов-фактур по СМР, выставленных подрядными организациями, и суммарные данные счетов-фактур по товарам, работам, услугам, имущественным правам, выставленных их поставщиками, в доле, предъявленной покупателю (инвестору).

Заверенные застройщиком копии счетов-фактур, полученных покупателями (инвесторами) на бумажном носителе, выставленных продавцом товаров, работ, услуг, имущественных прав застройщику при их приобретении для покупателя (инвестора) и переданных застройщиком покупателю (инвестору), должны храниться не менее четырех лет.

В случае выставления продавцом счетов-фактур в электронном виде покупатель (инвестор) должен также в течение четырех лет хранить счета-фактуры, выставленные продавцом застройщику, полученные застройщиком и переданные застройщиком покупателю (инвестору). Аналогичные правила прописаны в отношении экспедитора.

Корректировочный счет-фактура

Правила заполнения корректировочного счета-фактуры пополнились п. 8. Налогоплательщик вправе вводить в этот документ новые строки (графы) и указывать в них дополнительную информацию, в том числе реквизиты первичного документа, при условии сохранения утвержденной формы корректировочного счета-фактуры.

Журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур

На сегодняшний день обязанность по ведению журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур есть только у посредников (п. 3.1 ст. 169 НК РФ). Наконец-то этот факт нашел свое отражение и в постановлении № 1137.

Кто заполняет

Теперь в порядке заполнения журнала учета сказано, что он ведется только в случае выставления или получения счетов-фактур при ведении предпринимательской деятельности в интересах другого лица. При этом к договору комиссии и агентскому договору добавлены договоры субкомиссии и субагентства, транспортной экспедиции, а также выполнение функций застройщика.

Для экспедиторов предусмотрено, что вести журнал они должны только в случае приобретения товаров, работ или услуг от своего имени, стоимость которых не включается ими в расходы в соответствии с условиями заключенных договоров (то есть при определении налоговой базы по налогу на прибыль (НДФЛ, ЕСХН, УСН) экспедиторы в составе доходов учитывают только вознаграждение за исполнение договора).

Уточнено, что счета-фактуры, выставленные комиссионерами, застройщиками и т. д. на сумму своего вознаграждения, отражению в журнале не подлежат.

В обновленном порядке заполнения журнала прописано, что он не ведется в случаях реализации комиссионером или агентом товаров, работ или услуг, имущественных прав:

• лицам, указанным в подп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ (в этой норме говорится о лицах, не являющихся плательщиками НДС, и налогоплательщиках, освобожденных от уплаты НДС);

• в ситуациях, предусмотренных п. 5 ст. 161 НК РФ (в этой норме речь идет об иностранных лицах, не состоящих на учете в российских налоговых органах).

Исключено привило, согласно которому плательщики НДС, предусмотренные в п. 5 ст. 170 НК РФ (например, такие как банки, страховщики, НПФ) и налоговые агенты, не являющиеся плательщиками НДС, ведут только часть 1 журнала в тех налоговых периодах, в которых регистрируют соответствующие счета-фактуры.

Как регистрировать

Изменился порядок ведения части 2 журнала, в которой регистрируются полученные от контрагентов счета-фактуры. В настоящее время в порядке указано, что счета-фактуры, в том числе исправленные и корректировочные, полученные на бумажном носителе или в электронном виде, подлежат единой регистрации в хронологическом порядке по дате их получения.

Теперь в порядке установлено следующее правило. В части 2 журнала подлежат единой регистрации счета-фактуры, в том числе исправленные и корректировочные, составленные на бумажном носителе или в электронном виде за истекший налоговый период и полученные в том числе после завершения истекшего налогового периода, в котором был составлен счет-фактура покупателю, но до установленного в ст. 174 НК РФ срока представления налоговой декларации за соответствующий налоговый период, или срока представления журнала в случаях, предусмотренных в п. 5.2 ст. 174 НК РФ.

Напомним, что срок сдачи декларации — не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. А в пункте 5.2 ст. 174 НК РФ речь идет о лицах (не являющихся налоговыми агентами по НДС), если они не признаются плательщиками НДС либо являются налогоплательщиками, которые освобождены от исполнения обязанностей плательщика НДС, но выставляют счета-фактуры в посреднической деятельности. Они обязаны представлять налоговикам журнал в отношении указанной деятельности в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Правило о составлении счета-фактуры в бумажном варианте, если покупатель не получил от продавца счет-фактуру в электронном виде, теперь распространено на комиссионеров, агентов, экспедиторов, застройщиков и их контрагентов — комитентов, инвесторов и т. д.

Часть 1 журнала

Обновленный порядок заполнения журнала теперь предусматривает, что в графах 10—12 «Наименование продавца», «ИНН/КПП продавца», «Номер и дата счета-фактуры (корректировочного счета-фактуры), полученного от продавца» указываются сведения из:

• счетов-фактур;

• таможенных деклараций;

• заявлений о ввозе товаров и уплате косвенных налогов, полученных посредниками от продавцов.

Здесь же отражаются сведения из счетов-фактур, составленных посредниками при исполнении ими обязанностей налогового агента при приобретении товаров, работ, услуг у иностранного лица, не состоящего на учете в налоговой инспекции.

Отметим, что графа 11 не заполняется при отражении данных:

• по счету-фактуре, составленному налоговым агентом при приобретении товаров, работ, услуг у иностранного лица, не состоящего на учете в налоговой инспекции;

• таможенных деклараций в отношении товаров, ввозимых на территорию РФ;

• заявлений о ввозе товаров и уплате косвенных налогов.

В графе 12 при составлении счета-фактуры экспедитором, застройщиком или заказчиком, приобретающими у двух и более продавцов товары, работы, услуги, имущественные права от своего имени, указываются регистрационный номер таможенной декларации в отношении товаров, ввозимых на территорию РФ, номер и дата заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов.

Теперь в порядке ведения журнала значительно подробнее описаны правила заполнения графы 14 «Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав по счету-фактуре — всего» и графы 15 «В том числе сумма НДС по счету-фактуре».

При отражении в журнале учета данных таможенной декларации в отношении товаров, ввозимых на территорию РФ, в графе 15 указывается сумма НДС из колонки «Сумма», отраженная по коду вида таможенного платежа 5010 графы 47 основного или добавочных листов таможенной декларации. А если используется заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов, то в графе 14 журнала показывается налоговая база, указанная в графе 15 этого заявления, а в графу 15 журнала заносится сумма НДС из графы 20 заявления.

В случае отражения в счете-фактуре, составленном комиссионером или агентом при реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав от своего имени, данных о продаже собственных товаров, работ, услуг и данных о товарах, работах, услугах одного поручителя в графе 14 указывается стоимость товаров, работ, услуг, имущественных прав из графы 9 по строке «Всего к оплате» счета-фактуры. Иначе говоря, в общей сумме. А вот в графе 15 отражается сумма НДС в отношении товаров, работ, услуг, имущественных прав, реализуемых по договору комиссии или по агентскому договору.

Если комитентов и принципалов сразу несколько, то в графе 14 указывается стоимость товаров, работ, услуг из графы 9 по строке «Всего к оплате» по каждому счету-фактуре, выставленному комитентом или принципалом комиссионеру или агенту. Также раздельно по каждому счету-фактуре указывается и НДС в графе 15.

При регистрации счета-фактуры, составленного комиссионером (агентом), экспедитором, застройщиком или заказчиком, выполняющим функции застройщика, приобретающими товары (работы, услуги), имущественные права от своего имени для двух и более комитентов (принципалов), покупателей (клиентов, инвесторов), в графе 14 указывается стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав из графы 9 по строке «Всего к оплате» каждого счета-фактуры, выставленного продавцами в доле, предъявленной каждому комитенту (принципалу), покупателю (клиенту, инвестору). Также в доле в графе 15 отражается и НДС.

В итоге при регистрации счета-фактуры комиссионером, агентом и т. д., приобретающими у двух и более продавцов товары, работы, услуги, имущественные права от своего имени, в графах 10—15 указываются в отдельных позициях соответствующие данные из счетов-фактур, выставленных продавцами (в том числе при получении аванса), комиссионеру, агенту и т. д. Данные, указываемые в графе 15 части 1 журнала по каждому комитенту, инвестору и т. д., в сумме должны соответствовать итоговым данным, отраженным в графе 8 по строке «Всего к оплате» счета-фактуры, составленного комиссионером, агентом и т. д.

Часть 2 журнала

Добавлены правила заполнения для графы 4 «Номер и дата счета-фактуры». При отражении в журнале данных таможенной декларации в отношении товаров, ввозимых на территорию РФ, здесь указывается регистрационный номер таможенной декларации. Если их несколько, то номера проставляются через разделительный знак «точка с запятой».

В том случае когда журнал учета заполняется на основании заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов, то в графе 4 указываются номер и дата этого заявления (если их несколько, то номера и даты записываются через разделительный знак «точка с запятой»).

При приобретении товаров, работ, услуг у иностранного лица, не состоящего на налоговом учете в России, в графе 4 журнала указываются номер и дата счета-фактуры, составленного налоговым агентом.

В графе 9 «ИНН/КПП продавца» теперь не нужно отражать данные по счету-фактуре, составленному налоговым агентом, указанным в п. 1—2 ст. 161 НК РФ (то есть тем, кто приобретает товар у иностранца, не состоящего на налоговом учете в России), при приобретении товаров, работ, услуг у такого иностранного лица, а также по таможенной декларации и заявлению о ввозе товаров и уплате косвенных налогов.

Так же как и в части 1 журнала, в порядке заполнения части 2 журнала подробно описаны правила заполнения графы 14 «Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав по счету-фактуре — всего» и графы 15 «В том числе сумма НДС по счету-фактуре».

В случае отражения в счете-фактуре данных в отношении собственных товаров (работ, услуг), имущественных прав и данных в отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, приобретаемых комиссионером (агентом), экспедитором, застройщиком или заказчиком, выполняющим функции застройщика, от своего имени по договору комиссии (агентскому договору), договору транспортной экспедиции, а также приобретаемых при выполнении функций застройщика, в графе 14 указывается стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав, указанная в графе 9 по строке «Всего к оплате» счета-фактуры. При этом в графе 15 указывается сумма НДС в отношении товаров, работ, услуг, имущественных прав, приобретаемых только по договору комиссии (агентскому договору), договору транспортной экспедиции, а также приобретаемых при выполнении функций застройщика.

При получении счетов-фактур комиссионером или агентом от двух и более комитентов или принципалов, реализующих товары, работы, услуги, имущественные права от своего имени, в графе 14 указывается их стоимость по каждому комитенту или принципалу. И в графу 15 заносится сумма НДС также по каждому из них.

При отражении в журнале учета данных таможенной декларации на ввоз товаров в графе 14 указывается их стоимость, отраженная в учете, а в графе 15 — сумма НДС из колонки «Сумма», отраженная по коду вида таможенного платежа 5010 графы 47 основного или добавочных листов таможенной декларации.

Если же журнал учета заполняется на основании данных заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов, то в графе 14 отражается налоговая база, указанная в графе 15 заявления, а по графе 15 показывается сумма НДС из графы 20 заявления.

Правила для исправлений

Порядок заполнения журнала учета пополнился подробными правилами о внесении в него правок. Установлено, что при возникновении необходимости внесения изменений в журнал (в том числе после завершения налогового периода) регистрация счета-фактуры производится за тот налоговый период, в котором был зарегистрирован исходный счет-фактура. Для этого в новой строке журнала производятся записи данных по исходному счету-фактуре, подлежащему аннулированию, с отрицательным значением. В следующей строке регистрируется счет-фактура с внесенными в него исправлениями с положительным значением.

Если счет-фактура был зарегистрирован в журнале учета ошибочно, то в новой строке производятся записи данных, подлежащие аннулированию, с отрицательным значением за тот налоговый период, в котором был ошибочно зарегистрирован указанный счет-фактура.

При обнаружении в текущем налоговом периоде отсутствия регистрации в журнале счета-фактуры, полученного в истекшем налоговом периоде или после завершения нескольких налоговых периодов, записи данных по нему производятся в новой строке за тот налоговый период, в котором этот счет-фактура был составлен.

Эти же правила применяются и к корректировочным счетам-фактурам.

Уточненные данные журнала используются для внесения изменений в налоговую декларацию по НДС при обнаружении в текущем налоговом периоде ошибок или искажений, допущенных в истекшем налоговом периоде.

* Про новации для книги покупок и книги продаж читайте в следующем номере «БП».