Письмо Минфина России от 22.02.2017 № 03-04-05/10518 будет интересно компаниям, имеющим в штате дистанционных работников. Финансисты рассказали, как налоговые агенты по НДФЛ должны исполнять свои обязанности при выплате таким сотрудникам доходов.
Дистанционной работой является выполнение трудовых обязанностей вне территории или объекта, прямо или косвенно находящихся под контролем работодателя, при условии использования для выполнения данной трудовой функции и для осуществления взаимодействия между работодателем и работником по вопросам, связанным с ее выполнением, информационно-телекоммуникационных сетей общего пользования, в том числе интернета (ст. 312.1 ТК РФ). Таким образом, если сотрудники трудятся удаленно, компания-работодатель не контролирует место их работы и не знает, где конкретно находится работник — в России или за ее пределами.
Между тем такая информация необходима работодателю для правильного обложения НДФЛ выплат сотрудникам. От того, где трудится сотрудник (в России или за границей), зависит как ставка НДФЛ, по которой должны облагаться его доходы, так и сам факт необходимости удержания налога с выплат в пользу дистанционного работника.
Работник-нерезидент
Допустим, 1 февраля 2016 г. компания заключила с работником договор о дистанционной работе. На момент заключения договора работник обладал статусом налогового резидента. Напомним, что физические лица считаются налоговыми резидентами, если они находятся на территории РФ не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев (п. 2 ст. 207 НК РФ).
В феврале, марте, апреле и декабре 2016 г. работник осуществлял трудовую деятельность в России, а с мая по ноябрь включительно (214 дней) временно проживал в Италии, откуда и работал. Поскольку фактически работник находился в России менее 183 дней, он утратил статус налогового резидента, и все его доходы, полученные в 2016 г., должны рассматриваться как доходы нерезидента.
У нерезидентов объектом налогообложения по НДФЛ является только доход, полученный от источников в РФ (п. 2 ст. 209 НК РФ). Вознаграждение за выполнение трудовых обязанностей за границей считается доходом от источников за пределами РФ (подп. 6 п. 3 ст. 208 НК РФ). Это подтверждают и финансисты (письма от 05.03.2015 № 03-04-06/11830, от 02.04.2015 № 03-04-06/18203).
Следовательно, зарплата дистанционному работнику за период, когда он фактически находился за границей (с мая по ноябрь), не облагается НДФЛ. Если компания при выплате зарплаты за эти месяцы удерживала налог, она должна сообщить работнику о факте излишнего удержания налога в течение десяти дней со дня обнаружения данного факта. Возврат налога осуществляется в течение трех месяцев со дня получения заявления работника за счет предстоящих платежей НДФЛ по этому и другим работникам (п. 1 ст. 231 НК РФ).
Зарплата работника-нерезидента за период его работы в России (февраль, март, апрель, декабрь) относится к доходам от источников в РФ (подп. 6 п. 1 ст. 208 НК РФ). Она должна облагаться НДФЛ по ставке 30% (п. 3 ст. 224 НК РФ). Если за эти периоды налог был удержан по ставке 13%, компания должна пересчитать его по ставке 30% и произвести удержание из выплачиваемых работнику средств. При отсутствии такого пересчета на налогового агента будет наложен штраф по ст. 123 НК РФ за неполное удержание и несвоевременное перечисление сумм налога. Его размер составит 20% от неудержанной суммы налога.
Работник-резидент
Изменим условия нашего примера. Предположим, работник трудился за границей только июнь, июль и август (92 дня). Так как он не утратил статус налогового резидента, обложение его доходов осуществляется по ставке 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ).
Из положений п. 1 и 2 ст. 226 НК РФ следует, что организация не является налоговым агентом по НДФЛ в отношении доходов, по которым исчисление и уплата налога производятся в соответствии со ст. 214.3, 214.4, 214.5, 214.6, 226.1, 227 и 228 НК РФ. К таким доходам, в частности, относятся доходы от источников за пределами РФ, получаемые физическими лицами — налоговыми резидентами (подп. 3 п. 1 ст. 228 НК РФ). Как уже было сказано выше, зарплата за периоды работы за границей является доходом от источников за пределами РФ. Следовательно, с выплат за июнь, июль и август компания не должна удерживать налог.
По доходам, полученным работником от источников за пределами РФ, он обязан отчитаться путем подачи налоговой декларации по НДФЛ (подп. 3 п. 1, п. 3 ст. 228 НК РФ). При невыполнении этой обязанности работнику грозит штраф по п. 1 ст. 119 НК РФ. В общем случае его размер составляет 5% от неуплаченной суммы налога. Но если налог уплачен в бюджет (например, в ситуации, когда работник не подавал заявление о возврате излишне удержанной суммы налога за июнь, июль и август), штраф составит 1000 руб. (п. 1 ст. 119 НК РФ).
Необходимые документы
Итак, для правильного выполнения обязанностей налогового агента по НДФЛ у компании должна быть информация о том, в какие периоды времени дистанционный работник трудился за границей, а в какие — в России.
В комментируемом письме Минфин России указал, что Налоговым кодексом не установлено каких-либо правил подтверждения налоговыми агентами фактического времени нахождения налогоплательщика в РФ. Установление налогового статуса сотрудника компания производит самостоятельно, исходя из особенностей каждой конкретной ситуации. В этих целях она может запрашивать у работников необходимые сведения и документы. Кроме того, работники могут самостоятельно представить налоговому агенту соответствующие документы, требующиеся для удержания налога в соответствии с их налоговым статусом.
Отметим, что документами, позволяющими определить время фактического нахождения работника в РФ и за ее пределами, могут быть копии страниц загранпаспорта с отметками о пересечении границы РФ (письмо Минфина России от 16.03.2012 № 03-04-06/6-64).