НДС: аванс и отгрузка в одном периоде

| статьи | печать

Нужно ли начислять НДС с аванса, если дата получения предоплаты и дата отгрузки прихо­дятся на один налоговый период? Некоторые суды считают, что это делать необязательно. Такой вывод содержится в постановлении АС Северо-Кавказского округа от 07.07.2016 № Ф08-4155/2016.

Компания при получении предоплаты в счет предстоящих поставок товаров не исчисляла НДС с авансов, если отгрузка в счет них осуществлялась в том же квартале. Она полагала, что авансом в целях НДС являются лишь те суммы, под которые не произведена отгрузка на конец квартала. Если же предоплата и отгрузка состоялись в одном квартале, полученные суммы являются не авансом, а оплатой отгруженных товаров. Обнаружив факт неисчисления НДС с авансов, налоговики доначисли налог и пени. Компания обратилась в суд.

Решение суда

Суд первой инстанции поддержал налоговиков. Он исходил из того, что согласно положениям п. 1 ст. 154 НК РФ в налоговую базу по НДС включаются как стоимость реализованных товаров, так и суммы оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров. Поэтому с суммы аванса, полученного в одном налоговом периоде с отгрузкой, нужно начислять НДС. При отгрузке товаров в счет предоплаты исчисленный с аванса НДС принимается к вычету (п. 8 ст. 171 НК РФ). Поскольку компания НДС с полученных авансов не начисляла и не воспользовалась правом принятия его к вычету, у нее оказалась заниженной налоговая база по НДС. И налоговики правомерно доначислили налог и пени.

Апелляционный и окружной суды с этим выводом не согласились. По их мнению, авансы, полученные в  одном налоговом периоде с отгрузкой, налоговую базу по НДС не увеличивают. Ведь налог, исчисленный с аванса, принимается к  вычету в момент отгрузки. В соответствии с Определением Конституционного суда РФ от 30.09.2004 № 318-О налогоплательщики обязаны увеличивать налоговую базу по НДС на те денежные суммы, которые ими получены авансом (в качестве предоплаты), то есть до момента фактической отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) покупателям.

Исходя из вышеперечисленных положений НК РФ и разъяснений Конституционного суда, апелляция и кассация пришли к выводу, что для целей исчисления НДС авансовыми платежами будут являться денежные средства, полученные налогоплательщиком от покупателей товаров в налоговые периоды, предшествующие периоду, в котором осуществлена реализация этих товаров. Они также сослались на правовую позицию, изложенную в постановлении Президиума ВАС РФ от 10.03.2009 № 10022/08. Согласно ей в целях главы 21 НК РФ не может быть признан авансовым платеж, поступивший налогоплательщику в том же налоговом периоде, в котором произошла фактическая реализация товаров (работ, услуг). Ведь в соответствии с п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных сведений об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

В результате окружной суд признал незаконными действия налоговиков по доначислению НДС.

Лучше не спорить

Как показывает анализ арбитражной практики, к аналогичным выводам суды приходили и ранее (см., например, постановления ФАС Северо-Западного округа от 20.02.2014 № Ф07-10666/2013, Московского округа от 30.01.2013 по делу № А40-96250/12-116-204, от 16.10.2012 по делу № А40-11357/12-140-54, Поволжского округа от 07.09.2011 по делу № А57-14658/2010). Поддерживая точку зрения о том, что с авансов НДС не  начисляется, если отгрузка произошла в том же налоговом периоде, арбитры руководствовались правовой позицией, изложенной в уже упомянутом нами постановлении Президиума ВАС РФ от 10.03.2009 № 10022/08.

Между тем нужно учитывать, что эти разъяснения были даны Президиумом ВАС РФ при рассмотрении спора, который возник до 1 января 2006 г. В то время в ст. 154 НК РФ, регламентирую­щей порядок определения налоговой базы, ничего не говорилось о том, что моментом определения налоговой базы по НДС является дата получения предварительной оплаты. Про включение в налоговую базу сумм полученных авансов упоминалось лишь в прежней редакции подп. 1 п. 1 ст. 162 НК РФ. ­Согласно этой норме авансы, полученные в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг, увеличивали налоговую базу. Исходя из этого, Президиум ВАС РФ приходил к выводу, что увеличению на суммы авансов подлежит налоговая база, определенная за налоговый ­период.

С 1 января 2006 г. подп. 1 п. 1 ст. 162 НК РФ признан утратившим силу, а в  п. 1 ст. 154 НК РФ добавлено положение о том, что при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога. Кроме того, с  этой же даты действует редакция п. 1 ст. 167 НК РФ, согласно которой налоговая база определяется на день отгрузки или на день получения предоплаты, в зависимости от того, что произошло раньше. То есть днем возникновения налоговой базы по НДС признается день получения аванса.

На наш взгляд, из названных норм Кодекса следует, что сейчас нужно начислять НДС со всех авансов, независимо от того, была отгрузка под этот аванс в налоговом периоде или нет. Есть решения судов, подтверждающие этот подход (постановления ФАС Северо-Кавказского округа от 28.06.2012 по делу № А32-13441/2010, Поволжского округа от 06.02.2008 по делу № А55-7655/07). Такого же мнения придерживаются и чиновники (письма Минфина России от  12.10.2011 № 03-07-14/99, ФНС России от 20.07.2011 № ЕД-4-3/11684).

В заключение отметим, что начисление НДС с авансов, полученных в одном квартале с отгрузкой, не приведет к увеличению суммы налога, подлежащей уплате в бюджет. Ведь этот НДС при отгрузке принимается к вычету. Следование же такому порядку будет соответствовать требованиям НК РФ и убережет от споров с налоговиками.