В письме от 20.10.2015 № 03-03-06/1/60045 Минфин России дал разъяснения по вопросу включения в состав расходов суммы НДС, исчисленной в связи с неподтверждением права на применение ставки 0%.
Реализация товаров на экспорт облагается НДС по нулевой ставке (подп. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ). Но право на ее применение нужно документально подтвердить. Перечень подтверждающих документов дан в ст. 165 НК РФ. Их следует предъявить налоговикам не позднее 180 календарных дней, считая со дня помещения товаров под таможенную процедуру экспорта. Если документы в этот срок в налоговый орган представлены не были, обложение НДС реализации товаров по неподтвержденному экспорту осуществляется по ставкам 18 или 10% (п. 9 ст. 165 НК РФ). При этом если в дальнейшем экспортер все же соберет необходимые документы и представит их налоговикам, уплаченный по неподтвержденному экспорту НДС он может принять к вычету (п. 10 ст. 171, п. 3 ст. 172 НК РФ).
Но как быть в ситуации, когда у экспортера отсутствует возможность собрать все необходимые документы?
На основании подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ при исчислении налога на прибыль в составе расходов, связанных с производством и (или) реализацией, учитываются суммы налогов, начисленных в установленном законодательством РФ порядке, за исключением перечисленных в ст. 270 НК РФ. К таким исключениям относятся суммы налогов, предъявленных налогоплательщиком покупателю товаров (п. 19 ст. 270 НК РФ). Речь здесь идет, в частности, о сумме НДС, который по общему правилу, установленному п. 1 ст. 168 НК РФ, предъявляется к оплате покупателю дополнительно к цене реализуемых товаров. Однако НДС по неподтвержденному экспорту покупателям товаров не предъявляется. Он уплачивается экспортером за счет собственных средств. Возникает вопрос: можно ли учесть уплаченный в бюджет НДС по неподтвержденному экспорту в составе расходов?
В комментируемом письме Минфин России указал, что НДС, исчисленный обществом в связи с неподтверждением права на применение ставки 0%, включается в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ. При этом они сослались на постановление Президиума ВАС РФ от 09.04.2013 № 15047/12, в котором содержится такой же вывод. Аналогичные разъяснения даны и в письме Минфина России от 27.07.2015 № 03-03-06/1/42961.
Отметим, что до выхода постановления Президиума ВАС РФ от 09.04.2013 № 15047/12 у финансистов было иное мнение по рассматриваемому вопросу. Они считали, что суммы НДС, уплаченные налогоплательщиком за счет собственных средств по неподтвержденному экспорту, не могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль, поскольку не отвечают требованиям ст. 252 НК РФ (письмо Минфина России от 29.11.2007 № 03-03-05/258, направлено в адрес налоговых органов письмом ФНС России от 14.12.2007 № ШТ‑6-03/967@).
В комментируемом письме Минфин России также указал, что суммы НДС подлежат отражению в составе расходов в периоде, когда истек 180-дневный срок для представления документов, подтверждающих право на применение нулевой ставки.