Налогоплательщик совершит непростительную ошибку, если в ходе выездной проверки вместо подлинников документов представит налоговикам их копии. Не стоит наивно полагать, что инспекцию они устроят. На примере постановления АС Восточно-Сибирского округа от 15.05.2015 № Ф02-1907/2015 рассмотрим, в чем заключаются риски таких действий и на что обратить внимание, если выемка оригиналов уже произошла.
Суть спора
При проведении выездной проверки налоговики запросили у компании документы. Фирма не обеспечила доступ должностных лиц инспекции к оригиналам всех запрошенных документов, а предоставила только часть подлинников, остальное же — в виде копий. Налоговый орган принял решение о выемке оригиналов документов.
Организация с таким решением не согласилась и обратилась в суд с заявлением о признании недействительным постановления налогового органа о выемке документов. Компания попросила также обязать инспекцию вернуть подлинники документов. Свои требование она обосновала тем, что у налоговой инспекции не было законных оснований для таких действий.
В первой инстанции компания выиграла спор. Однако апелляция, а затем и кассация решили иначе. Разберемся, почему.
Правила выемки
Выемке посвящено несколько норм НК РФ. Право инспекторов на ее производство закреплено в подп. 3 п. 1 ст. 31 и п. 14 ст. 89 НК РФ. А саму процедуру, основания и порядок выемки регулирует ст. 94 НК РФ.
Из совокупного анализа указанных норм следует, что основной причиной для выемки документов может служить подозрение налогового органа о возможности уничтожения, сокрытия, изменения или замены налогоплательщиком документов после получения требования об их представлении.
Заметим, что подозрение должно быть обоснованным. Самый ходовой аргумент налоговиков: документы нужны для производства почерковедческих экспертиз, так как, по мнению проверяющих, подписи на документах фальшивые. Значит, нужна экспертиза, которая проводится на основании оригиналов. Суды признают это основание достаточным для выемки и вполне законным, не усматривая нарушений в процедуре (постановление Президиума ВАС РФ от 26.04.2011 № 18120/10, определения ВАС РФ от 07.08.2012 № ВАС-9356/12, от 27.07.2012 № ВАС-9105/12 и др.).
Кстати, данный аргумент использовался инспекторами и в комментируемом деле. Дополнительно суд отметил, что представление копий на выездную проверку нельзя считать исполнением обязанности, установленной в п. 12 ст. 89 НК РФ. Указанная норма гласит: «Налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов». Поэтому не обеспечили — пеняйте на себя.
Подозрения или факты?
На практике достаточно часто встречается ситуация, когда инспекторы приходят в организацию и вручают решение о проведении выездной проверки одновременно с постановлением о выемке документов. Причины такого поведения прозрачны: надежда на эффект неожиданности. Насколько оно правомерно?
Суды в этом нарушений не усматривают. Аргумент компаний о том, что выездная проверка по сути лишь прикрывает выемку, не принимается. Ведь запрета на подобные действия в Кодексе нет. Яркий пример — постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 15.05.2008 № А33-11245/07-Ф02-1931/08. В этом же деле суд обратил внимание на то, что инспекция в постановлении о выемке не обязана указывать, что именно она намерена изъять. Налоговому органу достаточно сослаться на наличие достаточных оснований полагать, что документы или предметы, свидетельствующие о совершении правонарушений, могут быть уничтожены, сокрыты, изменены или заменены. Между «основаниями, которые заставляют полагать» и «основаниями, которые подтверждают» есть существенная разница. Не правда ли?
Вместе с тем не все суды склонны потворствовать представителям налоговой службы. И не считают, что в постановлении достаточно одной ссылки на п. 14 ст. 89 НК РФ. Как указал ФАС Московского округа в постановлении от 19.09.2013 № А40-150985/12-140-1096, «формальное указание инспекцией в оспариваемом постановлении на наличие оснований, предусмотренных пунктом 14 статьи 89 и статьей 94 НК РФ, само по себе не может свидетельствовать о том, что такие основания для производства выемки у нее имелись. При таких обстоятельствах суды сделали правильный вывод о том, что налоговый орган не доказал наличие у него достаточных оснований для принятия оспариваемого постановления об осуществлении выемки документов у заявителя».
Важные детали
Налоговый кодекс содержит сопутствующие правила, нарушение которых может привести к признанию изъятия неправомерным. Во-первых, участие понятых (п. 3 ст. 94 НК РФ). Выемка — процесс трудоемкий и длительный. Поэтому не все понятые присутствуют до окончания процедуры. А это является нарушением, влекущим признание ее незаконной (постановление ФАС Поволжского округа от 10.03.2011 № А12-9423/2010).
Во-вторых, инспекторы обязаны разъяснить права и обязанности плательщику и понятым, изымать документы под точную опись и т.п. (п. 3, 7 и 9 ст. 94 НК РФ). Несоблюдение одного из правил или их совокупности также делает выемку неправомерной (постановление ФАС Уральского округа от 08.05.2013 № Ф09-3634/13).
Кроме того, несоблюдение форм документов, которыми инспекторы оформляют выемку, также является процедурным нарушением. Обратите внимание, что 12 июня вступает в силу приказ ФНС России от 08.05.2015 № ММВ-7-2/189@. Им утверждены новые формы документов для проведения налогового контроля.
Еще один вопрос, который требует разъяснения. Вправе ли инспекторы производить выемку вне выездных проверок? ФНС России указывает, что после завершения проверки, например, при дополнительных мероприятиях налогового контроля, это вполне возможно, мотивируя свое мнение тем, что НК РФ не предусматривает конкретного срока для изъятия документов (письмо от 23.05.2013 № АС-4-2/9355). Эта точка зрения подтверждена судами (см., например, постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 02.09.2011 № А63-8481/2010).
Таким образом, оспаривать выемку по этому основанию нецелесообразно. Нужно искать процедурные нарушения. В этом может помочь фото- и видеосъемка процесса, которую налогоплательщик обязательно должен производить. Пренебрежение этим простым правилом существенно затруднит оспаривание производства выемки.