Трудовой кодекс требует, чтобы работодатель возмещал расходы сотрудникам, работа которых имеет разъездной характер. Подобные компенсации учитываются при расчете налога на прибыль, освобождены от НДФЛ и взносов. А потому ревизоры из ИФНС и фондов всегда особенно внимательны к документам, подтверждающим, что работа действительно разъездная, а возмещаемые расходы связаны с частыми поездками и фактически понесены. Как оформить трудовые отношения с разъездными сотрудниками и выплаты в их пользу, избежав при этом доначислений, читайте в статье.
Разъездной характер — это какой?
В Трудовом кодексе всего три статьи содержат упоминание о разъездном характере работы.
В статье 57 ТК РФ сказано, что условия, определяющие в необходимых случаях характер работы (подвижной, разъездной, в пути, другой характер работы) подлежат обязательному включению в трудовой договор.
Согласно ст. 166 ТК РФ служебные поездки сотрудников, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, не признаются командировками.
В соответствии со ст. 168.1 ТК РФ работникам, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, а также работникам, работающим в полевых условиях или участвующим в работах экспедиционного характера, работодатель возмещает связанные со служебными поездками:
— расходы по проезду;
— расходы по найму жилого помещения;
— дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные, полевое довольствие);
— иные расходы, произведенные работниками с разрешения или ведома работодателя.
Кроме того, ст. 168.1 ТК РФ предусматривает, что размеры и порядок возмещения вышеуказанных расходов, а также перечень работ, профессий, должностей этих работников устанавливаются коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами. Размеры и порядок возмещения указанных расходов могут также устанавливаться трудовым договором.
Таким образом, Кодекс устанавливает дополнительные гарантии для сотрудников с разъездным характером работы, но при этом не расшифровывает, какая же работа может считаться носящей разъездной характер. В частности, не ясно, по каким критериям определять, является ли работа того или иного сотрудника разъездной, имеет ли в этом случае значение профессия этого сотрудника, какими должны быть количество и частота совершаемых служебных поездок?
В конце прошлого года на эти вопросы попытался ответить Роструд в письме от 12.12.2013 № 4209-ТЗ. Чиновники привели два признака разъездной работы:
1) работник выполняет должностные обязанности вне расположения организации;
2) работа, связанная с разъездами, носит постоянный характер (в отличие от командировок, носящих временный характер и ограниченных определенным сроком).
В части документального оформления Роструд указал следующее:
— условие об установлении сотруднику разъездного характера работы должно быть включено в трудовой договор (ст. 57 ТК РФ);
— перечень работ, профессий, должностей работников, постоянная работа которых имеет разъездной характер, надо установить в коллективном договоре, соглашениях или локальных нормативных актах (ст. 168.1 ТК РФ).
Вывод в письме такой: если трудовая функция работника предполагает постоянную работу в разъездах, то работодатель вправе установить ему разъездной характер работы и возмещать связанные со служебными поездками расходы.
Как видим, чиновники так и не разъяснили, в каком случае можно считать, что работа, связанная с разъездами, носит постоянный характер. Что здесь имеет значение: количество поездок в месяц, их периодичность или какие-то другие факторы?
По нашему мнению, постоянный характер означает, что работник большую часть своего рабочего времени находится в разъездах.
Требования ревизоров
Ревизоры из ИФНС и фондов с особой тщательностью подходят к проверке документов, которыми компания подтверждает правомерность возмещения работникам расходов, связанных со служебными поездками и поименованных в ст. 168.1 ТК РФ. Об этом свидетельствуют многочисленные официальные разъяснения и богатая судебная практика по данному вопросу.
Причина столь пристального внимания проверяющих проста и состоит в том, что компенсация «разъездным» сотрудникам затрат, связанных со служебными поездками:
— единовременно учитывается при расчете налога на прибыль в прочих расходах (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ);
— освобождена от НДФЛ как установленная законодательством компенсационная выплата, связанная с исполнением работником трудовых обязанностей (п. 3 ст. 217 НК РФ);
— освобождена от страховых взносов, в том числе взносов на травматизм (подп. «и» п. 2 ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования» (далее — Закон № 212-ФЗ), подп. 2 п. 1 ст. 20.2 Федерального закона от 24.07.98 № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний» (далее — Закон № 125-ФЗ)).
Рассмотрим подробнее, какие требования к документальному оформлению разъездной работы и возмещения компенсации выдвигают контролирующие органы.
Подтверждение разъездного характера работ
Трудовой кодекс не требует, чтобы работодатель каким-то образом доказывал тот факт, что служебные поездки сотрудника, которому в трудовом договоре установлен разъездной характер работы, и по факту являются постоянными.
В большинстве официальных разъяснений также нет требования о документальном подтверждении постоянного характера служебных поездок.
В одном из своих писем (от 10.11.2011 № ЕД-4-3/18794@) ФНС России сообщила, что разъездной характер работы водителя-экспедитора можно подтвердить приказами, путевыми листами, отчетами по рейсам и другими документами. То есть речь идет именно о праве, а не обязанности компании представить эти документы проверяющим.
В письме от 19.07.2010 № 03-04-06/6-154 Минфин России указал, что компенсация расходов, поименованных в ст. 168.1 ТК РФ, не облагается НДФЛ, если:
— условие о разъездном характере работы отражено в коллективном договоре, соглашениях, локальных нормативных актах;
— выплата компенсации производится в размере, установленном коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами или трудовым договором.
А ФНС России в письме от 06.08.2010 № ШС-37-3/8488 разрешила учитывать эту компенсацию в расходах по налогу на прибыль, если выполнены два вышеназванных условия и при этом указание на разъездной характер работы есть в трудовом договоре с сотрудником.
Аналогичные требования к документальному подтверждению разъездного характера работ приведены в письмах Минздравсоцразвития России от 27.02.2010 № 406-19, ФСС России от 02.04.2010 № 02-03-16/08-526П, в которых чиновники и специалисты ФСС России разрешают не начислять на компенсацию страховые взносы.
Несмотря на это, организациям, которые производят выплаты сотрудникам за разъездную работу, не помешает запастись документами, подтверждающими постоянность разъездов. Особенно если должности сотрудников прямо не указывают на разъездной характер (например, не курьер и водитель, а руководитель отдела, менеджер, специалист). Такими документами могут быть, в частности:
— утвержденные директором планы поездок;
— маршрутные листы;
— журналы учета служебных поездок;
— отчеты менеджеров о той или иной встрече и т.п.
Судебная практика показывает: если на момент проверки у компании не окажется подобных документов, это может привести к тому, что проверяющие из ФНС и фондов исключат сумму возмещаемых расходов из расчета налога на прибыль, доначислят НДФЛ и взносы.
В качестве примера можно привести постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.01.2010 № А44-2439/2009. В нем речь идет о выплате надбавки за разъездной характер работы (то есть о части зарплаты), а не о компенсации расходов на поездки. Но в данном случае это не принципиально.
Компания выплачивала работникам надбавку за разъезды, сумма которой зависела от количества дней, проведенных сотрудником вне офиса. Данные для расчета надбавки работодатель брал из табеля учета дней пребывания сотрудника вне местонахождения компании и маршрутных листов. Налоговики исключили выплату из расходов, учитываемых при расчете налога на прибыль, сославшись на неполноту описания в маршрутных листах всех перемещений работников.
Судьи посчитали эту погрешность незначительной и отменили доначисления. Но факт остается фактом — наличие маршрутных листов и табеля помогло компании доказать свою правоту.
В споре с ревизорами дополнительно можно сослаться и на вид деятельности компании, если он предполагает разъезды ее работников. Например, в вышеупомянутом постановлении судьи учли, что выплаты за разъездную работу непосредственно связаны с основным видом деятельности компании (эксплуатация и строительство дорог).
Кроме того, в качестве дополнительной защиты на случай спора с проверяющими можно привести в тексте трудового договора признаки разъездной работы, указанные Рострудом в рассмотренном выше письме от 12.12.2013 № 4209-ТЗ. Формулировка может быть, к примеру, такая: «Постоянная работа Работника связана с разъездами и предполагает выполнение должностных обязанностей вне расположения Работодателя. В связи с этим Работнику устанавливается разъездной характер работы с возмещением расходов, размеры и порядок возмещения которых Работодатель определяет в соответствии с положениями ст. 168.1 Трудового кодекса Российской Федерации». Подобная фраза в контракте будет дополнительным доказательством того, что разъезды сотрудника являются постоянными, а у компании нет другого выхода, как соблюдать требования ТК РФ, то есть компенсировать связанные со служебными поездками расходы.
Подтверждение размера компенсации
Если компания возмещает «разъездным» работникам фактические расходы на проезд, проживание и проч., то важно, чтобы суммы этих затрат были подтверждены документально (счетами гостиниц, билетами, чеками на бензин, проезд в такси и проч.). Некоторые компании не считают нужным собирать эти документы и ежемесячно компенсируют работникам некую фиксированную сумму. В этом случае велика вероятность, что ревизоры из ИФНС и фондов посчитают эту выплату не компенсацией, а надбавкой к зарплате за особые условия труда.
Конечно, эта переквалификация не повлияет на возможность признания затрат в налоговом учете. Просто списать их потребуется не как прочие расходы, а как оплату труда (ст. 255 ТК РФ). Риск состоит в том, что ревизоры начислят с суммы выплаты НДФЛ и взносы, а судьи посчитают это правомерным (постановления ФАС Уральского округа от 25.12.2012 № Ф09-12604/12 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 11.04.2013 № ВАС-4018/13), Западно-Сибирского округа от 23.08.2012 № А03-18762/2011 и от 01.11.2013 № А45-29823/2012).
Выводы арбитров в подобных случаях строятся на том, что Трудовой кодекс устанавливает два вида выплат работникам: заработная плата (ст. 129 ТК РФ) и компенсации (главы 24—28 ТК РФ). К заработной плате относятся, в частности, компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера). Эти компенсации РФ являются элементами оплаты труда и не призваны возместить физическим лицам конкретные затраты, связанные с непосредственным выполнением трудовых обязанностей. Если компания платит компенсацию систематически в фиксированной сумме и при этом не может представить документы, указывающие на то, какие конкретно расходы несли «разъездные» работники, такая компенсация является надбавкой, а не возмещением затрат, поименованных в ст. 168.1 ТК РФ.
Суточные
В составе компенсации за разъезды есть одна выплата, которая не зависит от фактических затрат работника и не должна подтверждаться документально. Это суточные.
Статья 168.1 ТК РФ позволяет компаниям оплачивать «разъездным» работникам дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные, полевое довольствие). Эти выплаты также не облагаются НДФЛ и взносами, и при этом их не надо подтверждать документально (как и сумму суточных, выплачиваемых командированным работникам). Главное, чтобы размер, порядок и случаи выплаты суточных компания установила в коллективном (трудовом) договоре, соглашении или локальном акте.
Это подтверждают и чиновники. Кроме того, они согласны с тем, что суточные, выплачиваемые «разъездным» сотрудникам, в отличие от суточных за командировку, не нормируются в целях НДФЛ, то есть освобождаются от этого налога в полной сумме (письма Минфина России от 05.07.2013 № 03-04-06/25956, от 07.06.2011 № 03-04-06/6-131, от 04.09.2009 № 03-04-06-01/230).
Несмотря на это, нельзя полностью исключить вероятность того, что на проверке инспекторы все же начислят НДФЛ и взносы на сумму «разъездных» суточных, переквалифицировав их в надбавку.
В части НДФЛ у компании есть шанс защитить свою правоту в суде. Например, в постановлении ФАС Московского округа от 12.03.2012 № А40-47608/11-91-203 судьи указали, что суточные, выплачиваемые водителям-экспедиторам в фиксированной сумме, не облагаются НДФЛ, так как являются компенсацией, связанной с выполнением работником трудовых обязанностей. А вот по страховым взносам судебная практика пока не сложилась.
Незаменимая компенсация
На практике некоторые компании, чтобы исключить доначисления НДФЛ и взносов, вместо компенсации расходов устанавливают и выплачивают «разъездным» работникам надбавку к заработной плате.
Надбавки за разъездную работу входят в систему оплаты труда (ст. 129, 135 ТК РФ). Они не зависят от того, сколько денег сотрудник фактически тратит из-за частых разъездов, и представляют собой доплату к зарплате за то, что этот сотрудник трудится в более сложных условиях, чем другие. Так как подобные «компенсации» являются составной частью зарплаты, они учитываются при расчете налога на прибыль в расходах на оплату труда (п. 3 ст. 255 НК РФ). И в общем порядке облагаются НДФЛ и страховыми взносами, в том числе взносами на травматизм (ч. 1 ст. 7 Закона № 212-ФЗ, п. 1 ст. 20.1 Закона № 125-ФЗ).
Понятно, что у ИФНС и фондов не возникнет претензий к выплате подобных надбавок, ведь компания перечислит с этим сумм НДФЛ и взносы. Но с точки зрения трудового законодательства такая замена компенсации надбавкой неправомерна. Трудовой кодекс не обязывает работодателей платить сотрудникам надбавку за разъездной характер работы. Компания делает это по соглашению с работниками. В то же время обязанность работодателя по возмещению работникам расходов, связанных с постоянными разъездами, установлена в ст. 168.1 ТК РФ. Это означает, что компания не вправе отказаться от возмещения данных затрат даже при условии, что в коллективном и трудовых договорах она установила надбавку за особые условия труда.
Таким образом, невыплата компенсации является нарушением трудового законодательства. За это ревизоры из трудинспекции имеют право оштрафовать руководителя компании (индивидуального предпринимателя) на сумму от 1000 до 5000 руб., а саму организацию на сумму от 30 000 до 50 000 руб. (ч. 1 ст. 5.27 КоАП).