Чтобы разобраться в хитросплетениях норм Налогового кодекса, специалисты Минфина России обратились к правилам русского языка. Только с их помощью финансисты в письме от 30.01.2012 № 03-03-06/1/40 доказали правомерность своей позиции, что организации имеют право корректировать налоговую базу отчетного периода в том случае, если допущенные ошибки привели к излишней уплате налога и период их совершения известен.
Поводом для изучения специалистами Минфина России синтаксического строения п. 1 ст. 54 НК РФ послужил запрос организации. В нем компания попросила разобраться, как применять правила исправления ошибок, допущенных при определении налоговой базы или суммы налога в предыдущих отчетных (налоговых) периодах. В чем же здесь загвоздка?
По общему правилу при обнаружении ошибок в расчете налоговой базы за прошлые периоды компании производят перерасчет в том периоде, в котором были допущены неточности (абз. 2 п. 1 ст. 54 НК РФ). Из этого правила есть исключение. Оно содержится в абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ. Чтобы лучше понять суть проблемы, процитируем эту норму Кодекса: «В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога».
Минфин России еще в письме от 01.08.2011 № 03-03-06/1/436 разложил по полочкам данную норму. По мнению финансистов, налоговая база корректируется в периоде обнаружения ошибки в двух случаях. Во-первых, если организация не может точно определить, когда произошло искажение данных. Во-вторых, если допущенные ошибки привели к излишней уплате налога (то есть не имеет значения, может компания определить период совершения ошибки или нет).
Однако с такой позицией не согласны налоговики (письмо ФНС России от 17.08.2011 № АС-4-3/13421). По их мнению, синтаксическое построение абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ дает право утверждать, что перерасчет налоговой базы в периоде обнаружения ошибки можно произвести только в том случае, если нельзя определить период ее совершения. Это относится и к ситуации, когда корректировка налоговой базы привела к излишней уплате налога. Свою позицию налоговики аргументировали тем, что место дополнения после слов «также и в тех случаях…» находится именно в абз. 3, в котором идет речь о невозможности определить период совершения ошибки, а не в абз. 2 п. 1 ст. 54 НК РФ.
В комментируемом письме Минфин России решил расставить все точки над i. К счастью, финансисты не согласны с позицией налоговых органов. Они указали, что налоговики неправильно трактуют данную норму Кодекса. В отношении синтаксического строения п. 1 ст. 54 НК РФ следует исходить из того, что абз. 2 и 3 данной нормы сформированы с учетом периода, за который производится перерасчет налоговой базы, а не с учетом периода, к которому относятся выявленные ошибки (в том числе при возможности установить таковой).