В налоговом учете компьютер относится к амортизируемым ОС с полезным сроком действия от трех до пяти лет включительно (компьютеры входят в третью амортизационную группу согласно Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Правительством РФ от 01.01.2002 № 1). Понятие «ремонт ОС» главой 25 НК РФ специально не определено. Расходы на ремонт ОС рассматриваются как прочие и признаются для целей налогообложения прибыли в размере фактических затрат в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены (п. 1 ст. 260, п. 5 ст. 272 НК РФ).
В соответствии с п. 2 ст. 257 НК РФ расходы по модернизации амортизируемого имущества увеличивают его первоначальную стоимость. При этом к работам по модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения объекта амортизируемых ОС, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.
Казалось бы, не так давно Минфин России порадовал обладателей современной компьютерной техники. В Письме от 22.06.2004 № 03-02-04/5 говорилось, что компьютер учитывается как единый инвентарный объект ОС, так как любая его часть не может выполнять свои функции по отдельности. Замена в компьютере любой детали может привести к изменению его эксплуатационных характеристик. Моральный износ компьютера как объекта ОС происходит в несколько раз быстрее, чем физический. При разграничении модернизации и ремонта компьютера определяющее значение имеет не то, как изменились его эксплуатационные характеристики, а тот факт, что сохраняется работоспособность инвентарного объекта, не изменившего выполнение своих функций в целом. И далее Минфин делает вывод о том, что расходы при замене вышедших из строя элементов компьютерной техники относятся к расходам на ремонт ОС, учитываемым в порядке, установленном ст. 260 НК РФ.
Но в следующем Письме от 01.12.2004 № 03-03-01-04/1/166 Минфин разграничил замену вышедшей из строя детали компьютера и замену детали из соображений ее морального устарения.
Первая манипуляция, по мнению финансового ведомства, вызвана необходимостью поддержания компьютера в работоспособном состоянии. При этом условием признания затрат по замене сломанных деталей расходами на ремонт оргтехники считается изменение эксплуатационных характеристик компьютера, не приводящее к изменению его функционального назначения. Другими словами, если после ремонта компьютер не стал, например, холодильником, то замена сломанной детали — это ремонт.
А вот если пользователю взбрело в голову догонять технический прогресс, то речь может идти только о модернизации. «Замена отдельных элементов компьютера на новые по причине морального износа не может рассматриваться как ремонт компьютера и является его модернизацией. Модернизация увеличивает первоначальную стоимость основного средства в порядке, предусмотренном п. 2 ст. 257 Кодекса».
Владелец компьютера может быть вынужден следовать компьютерной моде и не по своей воле. Например, он использует для производственных нужд программное обеспечение (ПО), которое разработчики поддерживают в актуальном состоянии, используя все последние достижения современной науки и техники. Старенькая «матчасть» однозначно рано или поздно начнет сопротивляться очередному обновлению ПО. При этом выполнение рекомендаций разработчиков программы по замене морально устаревших деталей компьютера на новые отнюдь не приводит к тому, что он становится кухонным комбайном. Очевидно, для того чтобы не связываться с увеличением первоначальной стоимости объекта амортизируемого имущества, владельцам компьютеров вместо проведения неизбежного «апгрейда» придется изображать поломку техники.
По мнению автора, хотелось бы единообразного подхода к данному вопросу. Компьютер официально признан Минфином «морально неустойчивым» объектом ОС. В процессе эксплуатации этого объекта замену как вышедших из строя, так и морально устаревших деталей необходимо производить регулярно. При этом функциональное назначение компьютера в обоих случаях не изменяется, а качество работы должно улучшиться. Поэтому поиск разницы в назначении операции (ремонт или модернизация компьютера) создает почву для лишних споров налогоплательщиков с налоговыми органами. Надо бы определиться... Итак:
• Компьютер учитывается как единый инвентарный объект основных средств, так как любая его часть не может выполнять свои функции по отдельности. Замена в компьютере любой детали может привести к изменению его эксплуатационных характеристик.
• Расходы, осуществляемые при замене вышедших из строя элементов, вызваны необходимостью поддержания компьютера в работоспособном состоянии. При условии что изменение эксплуатационных характеристик компьютера не приводит к изменению его функционального назначения, они относятся к расходам на ремонт основных средств, учитываемым в соответствии со ст. 260 Кодекса.
• Замена отдельных элементов компьютера на новые по причине морального износа не может рассматриваться как ремонт компьютера и является его модернизацией, которая увеличивает первоначальную стоимость основного средства в порядке, предусмотренном п. 2 ст. 257 НК РФ.